平衡計(jì)分卡應(yīng)用研究進(jìn)展、述評(píng)與展望
——基于CiteSpace知識(shí)圖譜的可視化分析

毛國(guó)育（高級(jí)會(huì)計(jì)師） 李禎意

（四川輕化工大學(xué) 四川宜賓 644000）

一、引言

自1992年卡普蘭和諾頓開(kāi)發(fā)出平衡計(jì)分卡（Balanced Score Card，BSC），提出從財(cái)務(wù)、客戶(hù)、內(nèi)部流程及學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)角度系統(tǒng)地關(guān)注企業(yè)績(jī)效以來(lái)，平衡計(jì)分卡就迅速在績(jī)效評(píng)價(jià)領(lǐng)域占據(jù)了重要地位。它以企業(yè)愿景和戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向，形成了具有內(nèi)在邏輯聯(lián)系和化戰(zhàn)略為行動(dòng)的框架，同時(shí)在每個(gè)具體層面上也有詳實(shí)指標(biāo)和目標(biāo)值。這種將財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)有機(jī)結(jié)合的方式，很大程度上彌補(bǔ)了過(guò)去僅有財(cái)務(wù)指標(biāo)評(píng)價(jià)體系存在的標(biāo)準(zhǔn)單一、全面性不足的問(wèn)題，對(duì)績(jī)效管理進(jìn)行了根本性變革［1］。

然而，近年對(duì)平衡計(jì)分卡的相關(guān)研究顯得力度不足。梳理知網(wǎng)核心文獻(xiàn)發(fā)現(xiàn)，平衡計(jì)分卡領(lǐng)域發(fā)文量呈現(xiàn)先升后降狀態(tài)，研究熱度有所下降；在應(yīng)用型研究中，當(dāng)前主要是基于傳統(tǒng)平衡計(jì)分卡與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)需要進(jìn)行的演變研究，研究方式較為單一。因此，本文使用CiteSpace科學(xué)計(jì)量圖譜，對(duì)2000年1月—2022年4月期間CNKI核心期刊收錄的相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行可視化分析，得到了關(guān)鍵詞共線(xiàn)圖譜、關(guān)鍵詞聚類(lèi)分析等科學(xué)知識(shí)圖譜，并對(duì)熱點(diǎn)詞聚類(lèi)情況進(jìn)行了系統(tǒng)分析，通過(guò)可視化圖譜再對(duì)分類(lèi)后的文獻(xiàn)進(jìn)行重點(diǎn)分析，以期能為后續(xù)研究者把握其研究脈絡(luò)、現(xiàn)狀以及前沿演進(jìn)情況提供借鑒。

二、研究方法與數(shù)據(jù)來(lái)源

（一）研究方法與工具

CiteSpace通過(guò)引文分析及共詞網(wǎng)絡(luò)，可視化地呈現(xiàn)某學(xué)科領(lǐng)域的研究熱點(diǎn)和前沿［2］。由此可見(jiàn)，利用CiteSpace分析工具繪制的知識(shí)圖譜，在直觀清晰地展示學(xué)科領(lǐng)域發(fā)展的同時(shí)還避免了傳統(tǒng)文獻(xiàn)綜述易受主觀因素影響的問(wèn)題，克服了以往傳統(tǒng)文獻(xiàn)綜述的不足之處。本文采用CiteSpace作為分析工具，結(jié)合文獻(xiàn)數(shù)據(jù)庫(kù)及分析軟件繪制了科學(xué)知識(shí)圖譜，以探究平衡計(jì)分卡的研究熱點(diǎn)、研究趨勢(shì)與未來(lái)研究前沿演進(jìn)等問(wèn)題。

（二）數(shù)據(jù)來(lái)源與處理

本文以中國(guó)學(xué)術(shù)期刊網(wǎng)絡(luò)出版總庫(kù)（中國(guó)知網(wǎng)）為研究數(shù)據(jù)來(lái)源，在高級(jí)檢索中以“主題=平衡計(jì)分卡”為條件之一進(jìn)行檢索。與此同時(shí)，為了確保文獻(xiàn)綜述的研究質(zhì)量，只勾選CNKI該領(lǐng)域中的核心文獻(xiàn)，時(shí)間跨度設(shè)置為2000年1月—2022年4月，共檢索到文獻(xiàn)1 684條，將上述文獻(xiàn)通過(guò)CNKI轉(zhuǎn)化后導(dǎo)入至CiteSpace分析軟件，對(duì)文獻(xiàn)進(jìn)行可視化處理。

