抗戰前期甘肅會計事務改革

路琪琪 王夢潔

(隴東學院 文學與歷史文化學院,慶陽 745000)

會計制度是人類社會經濟發展到一定階段的伴生物。中國的現代會計制度是從1912年北洋政府時期開始的,其后的幾十年間因中國政治制度激烈動蕩的原因,會計制度的發展經歷了曲折的反復,甚至停滯,真正的發展要到1993年進入準則時代(1)1992年11月經國務院批準,財政部發布《企業會計準則》,自1993年7月1日起施行。之后。20世紀30年代的甘肅,因僻處西陲、交通不便,導致地瘠民貧、軍閥林立、政出多門、經濟匱乏[1]232。撥款制度使甘肅省財政紊亂不堪,吏治腐敗無度,軍紀風紀無法改善。屯糧過重導致人民無力完稅,棄家逃亡的人和事時有所聞,人民“轉輾賠累,苦不堪言”[1]239,農村經濟瀕于破產。甘肅財政支絀,苛捐雜稅不可勝數,巧立名目,剝削民脂,人民負擔日益加重。總之,此時甘肅財政極其困難,使得政府各項政務推進十分艱難,想要厘清甘肅省的財政事務更是面臨著來自各方的重重阻力。

根據當時的財政廳廳長朱鏡宙(2)朱鏡宙(1890-1985):字鐸民,溫州樂清虹橋鎮瑤岙人,章太炎三女婿,中國新文化運動活躍人物、辛亥志士、著名民國報人、金融財稅專家。早年參加辛亥革命,先后創辦杭州《天鐘報》、溫州《天聲報》等,歷任上海《民信報》、北京《民蘇報》、新加坡《國民日報》等主編總編。曾三度下南洋。歷任過中國銀行經濟研究室南洋經濟特派員、中國銀行福建省分行副行長、甘肅省財政廳廳長、陜西省財政廳廳長等職。1940年因病離職,1947年皈依佛門,1949年去臺灣,1985年病逝。2002年,遵照其遺愿,骨灰歸葬故里瑤岙。介紹,他初任財政廳長時,看到的是“收支登記,其紊亂情形,初不減于其他機關”[2]33。主要表現在會計處經管的賬目僅僅只有現款收支的部分,及一小部分轉賬款項,而最重要的總賬卻沒有記錄、賬簿格式、會計科目、收支程序,都是由主管人員隨意規定。此時的會計事務,不僅不能起到開源節流之功效,亦不能作為公開財政之證據。朱鏡宙作為財政廳廳長,整理各項會計事務,為財政工作整章建制迫在眉睫。1934年始,朱鏡宙在甘肅省主席朱紹良的支持下力主改革會計事務。

一、制定甘肅省會計規程及相關制度章程

工欲善其事,必先利其器。能夠與社會經濟相適應的會計事務可以促進社會經濟的發展,想要在落后的甘肅厘清會計事務,必須先建立健全相關的規章制度。1934年7月,甘肅省財政廳制定《甘肅省暫行會計規程》,同年10月又訂定《施行細則》,呈省政府審核通過后,于1935年1月1日起正式施行。

甘肅省財政廳共制定各項財務法規、辦法14種,分別是《甘肅省因災荒免田賦辦法》《甘肅省金庫暫行規程》《甘肅省金庫分庫及辦事處暫行規定》《甘肅省各縣解款暫行辦法》《甘肅省各縣稅務局解繳稅款留支匯解各費辦法》《甘肅省稅收機關暫行考成條例》《實施各縣推收辦法》《甘肅省各縣政府會計規程》《甘肅省各縣金庫暫行規程》《甘肅各縣會計主任暫行規定》《甘肅省各縣會計主任辦事細則》《甘肅省各特種消費稅局會計員暫行規則》《甘肅省各特種消費稅局會計員辦事細則》《委托銀行代理甘肅省金庫暫行辦法》[2]1-5。

這一時期,甘肅省的會計制度偏重于基礎制度的完善和基本規范的確定。通過編造預算決算以及實行新的簿記制度,甘肅省財務事宜有了計劃和總結,并且完善了過程性記錄資料,保證了所有財務過程有跡可循,是中國統一會計制度實施的開端。

