國有企業(yè)集團如何提升預(yù)算控制水平的思考

摘 要：隨著我國經(jīng)濟社會的發(fā)展，不斷趨嚴(yán)的監(jiān)管規(guī)則、日益激烈的市場競爭無一不對企業(yè)管理水平提出更高的要求。國有企業(yè)集團以其在國民經(jīng)濟中占據(jù)的重要分量而受到更多關(guān)注。作為相對更早的應(yīng)用者，國有企業(yè)集團在全面預(yù)算管理之于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)落地的話題上擁有較高話語權(quán)。但就目前的發(fā)展水平來看，其在預(yù)算制度、控制模式、管理級次與權(quán)限、考評機制、信息溝通等方面存在諸多不足。本文針對國有企業(yè)集團預(yù)算控制過程中存在的現(xiàn)實問題進(jìn)行剖析并相應(yīng)提出提升建議，以期為國企管理改革提供一點思路。

關(guān)鍵詞：國有企業(yè)集團；全面預(yù)算；預(yù)算執(zhí)行；預(yù)算控制

在我國經(jīng)濟社會中，國有企業(yè)集團以其資產(chǎn)規(guī)模大，產(chǎn)品、業(yè)務(wù)模塊多，涉及關(guān)鍵領(lǐng)域大型投資，承擔(dān)較重要的社會責(zé)任等特性而占據(jù)重要地位。為了提升抗風(fēng)險能力，保證公司資源得到優(yōu)化配置，保障公司戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)，也為了達(dá)到上級主管部門較高的管理要求，在國有企業(yè)集團中全面預(yù)算管理的普及程度較高。但我國引入企業(yè)全面預(yù)算管理概念較晚，政策支持不充足，加上受各地區(qū)發(fā)展水平和人員素質(zhì)差異影響，目前國有企業(yè)集團預(yù)算控制水平還有較大的提升空間。

一、國有企業(yè)集團預(yù)算控制存在的主要問題

1.預(yù)算管理制度有待完善

國有企業(yè)集團制度建設(shè)要求較高，大部分已編寫了全面預(yù)算管理辦法，在編寫制度時常規(guī)的參考有《關(guān)于企業(yè)實行財務(wù)預(yù)算管理的指導(dǎo)意見》（2002）和《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第15號——全面預(yù)算》（2008）。一方面，可供參考的政策、文件較少，且多為概念性、普適性的意見；另一方面，國有企業(yè)集團受所在地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平、自身經(jīng)營情況及人員素質(zhì)的影響，亦無法相互借鑒。再加上并沒有成熟的預(yù)算管理經(jīng)驗，目前國有企業(yè)集團的預(yù)算管理制度還應(yīng)隨著實踐經(jīng)驗的積累不斷修訂、完善。

2.現(xiàn)行控制模式不再適應(yīng)管理需求

Goold和Cambell（1988）根據(jù)集團總部的戰(zhàn)略角色和公司集權(quán)程度將企業(yè)集團劃分為三種類型，不同模式的企業(yè)集團因其戰(zhàn)略理念、總部與事業(yè)單元的聯(lián)系而采取不同的管理方法。國有企業(yè)集團通常集權(quán)程度高、集團內(nèi)部業(yè)務(wù)協(xié)同性強，總部在戰(zhàn)略目標(biāo)制定、資金安排、投融資活動和子公司經(jīng)營管理方面都有很高的話語權(quán)，在預(yù)算控制上自然也采取集權(quán)預(yù)算控制模式。這種控制模式雖然在很大程度上保證了子公司在編制和執(zhí)行時不偏離總部制定的預(yù)算目標(biāo)，但由于總部通常不涉及具體生產(chǎn)、銷售業(yè)務(wù)，在對市場方向的把控和市場行情的理解上不一定有優(yōu)于一線業(yè)務(wù)單位的水平；并且隨著審批流程的延長，控制活動效率降低，也不利于子公司管理層能動性的提升。

3.管理層級多，權(quán)責(zé)不明確

涉及煩冗、復(fù)雜的機構(gòu)和職位設(shè)置是國有企業(yè)集團的“痼疾”，過多的管理層級中不乏權(quán)責(zé)分配不清晰、交叉審批、不相容職權(quán)難分離的情況。權(quán)責(zé)分派不公平、不明確，一來造成預(yù)算管理執(zhí)行力薄弱，使得控制活動流于形式；二來容易滋生舞弊行為，導(dǎo)致治理層難以對預(yù)算執(zhí)行情況有真實、全面的了解，預(yù)算考評也無法達(dá)到效果。

