淺析財務舞弊審計方法及應用

■羅毅華

經濟進步的同時，企業舞弊形象層出不窮，國外一些上市公司做假賬的新聞被相繼曝光后，動搖了人們對資本市場的信心。近年來，由于會計制度不健全、內部控制制度不完善，我國發生財務舞弊的事件也越來越多，從圣萊達舞弊事件到后來的東方金鈺財務造假事件，財務舞弊現象一再出現在各種規模的不同類型企業中，種種舞弊事件大大降低了投資者對國內企業的信心，成為阻礙經濟發展的重要因素。投資者在遭受損失后，對市場通明度、公開的信息精準度更加關注，對審計過程中存在的獨立性有了更嚴格的要求。在面對形形色色的舞弊手法中須認真探究財務舞弊審計的方法，及早預防舞弊的發生。

一、財務舞弊及審計方法概述

（一）財務舞弊的定義

財務舞弊的定義很多，簡單來說，是指有目的性、有針對性的進行財務造假，導致財務報表顯示的數據不真實的有意行為。它主要包括虛假進行會計記錄或有意填制錯誤的會計憑證；記錄不真實的交易事項；隱瞞或刪除其他與舞弊相關的財務數據；公開數量、選擇披露方法時，會計原則使用不準確等。

（二）財務舞弊審計涵義

舞弊審計指的是舞弊審查行為，在這一活動中，審計人員運用檢查、調查和其他審計程序，以獲取證據，并根據獲取的證據發表公允的審計意見，以表明企業內部是否存在員工使用非正常手段為自身謀取利益或會計人員通過不恰當的手法讓公司存在不合理的經濟收入。

（三）財務舞弊審計方法的分類及重要性

在我國法律體系日漸完善的背景下，舞弊審計方法也變得較為成熟，逐漸形成體系，主要有“紅旗”標志法、制造錯誤法、分析性復核法、資產質量分析法等審計方法。舞弊審計與一般的會計報表審計并不相同，簡單根據所給出的準則和書本知識來判斷是遠遠不夠的。在舞弊審計調查過程中，對審計人員的專業判斷能力提出了較高的要求，主觀評估過程更加重要。因此，靈活審計思維，運用分析性復核法、資產質量分析法等基本的舞弊審計方法，便于及時發現舞弊行為，最大限度地降低舞弊風險。

二、財務舞弊審計具體方法的應用

（一）分析性復核法

分析性復核法是實施審計的基礎。分析性復核關鍵在于分析被審計單位提供的資金、銀行存款等數據，找出異常變化，并通過與同行業同期、往期比較，查看是否存在不合常理的比率。分析性復核法包括簡易比較法和比率分析法兩種具體分析方法。通過這兩種方法的運用，可以使我們發現企業是否進行了舞弊以及其手段。現金流量分析在簡易比較法中代表性更強。權責發生制下出現現金流量與所記錄的數據不相等的情況，屬于正常情況，但在公司的會計政策沒有變化的情況下，現金流量與所記錄的數據之間所呈現的現象一般是穩定的。在比率分析法中，較為典型的運用于毛利率、應收賬款周轉率、存貨周轉率等的分析。因為一般行業均有毛利率的平均水平趨勢，如果上市公司的主營業務毛利率與同行業的平均水平之間存在比較大的差距，就說明存在造假嫌疑。同理，分析比較應收賬款周轉率和存貨周轉率，也可以發現企業存在舞弊的嫌疑。

（二）實質性分析法

實質性分析法就是通過分析公司某項經濟業務的經濟實質，以發現審計線索的方法。例如，在采購過程開始后，將庫存入賬，并在庫存入賬之前提前支付欠款，而減少結轉費用的辦法則是提高每周儲存轉賬率和應付賬款，使財務指標看起來更加真實。此外，通過資源重組等方式，公司可以將杠桿化投資工具的投資收益轉到財務報表上，以掩蓋真實的交易過程以及交易金額。因此，即使財務報表在形式上符合企業會計準則，也不能確保財務報表不包含舞弊行為，所以實質性分析法在分析經濟要素時至關重要。

