區塊鏈技術在審計行業的應用

摘要：當前，審計工作中存在著耗時耗力、電子數據易被篡改、無法實時審計等問題。數字經濟方興未艾，區塊鏈作為推動數字經濟的核心技術之一，以其去中心化、可追溯性、可驗證性和不可篡改等特點，為審計行業突破革新注入新的活力。在審計場景下探究區塊鏈技術的應用優勢，審計師應合理利用區塊鏈實時記錄、不可被篡改和公開透明等特點，對目前傳統審計行業存在的問題提出相應合理化對策，以期使審計更好的發揮監督功能，服務于我國企業高質量發展。

關鍵詞：數字經濟；區塊鏈；審計

0 引言

區塊鏈技術一詞最早出現于2008年末，在中本聰的《比特幣——對等電子現金系統》的研究中正式被提出，文章全方位地闡述了區塊鏈技術的基礎知識以及其在各個領域的應用［1］。其中區塊鏈技術被最多期望應用于金融領域和財會領域［2］。財會領域中，審計工作是一個需要面對面交流和溝通的線下活動，但由于2020年突如其來的新冠疫情使得長時間的線上辦公成為可能，審計行業的工作模式也隨之發生改變。同時，審計行業涉及環節眾多、參與單位眾多，但協同共享平臺缺乏，使得審計工作人員在處理信息時存在一定的滯后性和偏差性，所以審計工作亟須與數字化聯絡起來［3］。企業將區塊鏈技術應用于審計工作，將增大審計數據的可靠性、安全性和機密性，提高審計工作智能化進程得效率與質量，推動審計任務的快速實現。目前立信、德勤、畢馬威、普華永道等知名審計機構已逐步嘗試將區塊鏈技術與審計工作相結合，初步形成了審計數據共享的融合態勢［4］。本文通過闡述區塊鏈的相關定義，提出當前傳統審計工作中存在的問題，旨在分析區塊鏈應用于審計工作的可行性，最后對區塊鏈技術的應用場景做出展望。

1 政策背景

在2021年兩會表決通過的《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035年遠景目標綱要》中，區塊鏈技術被列為七大數字經濟重點產業之一［5］，體現了區塊鏈技術在國家數字化產業經濟的重要地位。從發布政策來看，根據賽迪區塊鏈研究院統計數據，2020年國家及各部委發布的區塊鏈相關文件政策已有50余項［6］，我國區塊鏈政策的相繼落地和國家對數字經濟包容、開放、鼓勵的積極態度，使得區塊鏈作為重要底層支撐技術之一被提升至戰略高度［7］；從省份賦能來看，截至2020年12月，我國各省、直轄市、自治區政府打造區塊鏈產業相關扶持計劃已超460項［8］，多地建立產業園區，引領市場機構高質量發展，同步開展區塊鏈專項創新試點工作；從技術發展來看，截至2020年12月，區塊鏈研究機構數量火速攀升，34所高校已具備區塊鏈技術研發能力，自主研發創新能力與創新平臺不斷深化；從產業延伸來看，2020年我國區塊鏈技術多層面持續與各個領域構建聯絡，不斷推進“區塊鏈+”模式發展。