(一)編制預算決算

預算,是用來表示財務行政上的計劃,即是各機關根據財政計劃及財務上一切法令,規定一定時間內歲入歲出的公文[3]18。對于一省而言,預算是整理省財政的第一步,由此可知一省財政的實際狀況[4]。甘肅省在過去并沒有所謂預算,朱鏡宙首先制定了《概算決算計算之編制》,規定“每年度歲入歲出概算,應由各主管機關依照事實分別普通會計、營業會計二種,及經常、臨時各門,按照暫行會計規程第九條及十二、十三、十四,各條之規定,均依限各別編制概算書,送由財政廳審查匯編總概算,呈請省政府審核決議施行”[5]。并且以此為據,將1934年的收入支出,首先編成《甘肅省二十三年度國家支入支出概算書》和《甘肅省二十三年度地方支入(收入)支出概算書》。1934年,甘肅省支入共計789萬余元,支出1 155萬余元,不敷366萬余元。支出部分,以軍費最多,約656萬余元、而軍費之中,“客軍就食之數”,約占360余萬元,收支不能平衡,原因即在于此,“實為甘肅之致命傷”[4]。1935年,繼續編成《甘肅省民國二十四年份歲入歲出概算書》。1934年地方經臨時歲出洋5 704 643元,國家歲出洋4 853 557元,歲出共計洋10 558 200元。收支兩抵后,不敷洋921 507元[6]。但是,在實際操作中,各縣政府所送的《1935年縣地方概算》,“格式既不一致,內容尤欠分明,款項目節,混淆不清,一篇籠統,不堪寓目”[3]19。財政廳便立即完善了編制縣地方預算的方法。1935年10月18日,甘肅省財政廳接到中央主計處594號公函,要求各省上報1935年歲入歲出概算書,朱鏡宙立即按程序令各機關編造預算,限各機關于1935年11月20日以前將各地方預算上報省財政廳,方便甘肅省政府制定1936年行政計劃及概算書,上報中央行政院[7]。省級和縣級編制預算方法的相繼規范化、標準化,大大減少了辦公時間,提高了辦公效率。

(二)改革簿記制度

簿記制度,是理財的關鍵點。改革簿記制度,主要包括四點,即更正簿記格式、厘定會計科目、糾正收支數字之真確、訂定暫行記賬程序。

1.更正簿記格式

甘肅省以前所用的簿記,僅僅適用于單式記賬。自1935年1月起,記賬方法改為復式,并實行傳票制度。舊式簿記不再適用,朱鏡宙決定改用新式簿記,主要是重新制定簿記格式。第一種為賬簿類,包括日記賬、收入分類賬、支出分類賬、總清賬、各種分戶賬、各種補助帳、現金結存簿;第二種是決算表類,包括貸借對照表、財產目錄和收支對照表;第三種是收支報表類,即收支旬報表和收支月報表;第四種是收入計算書類,包括收入計算書、稅款征納對照表、現金收付對照表、票據及收據存根清單;第五種是支出計算書類,涵蓋支出計算書、收支對照表、財產增損表、單據粘存簿;第六種是附表,包括俸給表、工餉表、文具表、郵電表、消耗購置修造表、租賦表、特別費表[5]。并且為了妥善保管起見,規定一年間所用的新式賬簿,分別有日記賬4冊、總賬4冊、暫記分戶賬3冊、歲入分類賬14冊、歲入分戶賬22冊、歲出分類賬14冊、歲出分戶賬12冊,全部要財政廳印章,呈請省府備案,以便將來列入移交冊內[2]34。

2.厘定會計科目

以前的記賬方法,沒有正確統一的科目,各種稅款、經費的性質重要與否,全都以記賬員的意思為轉移。例如,軍費一項,幾乎每一個領款機關都有一個賬戶,既沒有統馭分類的規律,更不注意于預算款目的標準。記賬員還將此視為機密文件,不肯公開示人,以為可以以此作為要挾之用[2]35。故改革之初,即依照1935年預算科目,訂定總賬及分類賬之會計科目,實行賬項之統馭。茲將縣地方收支之分類附述于后(表1)[3]20,以此可以看出其新的簿記制度科目之細致與全面。

3.糾正收支數字之真確

財政廳是全省財政系統的最高機關,“收支數字,自以真確與完備為第一要義”[8]。過去關于所撥款項,大部分都是讓各科自由處置,既沒有完備的正式賬目,又無法確認其數字的準確度。1935年初,財政廳調查1934年各機關收支情況,制定收支實況表,主要內容包括收入、支出、本年捐益比較數和比較上年捐益數。1935年全年的收支實況,“其總數袛及預算三分之一”[8]。

自實行新式簿記后,財政廳便開始努力取締之前的不良習慣,使各科處間彼此聯絡,確保各項數據的準確,據《1935年份甘肅省財政廳收入報告表》和《1935年份甘肅省財政廳支出報告表》記錄,1935收入總數為10 466 197.94元,支出總數為10 301 224.53元,與1934年分相比較,收支增加將近3倍之多[2]36。

4.訂定暫行記賬程序

會計制度的創立是為了使財政行政組織變得井然有序,所以財政廳1935年1月起開始實行復式簿記時,便重新修訂了記賬程序。首先,對記賬的具體事項做了分類,包括特別支款單、支付命令、分金庫收款報單、臨時收據、領款書、抵押書、繳款書。其次,將傳票分為支出傳票、轉賬傳票和收入傳票。最后,做細了各類賬務的統計表,分別為歲出明細表、歲出分類表、歲入明細表、歲入分類表、暫記表。

