高校固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)核算探析

摘 要：目前，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)已成為高校的重要資產(chǎn)，同時(shí)也是支持教育、科研等事業(yè)發(fā)展的重要資源。新政府會(huì)計(jì)制度要求財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)同時(shí)記賬“雙基礎(chǔ)、雙分錄”，這就改變了以往高校固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的管理和核算方式，對(duì)高校固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的確認(rèn)、分類、計(jì)量、處置的管理與核算提出了更高的要求。2022年財(cái)政部修訂了新的高校財(cái)務(wù)制度，明確了高校財(cái)務(wù)管理規(guī)范，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了預(yù)算約束作用，對(duì)高校資產(chǎn)管理和政府采購提出了更高的要求。文章探討了新制度實(shí)施以來，高校固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)核算要求的變化，遇到的困難，并提出相應(yīng)建議。

關(guān)鍵詞：高校固定資產(chǎn) 無形資產(chǎn)核算 要求 變化

中圖分類號(hào)：F233 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2024）01-078-03

一、新高校財(cái)務(wù)管理制度對(duì)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)核算要求

固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)作為高校的重要資產(chǎn)，其核算對(duì)高校正常運(yùn)行，摸清家底乃至成本核算都具有重要意義。2016年起財(cái)政部實(shí)施新的政府會(huì)計(jì)制度，2022年8月發(fā)布新的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》都對(duì)高校固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算提出了更為明確的要求，提高了高校固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的管理水平，并為高校成本核算建立基礎(chǔ)。

（一）固定資產(chǎn)核算要點(diǎn)

按照新政府會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，固定資產(chǎn)的認(rèn)定需滿足產(chǎn)品價(jià)值達(dá)到人民幣1000元以上，且使用年限超過一年的條件。同時(shí)，新的會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)的種類劃分進(jìn)行了調(diào)整。舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)固定資產(chǎn)的分類包括圖書、計(jì)算機(jī)設(shè)備、專用教學(xué)設(shè)備等。隨著時(shí)代發(fā)展，高校固定資產(chǎn)數(shù)量與種類逐漸多樣，而舊準(zhǔn)則在分類的規(guī)定顯然不能適應(yīng)高校資產(chǎn)管理的現(xiàn)實(shí)需求，因而新準(zhǔn)則對(duì)高校的固定資產(chǎn)種類重新進(jìn)行了規(guī)劃，對(duì)固定資產(chǎn)的類型劃分得更加細(xì)致。在初始計(jì)量時(shí)，按照歷史成本計(jì)量，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)做借記固定資產(chǎn)，貸記對(duì)應(yīng)科目，并根據(jù)資金使用情況同時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)做支出處理。

舊制度中，固定資產(chǎn)只是在取得時(shí)做雙分錄計(jì)入當(dāng)期支出和非流動(dòng)資產(chǎn)基金，并不進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。而新制度實(shí)施后，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬原則，后續(xù)計(jì)量中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，并對(duì)應(yīng)計(jì)入相應(yīng)費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。

通過“雙基礎(chǔ)，雙分錄”的核算，完善了固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算程序，從而可以有效反映高校固定資產(chǎn)的真實(shí)情況，便于對(duì)其使用進(jìn)行有效把控。

（二）無形資產(chǎn)核算要點(diǎn)

新準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)核算范圍包括專利權(quán)等，并特別指出外購軟件，如果可以脫離專用的硬件而獨(dú)立使用，則應(yīng)作為無形資產(chǎn)核算，明確了外購軟件的核算辦法。在實(shí)際工作中，無形資產(chǎn)的來源渠道分為外購、高校自主研發(fā)、接受社會(huì)捐贈(zèng)等。