2 區塊鏈的相關定義與研究意義

區塊鏈與區塊鏈技術是兩種概念，區塊鏈是由一個又一個保存信息且按照各自產生的時間順序連接成的鏈條，是一個去中心化的分布式賬本數據庫［9］。區塊鏈的兩大核心為去中心化和數據難以篡改，基于這兩個特性，區塊鏈技術被廣泛用于解決互不信任的問題。從本質上講，其分為公有鏈、私有鏈和聯盟鏈［10］。整個鏈條儲存在所有服務器中，這些服務器被稱為節點，所有人均可在區塊鏈中創建節點，并且當某個區塊內容發生改變時其他區塊也會實時更新。而區塊鏈技術則指不依賴第三方、通過自身分布式節點進行數據交互、驗證、存儲，并讓每個人均可參與數據庫記錄的一種互聯網數據庫技術，其特點為去中心化和公開透明。本文提到的區塊鏈均指區塊鏈技術。區塊鏈去中心化、不可篡改、公開透明的特性具有極高的創新意義，其建立起了去中心化的點對點系統模式，實現了價值交換的高效低成本運作，因此被應用于諸多領域，如金融資產交易、數字政務、數據服務、存證防偽等場景。區塊鏈的具體應用如，在支付結算方面，利用區塊鏈分布賬本多方參與者可實時同步的特性，實現了短時交易，降低跨行跨境交易成本與風險且加密性強，不易篡改交易信息，便于監管部門的追蹤；其在稅收征管中也被廣泛應用，稅務部門推出區塊鏈電子發票“稅鏈”平臺，此技術有效精簡了納稅人需重復提供的證明材料和煩瑣的人工審核環節，同時數據易被篡改，一票多報，偷稅漏稅的問題也被有效解決［11］。區塊鏈的應用也逐漸滲透在日常生活中，比如醫療保健、旅游出行、版權保護等。區塊鏈技術的重大意義在于解決了價值交換中欺詐及信任問題，實現了“信息多跑路，人少跑路”的信息價值傳遞目標，區塊鏈分布式記賬使得互聯網工作實現真實可靠，信息共享，高效協作。區塊鏈核心在于構建了不依賴第三方而獨立運行的信息價值互聯網絡，其獨一無二的特征將不斷為實體經濟賦能，推動數字經濟發展，發揮其獨特的運作體系以解決更多的社會痛點，給更多行業帶來便捷。

3 傳統審計中存在的問題

3.1 傳統審計步驟煩瑣、過程漫長且成本較高

傳統審計是對被審單位會計記錄、會計報表的真實性、準確性及各項有關活動的合理性、合法性所進行的審計。目前的審計工作以面對面審計為主，除去可能發生的差旅費支出、大量紙質資料的打印費等期間費用，還可能會發生審計詢問核對過程中浪費的人力和時間成本、或因人手不夠而去外聘其他審計人員的費用，這些都是導致審計成本較高的原因，我國上市公司的審計費用的平均值為107.73萬元，最大值為2.66億元（中國鋁業股份有限公司，安永華明會計師事務所），區塊鏈技術可以給審計行業降本增效，幫助更多企業把審計成本控制在合理的區間內。

3.2 傳統審計效率低下

在傳統審計中，審計延遲是指資產負債表日至審計報告日的間隔天數，累積了審計師的審計時間，體現了審計時的審計效率。我國上市公司審計延遲的平均天數約為95天，最長天數約為119天。原因在于一般都是審計機構與被審計企業內部相關財務人員對接，但是由于新冠疫情的影響，可能存在審計中人員與工作地點不匹配的現象，這會導致審計所需資料交接不及時，影響到審計活動的開展。此外，每個企業的內部結構有所不同，審計所需的材料也會有差別，所以做決策時要慎之又慎，而且因為公司業務繁雜，注冊會計師對此進行分析時難免會有所遺漏，遇到這種情況，之前的決策可能要推倒重來，這都會造成審計工作的效率低下。

3.3 傳統審計風險高，電子財務數據易篡改

現在各種財務軟件雨后春筍般涌現，逐漸取代手工做賬，財務軟件的廣泛運用使得財會信息的存儲形式發生變化——由紙質資料變為電子數據。兩者相比，電子數據被篡改不容易留下痕跡，例如，某通訊運營商的乙方工程師利用工作期間對移動網絡的熟悉和留下的后門，侵入充值的數據庫，修改相關充值記錄，盜取充值金額，并在網上販賣獲利。審計人員不容易發現類似業務，企業財會等信息真實性就存在失真的問題，原有的真實信息不易被恢復，所以虛假數據對審計工作造成的影響難以忽視。

4 區塊鏈技術應用于審計的實際過程與分析

審計數據是審計工作過程中的核心，其質量的好壞將直接影響審計工作的開展，在審計過程中，清晰明了的審計數據可以促進審計工作的高效進展。傳統審計工作中審計數據一般存儲于被審計單位的數據云平臺上，存儲方式或存在一定風險，為審計工作帶來不便，如審計單位的數據庫或核心數據被入侵或非法篡改，導致審計工作的數據失去參考價值，直接為審計工作的結果帶來重大的影響，對被審計單位造成不可預估的損失［12］，因此傳統審計工作的安全性和可靠性須待提升。