（三）期后事項分析法

期后事項分析法是指對企業在資產負債表日后的一些大額或非常規交易事項進行分析。上市公司經常在資產負債表日期之后調整利潤和損失，以改變財務狀況。例如，企業若在第二年年初發現企業存在大量的銷售退回行為，則表明企業可能持續存在舞弊行為，這樣做的目的是用來彌補前一年年底的虛假收入。

（四）稅款分析法

稅款分析的方法是將企業實際向稅務機關繳納的稅款與審計人員根據按照企業財務報告的利潤計算的稅款進行比較，看兩者是否存在較大的差異。如果這兩個數據之間的差異過大，則說明企業可能存在財務舞弊行為，例如通過虛開增值稅發票來偽造主營業收入。如果公司使用這種方法涉嫌財務造假，通常可以假設財務造假的金額很大，因為虛假收入增加的過程也同時增加應納稅額。因此，若發現公司會計利潤和應納稅收入存在較大差距，這就表明公司向股東提交的財務報告不正確，可能存在舞弊行為。

（五）資產質量分析法

資產質量分析是指對企業資產質量的評估，據此來分析企業的實際流動性和盈利能力。這樣，審計人員可以充分了解企業的基本狀況。拿上市公司來說，當上市公司出現財務狀況惡化時，往往會采取各種措施改善財務報表，使利潤和凈資產能夠滿足股東和經營者的預期。常用的方式包括虛構銷售收入或低估資產減值等，這些方法會導致資產負債表不良資產和資產總額的增加。

三、財務舞弊審計方法應用中存在的不足

（一）缺乏有效的審計獨立性

審計的獨立性是審計的基本原則之一，要求審計人員在審計過程中保持形式獨立和實質獨立。在審計期間，審計員客觀獨立地收集審計證據。“客觀獨立”是指審計員具有獨立的身份，不存在損害其與被審計單位的獨立性的經濟或其他聯系。然而，種種被曝光的舞弊事件所暴露出來缺乏審計獨立性的問題，迫使在實際運用中不得不對獨立性原則進行重新的深入思考。如轟動一時的“安然”事件，在公司成立之初，安信達就同時擁有安然公司的外部和內部審計業務。并且安然公司許多掌管財務工作的高層人員及職位較低的員工從前都是在安信達就職。這些關系使得二者之間一定程度上缺乏了形式上的獨立性，而其中潛藏深處的利益問題降低了審計師角色上的獨立性。

（二）審計人員的專業勝任能力不足

審計人員的專業勝任能力在審計過程中是非常重要的，而這一能力需在具體操作中不斷積累。如若沒有專業勝任能力，在審計之初無法快速收集相關有效信息；不能與被審計單位進行有效的專業交流；無法準確評估客戶的可接受風險；不能收集到有效審計證據，給出準確的審計意見。

四、改善財務舞弊審計方法應用的建議

（一）提高審計獨立性

為了有效的控制舞弊行為，應不斷提高審計的獨立性，具體如下：一是培育健康規范的審計市場。在現今審計市場的背景下，從根本上約束并提高自身管理水平，促使審計市場健康規范。二是審計關系保持平衡。由經營者聘請審計事務所的行為要堅決杜絕，從真正意義上實現委托人、被審計單位和審計機構間的相互獨立。三是合理規范審計范圍。每項審計事項都要做到合理規范，不同的審計師承擔不同的審計業務，保證審計的作用最大限度地發揮。

（二）增強審計人員的專業勝任能力

結合當前經濟市場現狀，增強審計人員的專業勝任能力刻不容緩。應當立足當前發展現狀，從提高思想水平、優化專業隊伍結構、提高審計質量、提升審計人員的專業素養以及培養專業人才等多方面入手，保證審計質量和審計水平穩步提升。通過以工促學、審計人員交流互助等方式，使其專業勝任能力和實踐能力得到有效提升；同時，結合當前市場經濟運行狀況培訓審計專業人員，讓他們擁有更加豐富的實踐知識、扎實的專業技能和勇于創新的精神，便于在具體進行審計時，審計人員能夠恰當選擇審計方法，正確運用審計程序開展審計工作，并可以應對突發狀況，保證審計效率，推動審計工作有序進行。■