4.考核評價機制不夠成熟

即使在形式上實行了全面預(yù)算管理，但一些國有企業(yè)集團的預(yù)算管理工作始終停留在“重編制輕控制”階段，導(dǎo)致管理層視角中公司考核評價機制與預(yù)算難以緊密聯(lián)系。也有一些單位的管理層能夠意識到考核評價機制不夠成熟，且能夠提出理想化的考核目標(biāo)，但由于管理目標(biāo)的偏差、預(yù)算編制質(zhì)量不高和技術(shù)手段不足而一時難以實現(xiàn)。再加上很多國有企業(yè)集團并未設(shè)置預(yù)算管理委員會等專門機構(gòu)從事預(yù)算管理工作，對預(yù)算目標(biāo)的考核評價通常由財務(wù)部門牽頭，一來總部財務(wù)部門對經(jīng)營業(yè)務(wù)的信息把握有限，難以設(shè)計出平衡財務(wù)與非財務(wù)指標(biāo)的考核管理框架；二來受部門權(quán)限限制，難以保證考核的剛性和執(zhí)行力度。

5.信息反饋效率低下

國有企業(yè)集團管理鏈條煩冗，必然造成信息反饋效率低下。不論是預(yù)算目標(biāo)的下發(fā)、預(yù)算草案和調(diào)整方案的審批、執(zhí)行過程中對內(nèi)部控制缺陷的報告，還是預(yù)算考核結(jié)果向績效管理部門的傳遞，都需要通過子公司和總部之間、業(yè)務(wù)條線之間的多重傳輸，不僅難以體現(xiàn)信息的時效性，還容易造成準(zhǔn)確性的折損。

二、提升國有企業(yè)集團預(yù)算控制的建議

1.加強預(yù)算管理相關(guān)制度建設(shè)

建立健全預(yù)算管理制度是國有企業(yè)集團應(yīng)對更激烈的市場競爭、更嚴(yán)格的監(jiān)管要求以及自我轉(zhuǎn)型升級的必由之路。完善的預(yù)算管理制度為企業(yè)強化內(nèi)部控制、提升控制水平提供基本的制度保障。國有企業(yè)集團要以現(xiàn)行預(yù)算管理制度為基礎(chǔ)，根據(jù)自身實際情況，擺正治理層和各職能部門的定位，平衡好集團總部與子公司之間的關(guān)系，結(jié)合日常工作中遇到的問題，使制度條文更加適用于企業(yè)實際，保障控制程序的有序運轉(zhuǎn)。

2.選擇適配性更強的預(yù)算控制模式

李國忠（2005）認(rèn)為，企業(yè)集團的預(yù)算控制導(dǎo)向受管理導(dǎo)向左右，其管理重點也因而存在差異。當(dāng)一家企業(yè)集團下屬子公司間業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)度低、協(xié)同效益差時，其母合類型為財務(wù)控制型，預(yù)算控制模式體現(xiàn)為分權(quán)。總部控制過程集中為財務(wù)目標(biāo)，子公司對于控制過程有較大自主權(quán)。分權(quán)模式的缺點是過于強調(diào)結(jié)果而忽視了控制過程，管理重點為比對子公司的財務(wù)指標(biāo)與財務(wù)預(yù)算的中長期目標(biāo)（如年度預(yù)算目標(biāo)）的差距，分析子公司是否存在財務(wù)舞弊行為等。

國有企業(yè)集團由于設(shè)立的規(guī)定較嚴(yán)格，在經(jīng)營決策也受到上級主管部門的制約，通常在管理風(fēng)格上趨于嚴(yán)謹(jǐn)、保守。子公司或業(yè)務(wù)板塊間一般關(guān)聯(lián)度較強，同一鏈條的上下游單位可能同屬一家企業(yè)集團，內(nèi)部交易行為較多。國有企業(yè)集團總部對子公司的資金使用、資產(chǎn)處置、采購與銷售活動、投資決策都進(jìn)行最終審批，其母合類型為戰(zhàn)略規(guī)劃型，預(yù)算控制模式體現(xiàn)為集權(quán)。集權(quán)型預(yù)算控制模式也存在明顯缺陷，如總部確定的控制目標(biāo)可能偏離子公司發(fā)展實際，子公司喪失話語權(quán)，可能不利于科學(xué)決策等。

