建設項目造價審計常見問題和審計方法

陳勛

2021年審計署發布新版《中華人民共和國審計法》，第二十三條規定審計機關對政府投資和以政府投資為主的建設項目的預算執行情況和決算，對其他關系到國家利益和公共利益的重大公共工程項目的資金管理使用和建設運營情況，進行審計監督。該條款再次強調對政府投資建設項目進行審計監督是審計機關的法定職責，而造價審計工作是建設項目審計的最重要的一個環節。所以，審計機關要切實履行審計監督職責，在法定職責范圍內實施建設項目造價審計。筆者結合審計經驗，梳理出造價審計四個方面的常見問題及相應審計方法。

一、建筑工程增值稅審計

2016年5月，建筑服務業由繳納營業稅改為繳納增值稅。增值稅作為工程造價組成部分，其稅率變化和征收方式對工程造價產生重要影響。尤其是自2016年以來，隨著建筑服務業增值稅稅率不斷變化，稅率從11%降至10%，再到目前的9%，發承包雙方在竣工結算時容易出現差額稅金的問題。

審計方法：重點審查建筑工程造價中的稅金費用計取是否正確。

第一步，獲取建筑工程施工合同、建筑工程施工許可證、施工單位結算書、增值稅發票、增值稅納稅人資格證書；第二步，核實施工單位是否為增值稅一般納稅人，確定實際施工日期，確定工程適用增值稅稅率；第三步，結合查詢施工單位已開具增值稅發票確定實際繳納稅率，以此作為結算造價增值稅計算稅率，分析查找是否存在多計增值稅稅金的情況。具體計算方法見下表：

相關法規：財政部、國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）、江西省住建廳《關于調整江西省建設工程計價依據增值稅稅率的通知》（贛建價〔2018〕1號）等規定。

二、建筑材料價格調差審計

建筑材料價格調差，一般是指在施工期間，由于非施工單位及建設單位原因，材料價格上漲或下跌超出允許的風險范圍外，對材料價格進行調整。施工合同中對材料調差的約定各不相同，但邏輯基本一致，多遵循按實調整的原則。一般比較常見的約定主要對權重比例大的鋼筋、混凝土、砌塊等進行調差，材料調差一般僅對供應價調整，計取合同增值稅稅率，不再計取其他任何費用。

審計人員在審計前必須先清楚幾個概念。

1.基準價：按開工前一個月項目所在地區信息價，或是投標截止日的前一個月項目所在地區信息價，一般以合同約定為準。

2.市場價：施工期間內項目所在地區信息價的算術平均值。

3.施工期間：混凝土、鋼筋一般以地下車庫按墊層至地庫頂板封頂期間計算一個施工期間，地下室封頂至主體封頂期間計算另一個施工期間。砌體一般是從二次結構（砌墻）施工開始之日起到竣工驗收日計算施工期間。

4.調差方法：材料調差常見處理方式是按市場波動進行調差，風險范圍一般按5%包干范圍（市場價與基準價的差異不超過±5%，不予調整），即上漲的價差超過5%由業主承擔，下降的價差超過5%由施工單位承擔。計算公式如下：市場價若高于基準價5%：調增金額=確認的工程量×[市場價-基準價×（1+5%）]×（1+合同增值稅稅率），市場價若低于基準價5%：調減金額=確認的工程量×[市場價-基準價×（1-5%）]×（1+合同增值稅稅率）。當然，調差包干范圍也有按照其他方式的，具體以合同約定為準。

審計方法：重點審查是否依照清單規范要求和合同約定對材料進行調差，調差結果是否正確、合理。第一步，獲取項目施工合同、施工期間信息價、招標文件中需評審主要材料清單、分部分項工程實際施工進度情況等資料；第二步，審查材料調差范圍是否按照招標文件和合同約定執行；第三步，核查材料調差時間是否為真實的施工期間；第四步，驗算材料調差結果是否正確。具體實例見下表：

三、土石方工程審計

土石方工程，通常存在場地地形不規則、地下土層情況復雜、工程隱蔽性強、對造價影響大等特點。這就導致施工單位容易出現虛報多計土石方工程量，騙取資金的問題。

審計方法：審計人員應重點審查土石方工程的竣工結算是否存在重大失誤或錯誤的情況。

第一步，審計人員多方收集資料，獲取地勘報告、場地測繪報告、施工圖紙、土石方開挖專項方案、招標控制價及中標報價清單、與土石方有關的設計變更及現場簽證、竣工結算資料、監理日志、施工日志等。

