企業(yè)內(nèi)部審計外包的風(fēng)險與防范研究

劉海燕

摘?要：在我國社會經(jīng)濟不斷發(fā)展和世界全球化經(jīng)濟一體化的大背景下，我國企業(yè)對于內(nèi)部審計的整體質(zhì)量水平關(guān)注愈來愈重視，由于大多數(shù)企業(yè)自身內(nèi)部審計存在著審計人員資源有限和專業(yè)知識技能不足的局限性，并且審計人員定期培訓(xùn)等費用增加企業(yè)成本，所以我國大多數(shù)企業(yè)選擇內(nèi)部審計外包，這樣有利于健全企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)，使企業(yè)將大量精力投入企業(yè)的拓展和研發(fā)中，有益于企業(yè)價值的實現(xiàn)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)內(nèi)部審計；內(nèi)部審計外包；風(fēng)險控制

中圖分類號：F239.45???文獻標(biāo)識碼：A?文章編號：1005-6432（2024）01-0131-04

DOI：10.13939/j.cnki.zgsc.2024.01.032

在當(dāng)今的全球一體化進程中，隨著全球一體化進程的不斷加速、信息化技術(shù)的飛速發(fā)展，公司也遇到了一些組織形式的問題。隨著我國國情的變化，我國的企業(yè)也開始了全面變革。公司的內(nèi)部審計部門無法適應(yīng)公司的要求，而將其委托給專業(yè)的會計師事務(wù)所和其他有關(guān)的中介公司，這一系列問題是值得研究者關(guān)注的。

1?內(nèi)部審計外包概述

1.1?內(nèi)部審計外包的概念

內(nèi)部審計外包是指將公司的內(nèi)部審計工作完全或部分移交給其他的中介公司。我國大多數(shù)企業(yè)沒有內(nèi)部審計機構(gòu)，或者內(nèi)部審計機構(gòu)缺乏專業(yè)內(nèi)部審計員工。因此，內(nèi)部審計服務(wù)外包是很多企業(yè)的選擇。

1.2?內(nèi)部審計外包的主要形式

（1）內(nèi)部和外部人員共同的內(nèi)部審計。是指由外部的注冊會計師與公司的內(nèi)部審計聯(lián)合進行的。盡管在同一項目中開展了審計工作，但根據(jù)各自職責(zé)的差異，合伙人各自負責(zé)各自的職責(zé)。通過聯(lián)合內(nèi)部審計，增強內(nèi)部和外部審計之間的交流，確保內(nèi)部審計工作的高品質(zhì)，提高內(nèi)部審計的工作效率。

（2）完全的外包。完全的外包，就是公司沒有成立獨立的內(nèi)部審計部門，而是將所有的工作都委托給會計師和其他有關(guān)單位。完全的外包，可以減少成立一個專業(yè)的審核機構(gòu)的成本。然而，完全的外包并非完全的外包制。在實行完全外包的情況下，還應(yīng)當(dāng)成立一名內(nèi)部審計主任來監(jiān)管稽核工作。

（3）輔助型的外包。其將公司的核心業(yè)務(wù)交給了內(nèi)部審計，而將非關(guān)鍵的業(yè)務(wù)委托給其他部門。例如，在稽查工作中，由于各地文化、方言的差異，稽查工作必然會有一定的難度。此時，審核者可以靈活應(yīng)變，向本地的會計公司求援，并請本地的會計師進行協(xié)助。輔助外包可增強公司稽核工作的激勵作用和降低成本。

（4）顧問型的外包。顧問型的外包，是指在公司和其他有關(guān)單位進行咨詢時，該公司及有關(guān)單位就公司的設(shè)立和人員配置問題提供意見，同時也應(yīng)積極參加公司的內(nèi)部審計招募工作，明確潛在的審計危險區(qū)域。顧問型外包可以有效地推動公司的內(nèi)部審計工作。