三、平衡計(jì)分卡研究概述

（一）發(fā)文量分析

發(fā)文量是一項(xiàng)衡量某學(xué)科領(lǐng)域研究熱度的重要指標(biāo)，可反映研究人員對(duì)該領(lǐng)域研究熱點(diǎn)的關(guān)注程度和動(dòng)態(tài)變化情況。通過(guò)對(duì)平衡計(jì)分卡領(lǐng)域的1 684篇中文核心期刊文獻(xiàn)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)后，得到圖1發(fā)文量的動(dòng)態(tài)變化折線(xiàn)圖，由圖中變化趨勢(shì)對(duì)該領(lǐng)域研究的整體情況進(jìn)行概述。

圖1 2000—2022年平衡計(jì)分卡領(lǐng)域發(fā)文量

1.2000—2003年，平穩(wěn)上升階段。數(shù)據(jù)顯示，此階段年發(fā)文總量最多僅有27篇。折射出管理會(huì)計(jì)在國(guó)內(nèi)還處于萌芽階段，對(duì)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的需求還未達(dá)到一定水平，所以學(xué)界對(duì)平衡計(jì)分卡如何利用的探究也較少。

2.2004—2011年，快速繁榮階段。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，對(duì)企業(yè)績(jī)效管理需求明顯上升，尤其是在2008年全球經(jīng)濟(jì)危機(jī)前后，平衡計(jì)分卡領(lǐng)域的發(fā)文量顯著增加，2009年發(fā)文總量達(dá)到最高峰。可以發(fā)現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需要促進(jìn)了對(duì)平衡計(jì)分卡的應(yīng)用研究。

3.2012—2017年，逐年下降階段。從2012年以后發(fā)文量則呈現(xiàn)下降趨勢(shì)，可能原因是平衡計(jì)分卡經(jīng)過(guò)廣泛探索和嘗試后，應(yīng)用逐漸趨于成熟，所以發(fā)文量呈現(xiàn)下降狀態(tài)。

4.2018年至今，明顯下降階段。財(cái)政部在2016年發(fā)布《管理會(huì)計(jì)基本指引》，這不僅確立了管理會(huì)計(jì)的地位，也推動(dòng)了包括平衡計(jì)分卡在內(nèi)的管理會(huì)計(jì)工具使用的規(guī)范性和標(biāo)準(zhǔn)化程度。但發(fā)文量顯著下降應(yīng)引起學(xué)者的注意，如何促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)、深化平衡計(jì)分卡應(yīng)用研究或?qū)⒂瓉?lái)下一階段的創(chuàng)新發(fā)展。

（二）發(fā)文作者分析

從科學(xué)知識(shí)圖譜中與BSC相關(guān)的發(fā)文作者情況也可以知悉該領(lǐng)域目前研究的活躍度。從文獻(xiàn)發(fā)文作者共線(xiàn)分析圖中可知，圖譜中節(jié)點(diǎn)數(shù)為602個(gè)，連線(xiàn)數(shù)211條，連線(xiàn)密度為0.0012。分析表明，在2000—2022年期間，研究平衡計(jì)分卡的作者數(shù)量較多，但是作者間尚未形成系統(tǒng)的合作關(guān)系，尚未建立較多穩(wěn)定的研究團(tuán)隊(duì)。從研究團(tuán)隊(duì)的活躍度來(lái)看，目前活躍度較高的是劉俊勇團(tuán)隊(duì)，其團(tuán)隊(duì)研究類(lèi)型較為豐富，不僅包含了平衡計(jì)分卡的案例研究，還包含了實(shí)驗(yàn)研究、實(shí)證研究等。近年來(lái)，另一較為活躍的研究團(tuán)隊(duì)是以方振邦為中心的研究團(tuán)隊(duì)，其主要對(duì)政府與公共組織績(jī)效管理體系進(jìn)行了大量研究，積極探索平衡計(jì)分卡中國(guó)化模式的構(gòu)建。其余團(tuán)隊(duì)如王毅、王平心團(tuán)隊(duì)的研究停留在2010年左右，主要以案例研究與綜述為主。