傳統審計的大致過程見圖1。而將區塊鏈技術應用于審計工作中將大大增強被審計單位審計數據的安全性和真實性。區塊鏈技術的共識機制可使審計數據及時得到多方的共同確認，并加蓋時間戳形成有效確認，使得審計流程公開透明，審計數據安全不可篡改［13］。審計工作中的所有相關人員可有權限查看數據，也可以利用公私密鑰機制保護審計數據。區塊鏈采取分布式記賬，數據分布存儲于多個節點，若想要對數據進行修改，必經過鏈上超過50%的區塊同意修改或者直接向終端提出申請，由終端核實后解決，當節點數量足夠多，同時增加了篡改數據的成本，逐漸消除了篡改數據的動機，實施篡改幾乎無法實現，這也保障了鏈上數據的安全性。

采用區塊鏈技術可以改變審計數據存儲方式并簡化審計流程。其一，區塊鏈采取的是分布式的數據存儲，財報上的數據存儲于鏈上，相鄰區塊之間彼此勾稽，形成完整的鏈條［14］，這使數據存儲的可信性大幅度提升，同時保證了數據的完整性，這使得審計工作人員不需花費更多時間考慮數據的可信性和交易的真實性，大大降低了審計工作風險，提升了工作效率。其二，因為鏈上的數據具有不可篡改性，因此有效地保證了審計數據的真實性，避免了一定數據出現誤差的審計風險，同時結合區塊鏈技術和相關大數據技術可進行更全面的審計，發現一些傳統審計中容易疏漏的問題。“區塊鏈+審計”的工作模式將改變原有的審計流程，可減少審計人員在被審計單位財報上的簽字次數，簡化審計工作的步驟，未來區塊鏈技術的應用也將使審計結果更加真實可靠［15］。

區塊鏈技術與審計工作相結合可幫助審計人員在審計工作開展的準備階段準確快速地獲取到被審計單位的財會數據，依靠區塊中數據的真實可靠性，審計人員可以更準確地評估被審計單位的風險等級，有針對性地制訂初步測試計劃。在審計實施階段，構建審計聯網體系，優化數據采集與整理的流程，大幅提高審計數據的獲取速度［15］；通過轉換數據存儲方式，大幅度降低審計成本和審計風險；利用時間戳追本溯源的特性，對及時高效的對可疑數據進行審核和認證，大幅度提升審計工作的質量。此外，在審計工作的最終產品即審計報告階段，現場審計流程大都在被審計單位財務報表編制完成后進行，審計信息為財務年報，時間跨度較長，審計一方無法獲取到最新及有價值信息，此外審計人員需要花費大量時間鑒別數據是否真實，財務數據的時效性導致了不同程度的審計延遲，這會直接關系到審計工作的效率。而如果各事務所采用區塊鏈技術對被審計單位進行實時監控，將顯著提高審計人員獲取財務報表數據的實時性，做到了在被審計單位經濟活動發生的同時就可以對應編制審計報告［15］，極大地提升了審計效率，規避了一定程度的風險，并能夠很好地塑造企業形象，見圖2。

5 區塊鏈技術在審計中應用的可行性

起初，相關領域人員想要采用區塊鏈技術簡化審計流程，主要是因為區塊鏈技術可以快速檢索到被審計單位財務報表數據，并發現數據是否存在造假問題，這與審計工作的經濟監督職能是一致的，二者均可將審計過程中的信息記錄在區塊鏈上，并由所有網絡節點共享和監督。區塊鏈技術與普通的財務軟件相比，具有鏈上的數據由系統中所有節點共同維護、儲存在區塊鏈上的數據不易被篡改、數據可溯源等特點，這使得把區塊鏈技術應用到審計業務中成為可能，其主要表現在以下3個方面：

（1）降低審計過程中可能出現的風險。審計風險的產生有諸多原因，如審計技術與方法因素、人員因素、環境因素等，這些是客觀存在的，不可能完全除去，但是可以采取有效的方法將其降至最低。審計工作過程中最常見的便是財務造假，近年來財務造假事件頻發，這不禁引發財務人員深思。如何避免財務造假，確保財務數據的真實性？倘若可以將區塊鏈技術應用在企業的審計工作中，這種情況可能會有所改善。因為區塊鏈技術的時間戳功能可實現財務信息的完整溯源，有效防止財務數據被篡改，可一定地降低審計工作過程中的風險。