由于我國的內(nèi)部審計發(fā)展相對滯后，進入21世紀(jì)初期，國內(nèi)內(nèi)部審計外包仍處在摸索的過程中。在國內(nèi)，最常見的是整體外包和顧問外包。因此，為了更好地發(fā)揮自身的優(yōu)勢，企業(yè)管理者通常不設(shè)立內(nèi)部審計部門，將所有的內(nèi)部審計工作都交給專業(yè)的組織，這樣可以將自己的核心能力發(fā)揮到極致。

2?內(nèi)部審計外包流程

流程是按次序排列的，或者是兩個或更多的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)組成一個整體的業(yè)務(wù)流程，好的業(yè)務(wù)流程是業(yè)務(wù)規(guī)范化和專業(yè)化的最佳經(jīng)營方式，而制定出合理、規(guī)范的審核程序，有利于提升審計的工作效率和質(zhì)量。內(nèi)部審計外包分為三個環(huán)節(jié)：準(zhǔn)備、實施和終結(jié)，每個環(huán)節(jié)的審核過程和所涉及的審計項目見圖1。

2.1?審前準(zhǔn)備流程

2.1.1?主要環(huán)節(jié)

審前的籌備工作主要有編制審計計劃、組建審計小組、開展預(yù)審調(diào)查、編制審計方案、下達審計通知書。

2.1.2?要點和需求

（1）審核方案：總體上包含年度和工程的審核方案。每年的審計工作是每年一次的審核工作，通常是在內(nèi)部審核部門領(lǐng)導(dǎo)下進行的。其主要內(nèi)容有審計目標(biāo)、審計措施、審計項目和后續(xù)審計工作的相關(guān)工作。每年的經(jīng)營目標(biāo)應(yīng)與企業(yè)主管部門的需求相適應(yīng)，綜合分析企業(yè)的重大風(fēng)險與內(nèi)部治理的缺陷。

（2）審計團隊：審計機構(gòu)接到審計工作后，按照業(yè)務(wù)規(guī)模、時間要求選聘審計人員，并確定審計負責(zé)人，確定審計職責(zé)、審計內(nèi)容、審計時間、審計重點。在挑選審計小組時，要綜合考量項目性質(zhì)、任務(wù)復(fù)雜等因素，在挑選審核組長和審核負責(zé)人時，要綜合考量自身的工作態(tài)度與工作水平。

（3）預(yù)審：預(yù)審是審核小組擬定審核計劃的一個主要基礎(chǔ)。審核人應(yīng)編制調(diào)查大綱，了解被審核單位的基本情況、內(nèi)部控制設(shè)計和運作情況，為編制審核計劃提供依據(jù)。

（4）編制審計計劃：審計計劃是由審核人員按照審計計劃擬定、審核組長審核、內(nèi)部審計部門主管下發(fā)的具體工程的計劃編制。文章研究了審計對象、審計方式和審計過程。為保證審核計劃的可用性，審計師在進行審核之前要仔細研究工作流程，搜集相關(guān)材料，制訂審核計劃。

（5）出具審計通知書：審計通知書是指按照審核事項，在進行實地審核之前，由公司出具并向被審核單位發(fā)出通知的書面材料。通知的主要內(nèi)容有審計機構(gòu)名稱、審計目的、審計范圍、審計時間、審計機構(gòu)所需的詳細信息等。

2.2?現(xiàn)場審計流程

2.2.1?主要環(huán)節(jié)

現(xiàn)場審計流程包括現(xiàn)場溝通、測試流程、審計取證并形成審計工作底單。

2.2.2?主要內(nèi)容和要求

（1）實地溝通：實地溝通包括進駐會談、審中溝通、成果溝通。入職談話通常是以審核領(lǐng)導(dǎo)為主導(dǎo)，以相互認識，是順利進行審核工作的先決條件；而審中溝通是在實地審核過程中，通過與被審核單位之間的交流，以防止與被審計單位的對立；成果溝通主要是內(nèi)部審計機構(gòu)與被審計單位管理層就審計基本情況等進行討論和交流。