圖2 發(fā)文作者分析

四、平衡計(jì)分卡研究熱點(diǎn)及趨勢(shì)分析

（一）研究熱點(diǎn)詞分析

CiteSpace的關(guān)鍵詞共線(xiàn)圖譜可以有效展示在一定時(shí)間范圍內(nèi)某個(gè)學(xué)科領(lǐng)域中的熱點(diǎn)詞，對(duì)這些熱點(diǎn)詞進(jìn)行匯總后就可以對(duì)當(dāng)前學(xué)科領(lǐng)域文獻(xiàn)主要研究的熱點(diǎn)主題進(jìn)行高度的概括。因此，對(duì)平衡計(jì)分卡研究領(lǐng)域中2000—2022年期間1 684篇核心期刊文獻(xiàn)轉(zhuǎn)化后導(dǎo)入CiteSpace軟件中進(jìn)行可視化分析，將會(huì)對(duì)挖掘該領(lǐng)域的研究熱點(diǎn)起到重要作用。

使用CiteSpace導(dǎo)入原始文獻(xiàn)，節(jié)點(diǎn)類(lèi)型選擇關(guān)鍵詞，運(yùn)行后得到關(guān)鍵詞共線(xiàn)圖譜（見(jiàn)圖3），統(tǒng)計(jì)后發(fā)現(xiàn)，平衡計(jì)分卡領(lǐng)域共有關(guān)鍵詞（節(jié)點(diǎn)數(shù)）537個(gè)，連線(xiàn)數(shù)716條，其中關(guān)鍵詞績(jī)效評(píng)價(jià)和績(jī)效管理各出現(xiàn)235次和126次，戰(zhàn)略管理和指標(biāo)體系各出現(xiàn)59和58次，總計(jì)出現(xiàn)50次以上的共有六個(gè)；而節(jié)點(diǎn)的中心度越高，其在整個(gè)網(wǎng)絡(luò)中作為“媒介”鏈接作用的能力越強(qiáng)。整理后的關(guān)鍵詞頻數(shù)及中心度排名如表1所示。可以看出，“績(jī)效評(píng)價(jià)”的中心度最高，為0.31，與績(jī)效評(píng)價(jià)相近意義的“績(jī)效管理”中心度為0.19，這表明績(jī)效評(píng)價(jià)與管理類(lèi)文獻(xiàn)在平衡計(jì)分卡研究的知識(shí)網(wǎng)絡(luò)中起著重要中介作用。

圖3 關(guān)鍵詞共線(xiàn)圖譜

表1 前13位高頻關(guān)鍵詞和前13位高中心性關(guān)鍵詞

根據(jù)關(guān)鍵詞頻數(shù)和中心度前十位排名表，結(jié)合相關(guān)研究文獻(xiàn)分析，可以發(fā)現(xiàn)平衡計(jì)分卡的研究熱點(diǎn)主要集中在以下幾方面：一是作為績(jī)效評(píng)價(jià)的工具對(duì)特定對(duì)象進(jìn)行評(píng)估考核或管理；二是探究如何更好地運(yùn)用BSC工具對(duì)指標(biāo)體系的構(gòu)建進(jìn)行研究，其中也包括探討如何將BSC與EVA，KPI等方法更合理地結(jié)合，創(chuàng)新構(gòu)建績(jī)效指標(biāo)體系；三是與其他管理會(huì)計(jì)方法結(jié)合進(jìn)而嵌入管理會(huì)計(jì)的大框架中，主要是與戰(zhàn)略管理類(lèi)、預(yù)算管理類(lèi)、成本控制類(lèi)耦合構(gòu)建全面預(yù)算管理體系；四是高頻詞使用行業(yè)主要集中在商業(yè)銀行、公立醫(yī)院以及高校等。