1.對(duì)于外購取得的無形資產(chǎn)，在取得時(shí)按照實(shí)際采購成本記賬。

2.對(duì)于高校自主研發(fā)的無形資產(chǎn)，舊制度下其前期研發(fā)費(fèi)用不做歸集，不構(gòu)成成本，僅將取得過程中產(chǎn)生的專利注冊(cè)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用直接計(jì)入成本，因此無形資產(chǎn)的價(jià)值會(huì)減少，從而造成不能正確反映無形資產(chǎn)價(jià)值。而在新制度下，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在核算時(shí)，按照無形資產(chǎn)研發(fā)過程，分為研究階段和開發(fā)階段。研究階段支出全部費(fèi)用化處理，不計(jì)入無形資產(chǎn)成本。開發(fā)階段的賬務(wù)處理根據(jù)研究結(jié)果具體確定：若最終開發(fā)成功，達(dá)到預(yù)定效果，可以確認(rèn)無形資產(chǎn)的開發(fā)支出，要進(jìn)行資本化處理。在實(shí)際交付后，按照歸集的開發(fā)支出轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)；否則，開發(fā)支出也按照費(fèi)用進(jìn)行賬務(wù)處理。在預(yù)算會(huì)計(jì)方面，按照收付實(shí)現(xiàn)制記賬原則，在費(fèi)用發(fā)生時(shí)均做支出處理，并計(jì)入對(duì)應(yīng)科目。期末，由于不涉及資金支付，不做處理。

綜上所述，對(duì)于高校自主研發(fā)的無形資產(chǎn)，舊制度下其入賬金額小于研發(fā)成本，不能合理反映無形資產(chǎn)的價(jià)值。而新制度有效解決了這個(gè)問題，使無形資產(chǎn)價(jià)值更加合理。

3.對(duì)于接受社會(huì)捐贈(zèng)取得的無形資產(chǎn)，新舊制度的入賬成本一致，應(yīng)依次按照接受捐贈(zèng)資產(chǎn)所取得憑據(jù)金額、評(píng)估價(jià)值、同類價(jià)值、名義金額入賬。不同的是，新制度按照“雙分錄”要求，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)同時(shí)記賬。

4.對(duì)于其他方式取得的無形資產(chǎn)，如：無償調(diào)入，舊制度下與接受捐贈(zèng)記賬方法一致，而新制度下按照調(diào)出方賬面上金額與取得該資產(chǎn)所付的相關(guān)稅費(fèi)總和入賬。此外新制度還對(duì)置換取得無形資產(chǎn)入賬做出了規(guī)定：按照換出資產(chǎn)的價(jià)值、補(bǔ)價(jià)和稅費(fèi)等實(shí)際成本記賬。

對(duì)于無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，與固定資產(chǎn)一樣，期末財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)提無形資產(chǎn)攤銷，并對(duì)應(yīng)計(jì)入相關(guān)費(fèi)用科目；預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。

二、高校固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)管理和核算的困難

（一）資產(chǎn)清查難度大

由于舊制度下資產(chǎn)不進(jìn)行折舊與攤銷，賬面僅反映資產(chǎn)原值，無法正確反映固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值。因此，需要清查資產(chǎn)，從而確定資產(chǎn)的價(jià)值與使用年限，為進(jìn)一步計(jì)提折舊與攤銷做準(zhǔn)備。但是，在實(shí)際工作中，由于以前高校未計(jì)提折舊與攤銷，對(duì)資產(chǎn)報(bào)廢處置不規(guī)范，這就意味著很可能從高校建立時(shí)起，各類資產(chǎn)都需要進(jìn)行清查。而不同年代對(duì)資產(chǎn)定義不同，使得很多高校賬上將一些電話機(jī)等普通辦公用品確認(rèn)為固定資產(chǎn)。另外，由于過去資產(chǎn)管理水平較低，有一些資產(chǎn)配套設(shè)施也確定為固定資產(chǎn)，如桌椅套等，這些隨著時(shí)間久遠(yuǎn)，使用人變化等因素給清算工作造成了實(shí)際困難。同時(shí)，在清查工作中，資產(chǎn)管理人員需要對(duì)現(xiàn)有可使用資產(chǎn)的性質(zhì)、分類、使用年限等方面進(jìn)行明確，再根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，按照資產(chǎn)分類確定各項(xiàng)資產(chǎn)的使用年限，進(jìn)而進(jìn)行后續(xù)管理，這是一項(xiàng)龐大又繁瑣的工作，對(duì)工作人員挑戰(zhàn)極大。

（二）無形資產(chǎn)確認(rèn)的難點(diǎn)