（2）堅持被審計單位財務數據的保密性原則。不同與往，在區塊鏈上進行的交易是匿名的，如果不清楚被審計單位相應的匿名地址，區塊鏈上的其他企業是無法知道交易雙方的具體信息，這大大增強了被審計單位財務數據的保密性［16］。

（3）提高獲取審計數據的實時性。由于區塊鏈技術對鏈上數據的更改是同步化處理的，并且更改后可以在較短時間得到共同驗證，這樣更容易實現實時審計。實時審計相對于傳統工作流程來說，信息更易獲取，審計成本和風險更低，可節省審計人員大量數據收集和整理的時間，從而使其更快、更高效地完成審計任務。

6 “區塊鏈+審計”面臨的挑戰及應對措施

當前，區塊鏈的現狀——國外以研發區塊鏈技術為主，而國內則以開發區塊鏈應用為主。近來國內區塊鏈的熱度集中在數字藏品上，區塊鏈實際落地應用卻比較少。從整個市場看，數字藏品的熱度是有所下降的，未來其將受到更多的監管和限制，所以我們應該多關注“區塊鏈+”模式的推廣。在財會領域，區塊鏈技術被更多財會人員期望與審計工作聯系起來，區塊鏈技術與審計工作基于區塊鏈特點的結合，雖然可以提升審計工作的效率，但沒有被廣泛應用，因為技術的不成熟，不少人仍在觀望階段。同時“區塊鏈+審計”模式也存在一些問題與挑戰：

第一，區塊鏈技術缺乏國家相關法律法規的約束和監管。區塊鏈技術屬于新興技術，國家至今沒有完善的法律來約束，區塊鏈技術也還未被真正的推廣與應用。如果一直沒有相關法律來約束，很多企業的核心財務信息會面臨被非法竊取的風險，所以國家確立并完善相關法律顯得尤為重要。

第二，對審計從業人員提出更高的門檻要求。區塊鏈技術相對來說晦澀難懂，這就要求相關人員要充分了解掌握它，才能更好地運用。定期對財會領域人員提供區塊鏈技術的相關培訓，幫助他們更好地理解區塊鏈技術的應用機理，使其完美地與審計工作結合起來。

第三，區塊鏈技術的市場推廣受限。區塊鏈技術尚未完善，而且大部分企業對區塊鏈技術不了解，因此如果想要大范圍推廣“區塊鏈+審計”模式比較困難。所以只有加強基礎區塊鏈技術的研發，彌補審計過程中的漏洞，才能取得更好的成績。

第四，區塊鏈技術成本較高。“區塊鏈+審計”需要搭建起較大的數據庫和充足的存儲容量。占用的儲存空間越多，需要花費的運行成本越多。所以降低運行成本，擴大儲存容量，可以使得“區塊鏈+審計”模式取得突破性進展，提高審計工作效率，展現出其相對于當前審計工作模式的低成本高效率。

7 區塊鏈在商科中的應用前景展望

區塊鏈在新商科的應用上有著廣闊的前景，智能合約、存證及隱私保護對于解決傳統供應鏈上的痛點問題擁有較大的潛力，尤其是在財會、投融資、物流等領域。在財會領域，把商業承兌匯票轉化為數字票據，基于區塊鏈技術使得信息高度透明，在鏈上公開安全地進行票據交易，票據的流通性和靈活性得到很大程度的提高，使融資困難的中小微企業獲得更大在資金機遇，降低資金成本［16］；在投融資領域，基于區塊鏈技術的唯一性、不可篡改性以及可溯源性使交易數據無法被篡改，審計人員對于核實企業信息業務更加高效便捷，降低金融機構的風控成本，縮短借放貸周期；在物流領域，區塊鏈的共識機制可將數據實時上傳，構建基于區塊鏈技術的物流金融鏈，在物流過程中，無紙化電子運單和信用簽收過程使得運輸過程的信息流、實物流、資金流“三流”保持一致，為中小型企業提供物流咨詢服務，對物流過程的進行實時監控，確保物流全過程的安全性并降低金融風險。其中典型的區塊鏈技術應用是區塊鏈技術重構供應鏈金融——構建基于金融供應鏈的聯盟鏈［16］。鏈上主要包括各種企業、各種金融機構、各級供應商和銷售商、區塊鏈服務平臺等［17］。