（二）關(guān)鍵詞聚類(lèi)分析

關(guān)鍵詞聚類(lèi)是對(duì)本研究領(lǐng)域中現(xiàn)有成果的可視化分析，有利于研究者高效地梳理出該領(lǐng)域的研究脈絡(luò)以及研究熱點(diǎn)。使用CiteSpace軟件的關(guān)鍵詞聚類(lèi)功能生成聚類(lèi)圖，結(jié)果如圖4所示。CiteSpace軟件生成關(guān)鍵詞聚類(lèi)圖的整體情況是：共有537個(gè)節(jié)點(diǎn)，即2000—2022年平衡計(jì)分卡發(fā)展演進(jìn)中共出現(xiàn)了537個(gè)熱點(diǎn)關(guān)鍵詞；模塊值（Q）=0.7086，平均輪廓值（S）=0.9058，Q＞0.3且S值在0.5以上，因此認(rèn)為該圖譜的繪制結(jié)果是合理的。通過(guò)繪制的聚類(lèi)圖可以看到，聚類(lèi)從#0到#9，數(shù)字越小，聚類(lèi)中包含的關(guān)鍵詞越多。每個(gè)聚類(lèi)是多個(gè)相關(guān)聯(lián)的關(guān)鍵詞組成的，具體有哪些關(guān)鍵詞可以通過(guò)導(dǎo)出的報(bào)告知悉其詳細(xì)信息。如圖4和下頁(yè)表2所示，2000—2022年平衡計(jì)分卡領(lǐng)域研究排名靠前的10個(gè)聚類(lèi)標(biāo)簽分別為績(jī)效評(píng)價(jià)、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、戰(zhàn)略地圖、績(jī)效管理、績(jī)效評(píng)估、指標(biāo)體系、體系構(gòu)建、評(píng)價(jià)體系、企業(yè)戰(zhàn)略、績(jī)效，這些是平衡計(jì)分卡研究中的熱點(diǎn)領(lǐng)域。

表2 平衡計(jì)分卡研究發(fā)文關(guān)鍵詞聚類(lèi)報(bào)告

圖4 關(guān)鍵詞聚類(lèi)分析

由于聚類(lèi)中部分聚類(lèi)表達(dá)意思相近，將以上聚類(lèi)合并后主要分為以下三大類(lèi)，并結(jié)合各聚類(lèi)下詳細(xì)信息進(jìn)行分析如下。

1.第一類(lèi)：績(jī)效評(píng)價(jià)。主要為聚類(lèi)#0績(jī)效評(píng)價(jià)、#1業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、#3績(jī)效管理、#4績(jī)效評(píng)估、#9績(jī)效。這幾個(gè)聚類(lèi)都與績(jī)效評(píng)價(jià)相關(guān)，同時(shí)由于該大類(lèi)下文獻(xiàn)數(shù)量較多，所以對(duì)“主題=績(jī)效評(píng)價(jià)and關(guān)鍵詞=平衡計(jì)分卡”下的文獻(xiàn)再次進(jìn)行二次聚類(lèi)分析，有如下發(fā)現(xiàn)：其一，在應(yīng)用型研究中，對(duì)績(jī)效運(yùn)用BSC進(jìn)行評(píng)價(jià)和管理的行業(yè)主要集中在高校、家庭農(nóng)場(chǎng)、商業(yè)銀行、醫(yī)院等。其二，研究往往不會(huì)單一運(yùn)用BSC，而是與其他管理會(huì)計(jì)方法結(jié)合使用，以達(dá)到相輔相成、相得益彰之效。比如，與EVA、關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法（KPI）等績(jī)效管理方法結(jié)合構(gòu)建績(jī)效管理體系，與預(yù)算管理相結(jié)合構(gòu)建全面預(yù)算管理評(píng)價(jià)體系等。其三，站在整體的視角上看，運(yùn)用BSC進(jìn)行績(jī)效管理的應(yīng)用型文獻(xiàn)，主要都在對(duì)目標(biāo)評(píng)價(jià)體系、詳細(xì)指標(biāo)體系如何構(gòu)建更為合理進(jìn)行研討。