（2）檢驗程序：根據(jù)被稽核的所有內(nèi)部管理體系及運作過程，執(zhí)行符合性及實時性的評價。

執(zhí)行一致性檢驗是對內(nèi)部控制的有效性進行評估。由于郵儲企業(yè)交易數(shù)量龐大，網(wǎng)點分布分散，僅靠具體的實際檢驗是不可能實現(xiàn)的。通過對企業(yè)的內(nèi)部控制體系的深入理解，可以從多個角度對其進行評估。

實際檢驗是為了收集直觀的資料進行的一種更加深刻的檢驗。實務(wù)檢查是指稽核機構(gòu)根據(jù)內(nèi)部控制評價與合規(guī)檢驗，按照作業(yè)流程、相關(guān)賬號、原始憑證及檔案等方面對特定營運作業(yè)進行集中稽核，以求為稽核工作者提供充分的稽核依據(jù)。

（3）進行審核和收集證據(jù)，編制審核工作草圖。審計證據(jù)是審計機關(guān)在審計工作中運用審計程序獲得的信息，是審計事項、審計結(jié)論和審計意見的基礎(chǔ)。在調(diào)查、收集證據(jù)時，應(yīng)當(dāng)采取基于風(fēng)險和操作體系的基本依據(jù)。

審計工作底單包括審計通知書、審計工作記錄、審計日志以及審計工作中所產(chǎn)生的各類工作記錄。為保證審核的質(zhì)量，應(yīng)設(shè)立三次審核審計工作底單，由一審、二審、三審進行審核。

在進行實地審核的同時，還要設(shè)立一套定期的審計報表系統(tǒng)，對審核工作中的重大問題向上級主管和被稽核機構(gòu)通報，使其能夠快速反應(yīng)。

2.3?審計報告流程

2.3.1?主要環(huán)節(jié)

審計報告的編制工作主要有起草征求意見、征求意見、審核報告、下發(fā)整改通知、審計通知、審計決定等。

2.3.2?要點和需求

（1）審計報表。審計報表是審計人員根據(jù)審計計劃和方案對被審計機構(gòu)進行審計后，對被審計機構(gòu)的業(yè)務(wù)和內(nèi)部管理是否正當(dāng)、合法和有效作出的書面證明。審查的主要內(nèi)容是指出存在問題和產(chǎn)生問題的根源，同時還應(yīng)提供改進的建議，以及對被審查單位的意見和措施。

（2）審計交換。審計交換主要是征求意見、建議、整改、決定等。審核交流應(yīng)以問題為中心，進行深入細致地交流。

2.4?后續(xù)審計流程

2.4.1?主要環(huán)節(jié)

后續(xù)審計程序主要有搜集被審計機構(gòu)的反饋、審計的相關(guān)資料、確定后續(xù)審計實施時限、組建審計小組、制訂后續(xù)審計方案、下發(fā)后續(xù)審計通知書、實施后續(xù)審計現(xiàn)場、完成后續(xù)審計工作。

2.4.2?要點和需求

后續(xù)審計是指對被審計單位在收到整改通知時所采用的改正行動和改正結(jié)果進行檢查。

（1）對被稽核機構(gòu)的反饋和有關(guān)信息進行匯總和核對。要留意審查機構(gòu)對整改的反饋有沒有異議，審查機構(gòu)對改正的建議不做任何處理。

（2）制定執(zhí)行后續(xù)審計的時限，組建審計小組。在實際工作中，對審計時限的合理確定是確保后續(xù)審計工作的重要環(huán)節(jié)，從實際情況看，對審計單位在審計完成后的半年至一年內(nèi)進行跟蹤審計，可以達到事半功倍的效果。通常，后續(xù)審計小組的負責(zé)人和主要負責(zé)人都是前一個工程的審計人員。