第二步，通過查閱地勘報告、場地測繪報告、施工圖紙，收集對比土石方工程原始標高、設計標高、開挖回填后的實際標高，核實回填后的實際標高是否達到施工圖紙所標注的設計標高。以此為基礎數據，采用方格網法、斷面法等計量方法測算土石方工程工程量。

第三步，若設計變更和簽證存在原狀土石方換填，應結合地勘報告中換填建議，施工圖紙換填依據，綜合分析原狀土石換填的理由是否充分，是否符合項目實際，審查是否存在人為因素換填導致增大土石方工程量及工程造價的情況。結合現場影像資料、監理日志和施工日志，審查土石方換填是否存在弄虛作假的情況。

第四步，通過調查，了解項目建設期間的現場環境和條件，查閱土石方招標工程清單項目特征，是否已描述土石方外棄運距由施工單位在投標時自行考慮，施工單位投標報價應包含全部外運價格。審計人員可重點關注建設單位和施工單位是否存在另行簽證確定土石方外運運距，以此額外增加工程造價獲取不當利益的情況。對于外購土石方也是審計關注的焦點問題，重點審查是否存在工程量計量虛高的情況，需要對工程技術資料進行分析，判斷外購土方的來源地和運輸情況是否真實。

相關法規：《建設工程工程量清單計價規范》（GB50500-2013）、2017版《江西省建設工程定額》及當地政府職能部門關于土方計量和計價的造價管理的相關文件。

四、工程簽證審計

工程簽證是項目造價審計的重要組成部分，也是工程造價認定重要依據。部分施工單位通過虛假不合理簽證增加工程造價，賺取不合法利潤。而部分業主、監理單位由于責任心缺失等原因，未能及時發現其中貓膩。所以審計人員在對工程簽證部分進行審核時，尤其要仔細甄別，去偽存真。

審計方法：重點審查工程簽證的真實性和合理性、關聯性，是否存在虛假簽證的情況。

一是審查工程簽證的真實性。審計人員在審核工程簽證單時，應根據簽證單工程內容不同，分析工程簽證與設計圖紙、技術規范、計價規則的內容是否沖突，結合隱蔽工程記錄，監理日志、施工日志及現場影像等基礎資料，采取實地察看、對比分析等方法，對簽證單真實性進行直接判定。如在某單位房建項目中，施工單位簽證單內容為“基坑支護使用鋼筋錨桿24.05t，護坡使用圓鋼筋9.325t”，建設參與各方均簽字蓋章確認。但經審計人員核實，發現基坑支護實際并未敷設鋼筋錨桿和圓鋼筋，基坑實際鋪設鋼絲網1 290.93㎡，確定此簽證單為虛假簽證，涉及金額13萬元。

二是分析簽證內容的合理性。審計中發現有一類簽證雖然記錄的工程內容是真實發生的，但與技術規范、設計圖紙等相悖，是不合常理的，一般會導致工程造價虛增，對此類簽證審核時，要將簽證內容與現場實際情況進行對比，判斷其是否存在矛盾、不合理的疑點，并做進一步核實。如在某街辦微社區改造項目中，施工單位簽證單確認外運磚渣3 242.5m3，審計發現設計圖紙改造場地面積僅為1 000㎡，即使考慮現場空地滿堆磚渣的情況下，堆置高度將達到3米，這是不符合邏輯和常理的。經調查核實，施工單位利用微社區改造項目點多事雜的特點，分批次將外運磚渣簽證單報審，建設參與各方未認真復核就予以簽認。審計發現此簽證單為虛假簽證，實際外運磚渣為1 100m3，虛增工程款28萬元。

三是深入分析簽證形式的關聯性。在審計中，要從簽證內容、簽證時間、簽證手續等方面入手，與該單位其他項目施工內容作為整體分析比對，關注是否存在內容重復、時間矛盾、手續不全等疑點，再按圖索驥查明問題真相，防止部分虛假簽證渾水摸魚。如在某道路改造項目中，審計人員發現施工單位利用簽證單將其他項目鋪設的污水管計入此項目，經核查其他項目資料，證實該簽證單的污水管為其他項目建設內容，超出該項目施工范圍。據此，審計人員確定此簽證單為虛假簽證，涉及金額20萬元。

（作者單位：南昌市東湖區投資審計事務中心）