也有學(xué)者指出，BSC作為一個(gè)“靜態(tài)”分解戰(zhàn)略進(jìn)而管理績(jī)效的工具也有不足之處。首先，其無(wú)法反映戰(zhàn)略動(dòng)態(tài)變化特征的要求，導(dǎo)致對(duì)戰(zhàn)略的支撐性不夠。其次，BSC的四個(gè)維度只能表明組織的關(guān)鍵業(yè)績(jī)領(lǐng)域，卻體現(xiàn)不出績(jī)效管理的目標(biāo)與導(dǎo)向。徐家明（2012）提出了“新型平衡計(jì)分卡理論”，將戰(zhàn)略分解成持續(xù)發(fā)展、穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)、高效管理和員工幸福四個(gè)維度，從縱向上支撐戰(zhàn)略，從橫向上平衡績(jī)效［3］。另外，BSC作為一個(gè)績(jī)效管理方法，近年來(lái)頗受實(shí)務(wù)界矚目，有些學(xué)者結(jié)合實(shí)踐，提出了一些有關(guān)績(jī)效管理的理論模型和方案，嘗試對(duì)BSC所欠缺的地方進(jìn)行優(yōu)化完善。Andy Needly et al.［4］提出了基于利益相關(guān)者管理的績(jī)效棱柱模式，以期滿(mǎn)足所有利益相關(guān)者的需要。Marshall W.Meyer在分析BSC局限性的基礎(chǔ)上提出了一種新的績(jī)效計(jì)量框架——基于作業(yè)的盈利能力分析（ABPA），ABPA的基本分析單位是客戶(hù)，其基本思想源于作業(yè)成本法（ABC），這是BSC績(jī)效管理與ABC成本管理的有機(jī)結(jié)合。

2.第二類(lèi)：戰(zhàn)略管理。主要包括聚類(lèi)#2戰(zhàn)略地圖與聚類(lèi)#8企業(yè)戰(zhàn)略。20世紀(jì)90年代Kaplan和Norton提出的平衡計(jì)分卡基本解決了企業(yè)戰(zhàn)略管理領(lǐng)域中過(guò)去較為困難的戰(zhàn)略衡量問(wèn)題。但企業(yè)由于無(wú)法全面地描述戰(zhàn)略，各層級(jí)對(duì)戰(zhàn)略無(wú)法達(dá)成共識(shí)且管理者與員工之間溝通不暢，導(dǎo)致如何明晰、定位戰(zhàn)略，如何將戰(zhàn)略目標(biāo)可視化又成為了亟待解決的問(wèn)題。2004年1月，Kaplan和Norton的著作《戰(zhàn)略地圖——化無(wú)形資產(chǎn)為有形成果》出版，戰(zhàn)略地圖可以幫助企業(yè)做好戰(zhàn)略管理的第一步——描述戰(zhàn)略，能夠?qū)⑵髽I(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)清晰化、可視化。

由此可知，BSC作為績(jī)效管理工具將績(jī)效評(píng)價(jià)與戰(zhàn)略管理相關(guān)理論與方法聯(lián)系起來(lái)，同時(shí)建立的BSC指標(biāo)體系內(nèi)部各指標(biāo)之間也起到了互為影響、環(huán)環(huán)相扣之效，既對(duì)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)起到了管理的功能，又能發(fā)揮績(jī)效評(píng)價(jià)的作用［5］。因此，戰(zhàn)略地圖為平衡計(jì)分卡理論的完善和應(yīng)用提供了更便于操作、更直觀、更細(xì)化及高效的途徑。一是戰(zhàn)略地圖成為描述戰(zhàn)略的可視化工具；二是豐富和完善了平衡計(jì)分卡的理論體系；三是戰(zhàn)略地圖可以清晰地看到無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為有形成果的途徑；四是通過(guò)直觀又具體的戰(zhàn)略地圖，讓每一位員工都簡(jiǎn)明扼要地掌握自己的目標(biāo)以及與相關(guān)的人和事物的關(guān)系，明確自己的方向和路徑。可以說(shuō)，現(xiàn)在的平衡計(jì)分卡系統(tǒng)已經(jīng)具有了完整的戰(zhàn)略執(zhí)行體系。許多企業(yè)用戰(zhàn)略地圖來(lái)描述戰(zhàn)略，用平衡計(jì)分卡衡量戰(zhàn)略，用戰(zhàn)略中心型組織來(lái)管理戰(zhàn)略的實(shí)施，三個(gè)部分相加，就是有效執(zhí)行的全過(guò)程［6］。