（3）制訂跟蹤審計計劃，發(fā)出審計通知。根據(jù)被稽核機構(gòu)的反饋信息和有關(guān)信息，審計小組擬定后續(xù)審計計劃。在進行后續(xù)的審計時，要綜合考量審計和改正的重要性以及矯正的復(fù)雜程度。

（4）執(zhí)行跟蹤審計工作。內(nèi)部審計工作與執(zhí)行階段的工作類似，是對工作進行實地追蹤的工作。

（5）編制跟蹤審查報告，審查小組在履行了所需的手續(xù)之后，將對已經(jīng)改正或采取的改正措施進行評估。

3?企業(yè)內(nèi)部審計外包的風(fēng)險

3.1?目標(biāo)背離風(fēng)險

內(nèi)部審計是提高公司的價值和推動其運作的重要手段。通過標(biāo)準(zhǔn)化和系統(tǒng)的方法，內(nèi)部審計評估和提高風(fēng)險管理，控制和治理流程的效率，以實現(xiàn)公司的目的。在公司的內(nèi)部審計外包過程中，中介機構(gòu)員工會根據(jù)合約來審查，對合約規(guī)定的部分進行審查，從而降低審核的進度和工作量。

另外，中介機構(gòu)缺少單位內(nèi)部審計部門熟悉本單位情況、與本單位休戚與共的資源優(yōu)勢；依靠業(yè)務(wù)外包這種單次、動態(tài)項目、動態(tài)人員的工作方法，無法完全實現(xiàn)內(nèi)部審計長期固定的目標(biāo)和任務(wù)，降低了組織的治理效果，削弱了內(nèi)部審計的職能，導(dǎo)致內(nèi)部審計邊緣化，使內(nèi)部審計遠離公司的經(jīng)營核心，無法達到公司的目的。

3.2?公司核心機密容易泄露

一個公司的競爭力來自其自身的價值，其價值表現(xiàn)在三個層面：特色價值、產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)和隱性知識。因此，要重視品牌的培育和對隱性知識的維護。在內(nèi)部審計期間，工作人員會對其業(yè)務(wù)目的及經(jīng)營模式有所認識，同時也能獲得公司的核心秘密。審計人員所保管的審核工作底單，是公司各層次的關(guān)鍵資料，若保管不當(dāng)或遺失，將會造成公司的核心秘密外泄，進而對公司的競爭地位產(chǎn)生不利影響，削弱公司的競爭能力，對公司的長期發(fā)展不利。

3.3?企業(yè)內(nèi)部審計職能缺失風(fēng)險

首先，公司的內(nèi)部審計是一個可以隨時為公司提供服務(wù)的內(nèi)部審計機關(guān)。其次，如果公司將所有的內(nèi)部審計業(yè)務(wù)都外包出去，那么就等于沒有原來的內(nèi)部審計，而外部的內(nèi)部審計業(yè)務(wù)卻可以得到改善。內(nèi)部審計功能將會降低。隨著我國的內(nèi)部審計工作持續(xù)開展，公司對內(nèi)部審計人員的認識日益加深，公司對內(nèi)部審計人員的依賴性也與日俱增。最后，由于內(nèi)部審計業(yè)務(wù)無法為公司提供高素質(zhì)的人員培訓(xùn)，會對公司的發(fā)展產(chǎn)生不利的影響。

3.4?合同履行風(fēng)險

在進行內(nèi)部審計工作的同時，要與外部審計單位訂立外聘協(xié)議，詳細說明并突出有關(guān)的安全、機密、風(fēng)險防范、審核條款、各類糾紛的處理。在條款不清楚的情況下，或一方違反了合約條款，也會有風(fēng)險。當(dāng)企業(yè)的信息不完全對稱時，承包商就很難把握其能力，在實際操作中就很難發(fā)揮出職業(yè)水準(zhǔn)。這會造成外包企業(yè)無法達到業(yè)績審核程序的期望，有一定的風(fēng)險。