首先，高校對(duì)自行研發(fā)取得的無形資產(chǎn)的研究成本進(jìn)行確認(rèn)較為困難。如前文所述，根據(jù)新制度的要求，自行研發(fā)無形資產(chǎn)根據(jù)研究階段分別在“研究支出”和“開發(fā)支出”中進(jìn)行費(fèi)用歸集。后續(xù)計(jì)量需根據(jù)開發(fā)結(jié)果對(duì)開發(fā)支出進(jìn)行資本化或費(fèi)用化處理。但在實(shí)際報(bào)銷工作中，財(cái)務(wù)人員對(duì)于費(fèi)用歸屬階段難以區(qū)分，開發(fā)是否完成達(dá)到無形資產(chǎn)的確認(rèn)要求，進(jìn)行資本化處理難以準(zhǔn)確把握。這些需要由研發(fā)人員或?qū)ｉT的管理部門做出專業(yè)、合理、準(zhǔn)確的判斷。而受限于現(xiàn)階段高校報(bào)銷方式與無形資產(chǎn)管理方式，研發(fā)部門和資產(chǎn)管理部門、財(cái)務(wù)部門之間的信息不對(duì)稱，導(dǎo)致自行研發(fā)的無形資產(chǎn)后續(xù)很難進(jìn)行資本化確認(rèn)，導(dǎo)致無形資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值被低估。

其次，現(xiàn)階段高校對(duì)于專利權(quán)、著作權(quán)等只是在發(fā)生時(shí)作為當(dāng)前出版費(fèi)用等進(jìn)行處理，受限于管理方式，并不進(jìn)行無形資產(chǎn)的確認(rèn)。

（三）資產(chǎn)管理與財(cái)務(wù)管理信息不對(duì)稱

新制度下，對(duì)于固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的改變，要求資產(chǎn)管理更加精準(zhǔn)。而現(xiàn)實(shí)工作中，資產(chǎn)的采購、確認(rèn)、入庫等管理和記賬、計(jì)提折舊與攤銷等管理分屬于資產(chǎn)和財(cái)務(wù)兩個(gè)部門，兩個(gè)部門之間管理相對(duì)獨(dú)立且信息缺乏溝通，人員素質(zhì)有待提高，導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值不能準(zhǔn)確體現(xiàn)，例如：

對(duì)于委托開發(fā)的無形資產(chǎn)，開發(fā)階段性付款應(yīng)計(jì)入暫付款，而資產(chǎn)管理部門僅根據(jù)發(fā)票就計(jì)入資產(chǎn)，導(dǎo)致資產(chǎn)入賬金額、數(shù)量與實(shí)際情況不符，進(jìn)而導(dǎo)致后續(xù)計(jì)提攤銷等不準(zhǔn)確，從而不能真實(shí)反映資產(chǎn)情況。

對(duì)于外購資產(chǎn)，資產(chǎn)管理部門登記入庫時(shí)確認(rèn)的資產(chǎn)分類與實(shí)際報(bào)銷時(shí)會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)分類不符，甚至有些成套資產(chǎn)在認(rèn)定時(shí)資產(chǎn)部門分開確認(rèn)而財(cái)務(wù)部門按套確認(rèn)，進(jìn)而會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表與資產(chǎn)報(bào)表不一致。

（四）計(jì)提折舊與攤銷增加了工作難度

按照新制度的要求，計(jì)提累計(jì)折舊與攤銷的操作在實(shí)際工作中增加了固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)核算的難度。在新制度下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要求按月對(duì)資產(chǎn)計(jì)提折舊和攤銷，并且要按照資產(chǎn)的實(shí)際用途分別計(jì)入各項(xiàng)事業(yè)費(fèi)用，進(jìn)行成本核算。因此，對(duì)固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的類別和可使用年限等的確認(rèn)就要求務(wù)必準(zhǔn)確，并根據(jù)資產(chǎn)的性質(zhì)、類別和使用年限的差異，區(qū)別管理，合理制定折舊與攤銷的年限和方法，管理和核算的難度都大大增加了。