3.第三類(lèi)：構(gòu)建評(píng)價(jià)體系。聚類(lèi)#5指標(biāo)體系、#6體系構(gòu)建、#7評(píng)價(jià)體系可歸類(lèi)于第三類(lèi)：如何正確構(gòu)建評(píng)價(jià)體系。除了使用傳統(tǒng)平衡計(jì)分卡體系進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)外，學(xué)者們還在傳統(tǒng)平衡計(jì)分卡基礎(chǔ)上嵌入了符合企業(yè)或行業(yè)實(shí)際的新維度，以形成優(yōu)化后的、更貼合實(shí)際的BSC框架。一是構(gòu)建創(chuàng)新型平衡計(jì)分卡體系的意義也不再局限于營(yíng)業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)。如趙栓文等［7］構(gòu)建了基于五維平衡計(jì)分卡用于對(duì)企業(yè)安全管理績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)，以期能從中發(fā)現(xiàn)安全管理中存在的不足，促進(jìn)安全管理水平的提升。汪榜江等［8］在BSC的基礎(chǔ)上提出了企業(yè)可持續(xù)發(fā)展評(píng)價(jià)體系構(gòu)建，主要是在傳統(tǒng)平衡計(jì)分卡的基礎(chǔ)上將環(huán)境（E）、社會(huì)（S）和治理（G）這三個(gè)維度嵌入改進(jìn)框架，關(guān)注到了ESG驅(qū)動(dòng)因素，以期能夠服務(wù)于企業(yè)中長(zhǎng)期戰(zhàn)略、提升企業(yè)治理水平進(jìn)而實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。二是目前一些行業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系得到廣泛認(rèn)同，如高校、醫(yī)院等應(yīng)用的平衡計(jì)分卡，由于研究已形成相當(dāng)?shù)囊?guī)模，在其行業(yè)中已形成了較為有說(shuō)服性、普遍性的評(píng)價(jià)體系。

五、研究述評(píng)與展望

（一）研究情況概述

1.CiteSpace科學(xué)知識(shí)圖譜研究情況概述。從以上分析可知，一是平衡計(jì)分卡領(lǐng)域發(fā)文量呈現(xiàn)先升后降狀態(tài)，研究熱度有所下降，研究間尚未形成系統(tǒng)的合作關(guān)系。二是如何優(yōu)化平衡計(jì)分卡維度及構(gòu)建創(chuàng)新性績(jī)效指標(biāo)體系是當(dāng)前的研究熱點(diǎn)領(lǐng)域。三是除在營(yíng)利組織企業(yè)大量應(yīng)用研究外，非營(yíng)利組織的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)也受到廣泛關(guān)注，在公立醫(yī)院、高校得到了廣泛研究。

2.文獻(xiàn)分析情況概述。如本文表1所示，應(yīng)用研究重點(diǎn)涵蓋了高校、醫(yī)院、銀行等行業(yè)。所以選取這三個(gè)重點(diǎn)運(yùn)用的行業(yè)，對(duì)平衡計(jì)分卡設(shè)計(jì)及應(yīng)用進(jìn)行框架、維度和指標(biāo)總結(jié)整理，具體探究平衡計(jì)分卡研究的應(yīng)用情況。分析顯示，從評(píng)價(jià)體系構(gòu)建看維度數(shù)量和指標(biāo)類(lèi)型都有延伸。

（1）高校。文獻(xiàn)主要將BSC四維度作為研究框架出發(fā)點(diǎn)。梳理發(fā)現(xiàn)，相對(duì)于普通企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的導(dǎo)向，高校對(duì)BSC的應(yīng)用體現(xiàn)了其行業(yè)特色。一方面，高校目標(biāo)應(yīng)是衡量其創(chuàng)造的社會(huì)價(jià)值；另一方面，企業(yè)輸出的是產(chǎn)品和服務(wù)，而高校輸出的是人才資源。因此，各維度下考核指標(biāo)的設(shè)置也與企業(yè)不同。一是財(cái)務(wù)維度。首先是對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行管理，強(qiáng)調(diào)的是在既定資源下盡可能發(fā)揮資源的最佳使用效果，形象地說(shuō)就是“節(jié)流”。其次是考評(píng)是否有效擴(kuò)充了資金來(lái)源，這是“開(kāi)源”。二是客戶(hù)維度。此維度下評(píng)判優(yōu)劣的指標(biāo)主要是對(duì)學(xué)生發(fā)展情況追蹤考核。三是內(nèi)部流程維度。此維度下主要考評(píng)指標(biāo)可歸為兩類(lèi)，一類(lèi)是提高服務(wù)效率及效果，以提升教師與學(xué)生的雙重滿(mǎn)意度。另一類(lèi)是優(yōu)化組織及平臺(tái)機(jī)制，以使師生更好地開(kāi)展科研創(chuàng)新活動(dòng)。四是學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度。此維度探究服務(wù)教師指標(biāo)，一類(lèi)是是否給教師提供了高質(zhì)量發(fā)展平臺(tái)；另一類(lèi)是是否提出有效的激勵(lì)制度。BSC框架從高校短期資金情況、長(zhǎng)線(xiàn)發(fā)展、師生滿(mǎn)意度、師生發(fā)展情況等方面都進(jìn)行了充分考慮。