4?內(nèi)部審計外包風(fēng)險防范對策

4.1?謹慎選擇外包審計機構(gòu)

在對審計單位進行甄別時，不要選用存在重大過錯的其他有關(guān)單位。詢問注冊會計師的性格、職業(yè)素養(yǎng)，是否有不良習(xí)慣。在進行內(nèi)部審計的過程中，需要在內(nèi)部進行有效的審核。同時，內(nèi)外部工作人員進行充分溝通和業(yè)務(wù)磋商，幫助外部人員熟悉本公司業(yè)務(wù)，以保證公司內(nèi)部審計目標(biāo)的實現(xiàn)。

4.2?公司和外包機構(gòu)簽訂保密合同

審查機構(gòu)的時候，請避免使用其他相關(guān)部門。咨詢會計師的性格、職業(yè)素養(yǎng)，是否存在一些不良的行為。在進行內(nèi)部審計時，必須對內(nèi)部進行有效的審查。此外，郵政儲蓄、會計公司和其他相關(guān)機構(gòu)的職員也可以咨詢外部評價的指導(dǎo)方針，如果在制定了這些指導(dǎo)方針之后，公司或相關(guān)機構(gòu)的工作人員無法進行審查，那么可以減少部分對外審計活動的費用；如果在兩年之內(nèi)沒有達到預(yù)定的指標(biāo)，就將停止運作。

4.3?設(shè)置外包審計委員會來保證獨立性

設(shè)置外包審計委員會既可以為審計工作提供參考，又可以使公司內(nèi)的審計者與其所屬單位的審計者進行更好的交流和協(xié)作，同時也可以起到調(diào)節(jié)和促進作用。此外，外部審核理事會也具有監(jiān)管與管制功能。外部審計委員會能夠?qū)嫻竞陀嘘P(guān)單位進行的獨立評價。通過對會計師公司和有關(guān)部門的稽核工作進行監(jiān)管，使每年的財務(wù)報表具有客觀、公正的特點。另外，外部審核委員會還有一個特權(quán)，可以提出聘用或替換外部審計公司，這種特權(quán)可以降低管理層與外部審核的沖突，提高內(nèi)部審核的獨立性。

4.4?建立風(fēng)險控制體系

一是對外部審計的外部風(fēng)險進行評價。根據(jù)企業(yè)自身的危險程度，構(gòu)建一份“內(nèi)部審計外包風(fēng)險評價表格”，根據(jù)不同的危險程度制定相應(yīng)的對策，在進行內(nèi)部審計外包時，如果出現(xiàn)重大的非可控的危險，那么即使外部審核能夠為企業(yè)創(chuàng)造效益，也無法進行外包。在公司整體策略中，也應(yīng)該考慮到可以控制的或者可以被接納的危險。二是可以將契約視為一種風(fēng)險的轉(zhuǎn)讓。契約是對當(dāng)事人進行法律規(guī)制的一個主要基礎(chǔ)，只有當(dāng)雙方簽署了清晰的協(xié)議后，才能確保業(yè)務(wù)的順利進行。簽約還意味著一個風(fēng)險的轉(zhuǎn)嫁。在本公司簽訂的保密協(xié)議中，所有的工作都要嚴格遵守，外部審計機關(guān)要對公司的重要文檔進行嚴格的保密，并且要嚴格的保存。三是制定對涉及機密資料人員的問責(zé)機制，將造成的損失降到最低。

因此，內(nèi)部審計外包并非一蹴而就。由于各行業(yè)的差異以及企業(yè)的文化背景，如何進行外包既是一個挑戰(zhàn)，又是一個機遇。同時，要增強自身的內(nèi)部審計能力，避免外部審計的潛在危險，使其更好地發(fā)揮作用。

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