三、高校固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)管理和核算的改進(jìn)措施

（一）健全內(nèi)部控制體系

內(nèi)部控制體系的建立，使得資產(chǎn)的使用變得可追溯，同時(shí)能夠有效避免部門之間信息不對(duì)稱。因此，高校應(yīng)建立資產(chǎn)內(nèi)控體系，從而不斷優(yōu)化高校資產(chǎn)的結(jié)構(gòu)，并有效提升管理的水平。對(duì)于固定資產(chǎn)與外購無形資產(chǎn)，高校應(yīng)設(shè)立完備的資產(chǎn)采購管理程序，對(duì)各部門報(bào)的資產(chǎn)采購計(jì)劃進(jìn)行審核，首先，應(yīng)檢查是否已具備同類型、同性質(zhì)資產(chǎn)，是否屬于重復(fù)采購；根據(jù)政府采購要求確定所采購資產(chǎn)的采購方式；然后對(duì)所采購資產(chǎn)對(duì)高校的教學(xué)、科研及管理后勤工作所起的作用進(jìn)行評(píng)估，合理預(yù)測該資產(chǎn)的使用情況，防止出現(xiàn)采購后資產(chǎn)閑置情況，有效提高資產(chǎn)使用效率；其次，根據(jù)審定采購計(jì)劃制定本年資產(chǎn)采購預(yù)算。資產(chǎn)購置完成后，資產(chǎn)管理部門應(yīng)做好資產(chǎn)的入庫、保管工作，財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)管理部門所確定的資產(chǎn)分類、使用年限等做好資產(chǎn)的記賬與折舊方式的選擇，并做好資產(chǎn)賬目后續(xù)計(jì)量與管理工作。在日常資產(chǎn)管理與使用過程中，資產(chǎn)的管理、使用部門與財(cái)務(wù)部門之間應(yīng)互相監(jiān)督；在資產(chǎn)使用過程中，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)丟失、損壞等問題，應(yīng)及時(shí)明確責(zé)任，并進(jìn)行賠償。在資產(chǎn)處置時(shí)，應(yīng)明確資產(chǎn)是否達(dá)到使用年限，是否還可以繼續(xù)使用。對(duì)于達(dá)到使用年限且無法使用時(shí)，應(yīng)向資產(chǎn)管理部門申請(qǐng)?zhí)幹迷撡Y產(chǎn)，由資產(chǎn)管理部門對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行審核，如果審核通過則進(jìn)入報(bào)廢程序，待報(bào)廢后報(bào)財(cái)務(wù)部門進(jìn)行資產(chǎn)處置處理；如發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)還可以繼續(xù)使用則應(yīng)本著勤儉節(jié)約的原則繼續(xù)投入使用，并且通知財(cái)務(wù)部門不再計(jì)提資產(chǎn)的折舊與攤銷。通過健全資產(chǎn)內(nèi)部控制系統(tǒng)，可以轉(zhuǎn)變以往粗放的資產(chǎn)管理方式，有效提高資產(chǎn)的使用效率，避免浪費(fèi)。

（二）合理選擇折舊、攤銷方式

新制度要求高校在進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷核算過程中，要按照資產(chǎn)使用性質(zhì)選擇合適的折舊（攤銷）方法，而不是“一刀切”式全部按照一種方法計(jì)提折舊（攤銷）：對(duì)于類似辦公桌椅之類的固定資產(chǎn)，其使用年限相對(duì)較長，產(chǎn)生的損耗不大，因此在選擇折舊方法的時(shí)候就可以選用直線法。對(duì)于打印機(jī)等有一定工作量限制的固定資產(chǎn)，折舊選用工作量法。對(duì)于機(jī)動(dòng)車等在使用初期利用度較高，但隨著使用年限的增長，會(huì)產(chǎn)生較大的磨損，也極容易發(fā)生故障，利用率不斷下降的固定資產(chǎn)，折舊一般選用年數(shù)總合法等等。這樣進(jìn)行資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量，不但更加符合實(shí)際工作需要，也可以提高資產(chǎn)采購決策可靠性；同時(shí)也是實(shí)現(xiàn)精細(xì)化、個(gè)性化管理的需要，進(jìn)而提高高校各項(xiàng)資產(chǎn)的使用效率。