也有學(xué)者提出，為契合行業(yè)特性需要對(duì)平衡計(jì)分卡的四個(gè)維度進(jìn)行創(chuàng)新設(shè)計(jì)。比如，專(zhuān)門(mén)增加預(yù)算與支出維度來(lái)考察資金使用效率，增加可持續(xù)發(fā)展競(jìng)爭(zhēng)力維度，考核學(xué)生、教師和學(xué)校社會(huì)聲譽(yù)的情況，增加資源維度考察高校能夠給學(xué)生和教師提供的發(fā)展資源等。高校平衡計(jì)分卡創(chuàng)新維度及指標(biāo)設(shè)計(jì)整理分析見(jiàn)表3。

表3 高校平衡計(jì)分卡應(yīng)用基本情況

（2）公立醫(yī)院。文獻(xiàn)主要聚焦BSC四維度及指標(biāo)設(shè)計(jì)運(yùn)用。公立醫(yī)院的特殊屬性決定了績(jī)效管理體系設(shè)計(jì)不僅要考慮經(jīng)濟(jì)效益原則，還要滿(mǎn)足社會(huì)效益導(dǎo)向原則，要做到激勵(lì)與約束相結(jié)合。整理發(fā)現(xiàn)，公立醫(yī)院評(píng)價(jià)維度及指標(biāo)體系設(shè)計(jì)具有明顯的行業(yè)特征。從財(cái)務(wù)維度上看，醫(yī)院不應(yīng)只著眼于財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，而是應(yīng)體現(xiàn)資金使用效率；客戶(hù)維度方面，與患者相關(guān)的指標(biāo)是這一維度主要的考核指標(biāo)；內(nèi)部流程維度方面，此維度指標(biāo)設(shè)計(jì)主要體現(xiàn)出以醫(yī)療工作質(zhì)量為治理重點(diǎn)；學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度方面，主要圍繞人才培養(yǎng)和科研創(chuàng)新兩個(gè)方面進(jìn)行指標(biāo)建設(shè)。另外，對(duì)公立醫(yī)院應(yīng)用BSC研究不局限于這四個(gè)維度，還增加了社會(huì)責(zé)任維度，主要考察公共衛(wèi)生履行情況、基層援助類(lèi)指標(biāo)。但是由于對(duì)此維度的研究還較少，所以當(dāng)前對(duì)社會(huì)責(zé)任維度考核的指標(biāo)體系還不完備，具體對(duì)績(jī)效的影響還有待系統(tǒng)考證。公立醫(yī)院平衡計(jì)分卡維度及主要指標(biāo)整理分析見(jiàn)上頁(yè)表4。