二、訓練會計人才

改革會計事務,最需要的便是專業的會計人員。因此,朱鏡宙提議創立了會計人員養成所即專門用于培養會計專業人員的培訓機構。1935年2月,甘肅省財政廳會計人員養成所成立,朱鏡宙自任首任所長,教導、總務二股,并頒布了《甘肅省財政廳會計人員養成所簡章》(以下簡稱《簡章》),規定了其組織設置、學員招收標準、課程設置、修業與畢業制度、待遇與任用情況。《簡章》規定“學員額定六十名,凡年滿二十歲以上,四十歲以下,曾在中學畢業或有同等學歷者均得投考”[9]。授課科目有黨義、公牘、珠算、服務道德、統計調查、統計學、審計學、經濟概論、統計實習、財政學概要、合作概要、簿記及會計。“修業期間定為六個月,分作二期,每期三個月,第一期以授課為主,第二期除授課外須以二分之一以上時間從事實習、考試分為臨時考試、畢業考試二種,臨時考試由各教員就所授學課程隨時舉行,每月至少一次、畢業考試于修業期滿時舉行之,由省府及教育廳派員監考,及格者給以畢業證書,不及格者給以修業證書、學員在修業期內所需之膳宿、制服、參考書籍及一切課業用品概歸自備,所有講義費等由所供給、學員畢業后由財政廳派赴各縣局辦理會計事宜,或介紹其他機關任用”[9]。

會計人員養成所籌辦就緒之后,便開始招收第一屆學員。學員于1935年2月11日至2月20日報名,后經過考試進行篩選,考試科目為黨義、國文、數學和常識[9]。第一屆共招收學員60名,于1935年3月25日開課,全部課程均為適應本省環境及實際需要而設。訓練期間,注重理論與事實的兼籌并顧。第一屆學員于1935年10月畢業,分發各稅局任用,此為稅局會計獨立之始。

此外,在訓練會計人員的專業知識和專業技能的同時,會計人員養成所還注重培養會計人員的專業素質,包括會計人員要遵紀守法,有強烈的社會責任感,并要擁有廉潔的操守、專門的學識、大無畏的精神等先決條件。

三、計劃各縣會計獨立

甘肅省各縣地方的會計事務,在朱鏡宙接任時更是凌亂不堪。在省稅正供之外,自立名目,自由征收、各種簿記,既沒有統一格式,也從不上交省政府。自省政府改革會計事務后,各縣地方會計現狀有所改觀。為進一步整理縣地方財政,朱鏡宙實行了一系列政策。第一,于1935年先后擬定《甘肅省各特稅局會計員暫行規則》及《辦事細則》,《各縣縣金庫暫行規則》《各縣縣政府會計規程》《縣政府會計主任暫行規則》及《辦事細則》。第二,初步擬定皋蘭、靖遠、平涼、天水、景泰等縣為試驗縣,以期逐步推進。第三,因甘肅省各縣經費,1927年規定一等縣760元、二等縣650元、三等縣505元,這樣的標準能維持縣府正常辦公需要,后續將根據歷年財政實際狀況而逐漸增加[2]38。

四、結束語

為規范甘肅省的收支體系,甘肅省政府先后頒布了一系列新的規程與細則,共同構成了新的會計事務。朱鏡宙還開辦會計人員養成所培養會計人才。此外,朱鏡宙還取消了撥款制度,將軍政財權收歸省府,實行改屯為民(3)改屯為民:從西漢名將趙充國在河湟地區屯田后,屯田逐漸成為一種耕戰結合的有效模式。數千年來,屯田這一戍邊模式,一直綿延不絕。而且衍生出軍屯、民屯、商屯等多種不同的模式。到了1933年,甘肅許多地方,屯田及屯民規模還很大。但曾經行之有效的方法,在貪官污吏的盤剝下,逐漸成為壓榨民眾的工具,主要是賦稅不均。朱鏡宙經過調查,逐漸弄清楚了屯田的弊端,于是下決心改變屯民為民戶。當時,全省有49個縣的屯地要改為民戶。到1935年年底,全省改屯為民基本完成,數百年來困累人民的屯糧之負擔,至此解除。改屯為民,減輕了百姓的負擔,卻使政府每年的田賦收入減少三分之一,真正做到了藏富于民,不與民爭利。這是甘肅財政改革史上的一件大事。,大大減輕了人民負擔;廢除苛捐雜稅,規范了甘肅的稅收體系;籌設農民銀行、整理輔幣,整理田賦,復活農村經濟。這些措施作為甘肅會計事務改革的有力補充,不僅改變了當時甘肅省的財政狀況,更為甘肅省后續深入的財政變革奠定了基礎,是西北開發的重要內容。會計的發展反映在社會經濟的各個方面。任何一種社會制度下,經濟都不同程度地依附于政治,而成為政治的一部分,并受到政治的直接影響。朱鏡宙施行的新的制度,不但使財政公開,昔日雜亂無章的賬目,均有跡可循,而且可以“酌劃盈虧,開源節流”[2]21。新的財政會計事務,開創了甘肅省現代財政制度的先河,具有劃時代的意義,為后來財政建設的進一步規范化、制度化鋪平了道路。