（三）加強(qiáng)信息化建設(shè)

加強(qiáng)信息化建設(shè)能夠有效改善各部門之間信息不對(duì)稱的現(xiàn)象，加強(qiáng)各部門之間的聯(lián)系，提高管理能力與效率。首先，能夠?qū)崿F(xiàn)外購資產(chǎn)全過程監(jiān)管：信息化的資產(chǎn)管理系統(tǒng)能夠?qū)崿F(xiàn)外購資產(chǎn)從申請(qǐng)、采購、驗(yàn)收、入庫、折舊到處置等全過程監(jiān)管；并且，借助信息系統(tǒng)可以防止在各個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)出現(xiàn)人工處理的錯(cuò)漏。其次，新的無形資產(chǎn)管理系統(tǒng)需區(qū)別于固定資產(chǎn)管理。針對(duì)無形資產(chǎn)的特性，對(duì)其申請(qǐng)、研發(fā)、驗(yàn)收、確認(rèn)等進(jìn)行管理，以實(shí)現(xiàn)正確確認(rèn)高校無形資產(chǎn)，避免將無形資產(chǎn)費(fèi)用化處理，導(dǎo)致高校資產(chǎn)價(jià)值減少。最后，加強(qiáng)資產(chǎn)管理系統(tǒng)信息化水平，有助于加強(qiáng)與財(cái)務(wù)記賬系統(tǒng)、財(cái)政一體化系統(tǒng)等對(duì)接。讓信息多跑路，能夠有效提高資產(chǎn)管理與核算效率和準(zhǔn)確性，從而提高高校資產(chǎn)管理水平，同時(shí)也可以減少人工基礎(chǔ)性重復(fù)工作，提高工作效率。

（四）提升人員素質(zhì)

新舊制度轉(zhuǎn)換，需要財(cái)務(wù)人員轉(zhuǎn)變?cè)械乃季S模式，以保證完成資產(chǎn)核算與后續(xù)計(jì)量的工作。在原高校會(huì)計(jì)制度下，會(huì)計(jì)工作更多的是針對(duì)已發(fā)生業(yè)務(wù)的核算，財(cái)務(wù)管理也更多為被動(dòng)的事后管理。新的高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度在財(cái)務(wù)管理目標(biāo)上改變了被動(dòng)的事后管理的管理方式，強(qiáng)調(diào)了預(yù)算的約束作用，要求高校的財(cái)務(wù)管理實(shí)現(xiàn)全過程、全方位管理。同時(shí)，財(cái)政部門通過“一體化”平臺(tái)的建設(shè)，加強(qiáng)了對(duì)資金使用的監(jiān)管力度。再加上“雙基礎(chǔ)，雙分錄”下財(cái)務(wù)報(bào)告的基礎(chǔ)也改變了，高校既要編制決算報(bào)告又要編制財(cái)務(wù)報(bào)告。因此，高校需要聘請(qǐng)對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度的核算要求有較深的了解和具有豐富的高校工作經(jīng)驗(yàn)的人才，對(duì)高校會(huì)計(jì)和資產(chǎn)管理相關(guān)人員進(jìn)行培訓(xùn)，以提高這些人員的思想認(rèn)識(shí)和實(shí)際業(yè)務(wù)能力。還需定期地組織各部門報(bào)銷人員、資產(chǎn)管理人員和會(huì)計(jì)人員之間溝通和交流，讓相關(guān)人員掌握新制度下資產(chǎn)管理要求，明確固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)相關(guān)確認(rèn)、計(jì)量要求。從源頭上轉(zhuǎn)變高校資產(chǎn)管理的思路，明確資產(chǎn)管理的重要性，并準(zhǔn)確掌握資產(chǎn)管理辦法，進(jìn)而提高資產(chǎn)核算水平，適應(yīng)新制度要求。

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（作者單位：山西財(cái)經(jīng)大學(xué) 山西太原 030006）

[作者簡介：王月喬（1989—），女，碩士研究生，山西財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)務(wù)部，會(huì)計(jì)師。]

（責(zé)編：若佳）