表4 公立醫(yī)院平衡計(jì)分卡應(yīng)用基本情況

（3）商業(yè)銀行。可視化知識(shí)圖譜中顯示商業(yè)銀行也是使用平衡計(jì)分卡較多的行業(yè)之一。分析發(fā)現(xiàn)，銀行平衡計(jì)分卡績(jī)效評(píng)價(jià)體系研究較為深入，表現(xiàn)出不斷創(chuàng)新的特征。近年來(lái)，學(xué)者們將基于傳統(tǒng)平衡計(jì)分卡設(shè)計(jì)而成的多維度平衡計(jì)分卡用于對(duì)商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管控以及對(duì)社會(huì)責(zé)任的考察方面。其中用于風(fēng)險(xiǎn)管理和預(yù)警體系的構(gòu)建主要體現(xiàn)了商業(yè)銀行從內(nèi)部控制的源頭視角對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行重點(diǎn)把控的行業(yè)意識(shí)。另外，信貸業(yè)務(wù)既是商業(yè)銀行的主營(yíng)業(yè)務(wù)，同時(shí)又是金融風(fēng)險(xiǎn)的重要來(lái)源之一，客戶(hù)信用評(píng)級(jí)是控制信貸業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要一環(huán)。因此，楊思靜等［9］認(rèn)為，客戶(hù)信用評(píng)級(jí)體系的開(kāi)發(fā)和完善也是當(dāng)前銀行風(fēng)控管理的工作重點(diǎn)，而基于平衡計(jì)分卡的評(píng)價(jià)體系能夠在一定程度上完善過(guò)去傳統(tǒng)的客戶(hù)信用評(píng)價(jià)體系。從評(píng)價(jià)維度構(gòu)建方面，郭煒等［10］認(rèn)為，商業(yè)銀行在平衡計(jì)分卡原有的四個(gè)維度上應(yīng)增加社會(huì)責(zé)任維度來(lái)進(jìn)一步全方位考核商業(yè)銀行目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況，包括扶持創(chuàng)新型企業(yè)貢獻(xiàn)度和就業(yè)貢獻(xiàn)度兩個(gè)指標(biāo)。

（二）研究趨勢(shì)及展望

綜上所述，平衡計(jì)分卡領(lǐng)域的研究脈絡(luò)主要是以績(jī)效評(píng)價(jià)為主線(xiàn)，目前仍是圍繞如何更精準(zhǔn)高效地評(píng)價(jià)、管理績(jī)效而進(jìn)行研究。從研究階段的視角出發(fā)，平衡計(jì)分卡的研究可以分為設(shè)計(jì)、實(shí)施、使用和演變四個(gè)階段［11］，傳統(tǒng)的平衡計(jì)分卡已穩(wěn)健地走過(guò)前三個(gè)階段；從研究趨勢(shì)的視角出發(fā)，平衡計(jì)分卡也逐步與其他領(lǐng)域管理會(huì)計(jì)工具相結(jié)合進(jìn)行應(yīng)用，比如戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理等領(lǐng)域。因此，本文認(rèn)為平衡計(jì)分卡未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)可以簡(jiǎn)要概括為以下三個(gè)方面：

1.精準(zhǔn)性和行業(yè)普適性研究。研究總結(jié)平衡計(jì)分卡各維度標(biāo)準(zhǔn)化體系，創(chuàng)建行業(yè)內(nèi)具有代表性和可比性的核心指標(biāo)體系，精準(zhǔn)篩選并對(duì)所選指標(biāo)的執(zhí)行情況優(yōu)劣進(jìn)行精準(zhǔn)判定，構(gòu)建行業(yè)內(nèi)部績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)選擇庫(kù)，并對(duì)這些指標(biāo)設(shè)定科學(xué)的區(qū)間范圍以便進(jìn)行指標(biāo)執(zhí)行情況的優(yōu)劣判定。

2.關(guān)注可持續(xù)發(fā)展平衡計(jì)分卡應(yīng)用研究。將BSC作為績(jī)效管理的方法嵌入到整個(gè)管理會(huì)計(jì)工具方法的框架下，需要將平衡計(jì)分卡與其他管理會(huì)計(jì)工具和方法有效整合，探索構(gòu)建多種類(lèi)管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用系統(tǒng)，以進(jìn)一步拓寬平衡計(jì)分卡應(yīng)用研究范圍［12］。在“雙碳”目標(biāo)下，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注可持續(xù)發(fā)展平衡計(jì)分卡（SBSC）應(yīng)用研究領(lǐng)域。

3.平衡計(jì)分卡的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)效果實(shí)證研究。目前所構(gòu)建的BSC評(píng)價(jià)指標(biāo)體系絕大多數(shù)僅是設(shè)計(jì)出了框架指標(biāo)體系，還不能完全驗(yàn)證其有效性，未來(lái)指標(biāo)的選取應(yīng)多通過(guò)實(shí)際調(diào)研獲取相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)證研究，對(duì)設(shè)計(jì)效果的優(yōu)劣做出評(píng)判，可重點(diǎn)關(guān)注平衡計(jì)分卡優(yōu)化改進(jìn)后的效果機(jī)制并進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)。