首先，區塊鏈技術服務平臺利用區塊鏈技術，提供整個基礎運行系統的支持；其次，專業的金融中介機構會分析區塊鏈上的信息，將符合企業實際情況的金融產品推薦給有融資需求的企業［18］；最后，各級金融機構負責將與企業情況對應的金融產品服務提供給企業，具體過程見圖3。通過資產交易的多樣化，擴展融資工具的流通的流通渠道，拓展供應鏈金融的服務對象范圍；鏈上交易數據的不可篡改特性降低了風控成本和被欺詐的風險，融資期限得到縮短；智能合約可以根據預先的約定條件做到部分業務執行自動化。區塊鏈重構供應鏈金融把商流、信息流、資金流整合于區塊鏈上，不僅做到保障數據的安全，也使得供應鏈中業務數據信息更加透明，進而實現供應鏈金融服務的新模式［19］。

集中托管、離散接入等簡易化區塊鏈基礎設施的部署模式，為開發者快速搭建區塊鏈技術下的審計平臺提供新思路。由集中托管方式提供的API節點集群，節約了普通開發者的運營成本，使其無需在運行全節點就可快速接入區塊鏈系統。離散接入方式則通過制定統一標準和節點部署審核，有效地幫助企業及開發者完成審計平臺相關工作，快速連接到不同區塊鏈所需對應的服務器，為實現“區塊鏈+審計”提供更多可能［20］。

共識機制、時間戳機制、默克爾樹機制和智慧合約機制等諸多區塊鏈技術核心工作機制，為Web3.0背景下的“區塊鏈+審計”模式提供了安全保障［21］。共識機制，這里特指機器共識，其通過機器算法提高各個節點運行效率，以高效完成交易的驗證和確認，確保了分布式賬本的一致性。時間戳機制，通過一個個區塊之間的有序連接形成鏈式結構，賦予了區塊鏈可追溯性和不可篡改性。默克爾樹機制，通過節點的結合，實現區塊數據快速查詢和驗證。智慧合約，是通過信息化方式傳播、驗證或執行的電子協議，是一種嵌入式程序化合約，也是區塊鏈系統“去中心化”的基石。

8 結語

“區塊鏈+”模式的出現為很多行業解決問題帶來最優解，其中區塊鏈技術與金融的結合最為突出，企業合理運用區塊鏈技術，將提高審計工作進程的效率，減少審計工作中大量資源的浪費。然而，區塊鏈技術在審計行業的應用處于探索嘗試階段，需要不斷發展融合，探究出最優路徑，所以在未來審計工作中是否采用區塊鏈技術仍存在未知。如今，想要將區塊鏈技術運用的合理且合法，需要財會人員和企業的共同努力，要充分利用區塊鏈技術自身的獨特性，將區塊鏈技術轉為審計業界的“審計力”。同時，作為財會相關人員，要有數智化思維，要有技術前瞻性，了解并掌握便捷化的工作方法，利用區塊鏈技術重構審計工作模式，不斷擴大區塊鏈技術在審計工作中的應用范圍［25］，真正使審計工作清晰化、效率化、智能化，加強對區塊鏈相關知識的學習，充分運用該項技術，提高審計工作效率和質量，吸引投資人的資金，助力企業發展。

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收稿日期：2023-02-08

作者簡介：

賈驍驍，男，1990年生，博士研究生在讀，講師，主要研究方向：會計信息化與企業社會責任會計。

于春嬌，女，2002年生，本科，主要研究方向：審計信息化。

韓月娟，女，2001年生，本科，主要研究方向：審計信息化。

郭明艷，女，2001年生，本科，主要研究方向：審計信息化。

張揚惠，女，2001年生，本科，主要研究方向：審計信息化。

蔡金地，女，2001年生，本科，主要研究方向：審計信息化。