為了平衡前述兩種模式的優(yōu)缺點，根據(jù)母合類型理論，還有第三種類型，即戰(zhàn)略控制型企業(yè)集團，預(yù)算控制模式具有折中的特點。折中模式下，總部定位為在制定控制目標(biāo)時充分理解、發(fā)揮子公司潛能及優(yōu)勢，給予子公司一定自主權(quán)，重視控制結(jié)果，同時在控制過程中起指導(dǎo)、協(xié)調(diào)、授權(quán)、分配的作用；子公司則關(guān)注重點業(yè)務(wù)，服務(wù)于總部制定的預(yù)算目標(biāo)，接受并監(jiān)督總部的考核評價，主動反饋預(yù)算執(zhí)行中出現(xiàn)的問題。

3.做好預(yù)算控制機構(gòu)設(shè)置和權(quán)力制衡

健全的機構(gòu)和辦事人員間的科學(xué)分工與牽制組成了內(nèi)部控制機制的硬件和軟件（閻達(dá)五和楊有紅，2001）。健全的預(yù)算管理組織體系保障從預(yù)算編制、審核、協(xié)調(diào)到預(yù)算分析、調(diào)整、考評全過程有序開展，是企業(yè)全面預(yù)算管理有效施行的重要保證。審批和考核等關(guān)鍵環(huán)節(jié)權(quán)力的分配與牽制是影響控制程序產(chǎn)生效力的重要因素。

理論上，一般由董事會下設(shè)預(yù)算委員會負(fù)責(zé)擬定、分解預(yù)算目標(biāo)，制定預(yù)算管理政策和辦法，審批下屬子公司的預(yù)算方案，組織下達(dá)預(yù)算，組織審計、考核預(yù)算執(zhí)行情況，敦促各子公司、各部門完成預(yù)算目標(biāo)，收集關(guān)于預(yù)算執(zhí)行過程中的問題并協(xié)調(diào)解決。理想情況下，除了預(yù)算委員會統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、協(xié)調(diào)重大事項，還應(yīng)設(shè)立專門的預(yù)算管理部作為具體辦事部門。但在實踐中，企業(yè)不一定設(shè)立了專門的預(yù)算委員會和預(yù)算管理部，而是由總部財務(wù)部門負(fù)責(zé)。這種做法的不足之處在于：第一，不能體現(xiàn)預(yù)算管理工作的“權(quán)威性”。盡管財務(wù)部門是集團總部的職能部門，但日常管理的僅是財務(wù)條線，而預(yù)算控制涵蓋所有部門的全體人員，財務(wù)部門難以有效地調(diào)動全員，在向同級其他業(yè)務(wù)部門或子公司下達(dá)預(yù)算目標(biāo)或執(zhí)行預(yù)算考核時無法代表集團黨委會、董事會的權(quán)威，亦不利于對由其自身負(fù)責(zé)制定的集團總部投、融資和費用開支預(yù)算部分的監(jiān)督。第二，財務(wù)預(yù)算只是企業(yè)集團預(yù)算的組成部分和最終成果的表現(xiàn)形式，由財務(wù)部門組織預(yù)算管理工作，可能向其他業(yè)務(wù)條線傳遞出“財務(wù)預(yù)算最關(guān)鍵”的錯誤信號，懈怠本條線的預(yù)算管理工作，喪失積極性。第三，不單設(shè)預(yù)算管理部門而讓財務(wù)部門“兼職”預(yù)算管理工作，增加了人員的工作量，也不利于預(yù)算質(zhì)量的提升。

鑒于以上分析，建立健全預(yù)算管理組織體系，根據(jù)企業(yè)實際設(shè)立專門的預(yù)算控制機構(gòu)是很有必要的。此預(yù)算控制機構(gòu)全面負(fù)責(zé)預(yù)算控制各環(huán)節(jié)的組織工作，專人專責(zé)，積累控制經(jīng)驗，精進(jìn)管理水平，直接對董事長負(fù)責(zé)。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)整理管理級次和順序，明確審批權(quán)限和考核權(quán)限，做好不相容職位的分離，實行嚴(yán)格的內(nèi)部監(jiān)督，保持監(jiān)督渠道的暢通，尤其在總部領(lǐng)導(dǎo)班子兼任子公司負(fù)責(zé)人或根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)干部分工，為總部領(lǐng)導(dǎo)劃分了分管子公司范圍的企業(yè)集團，要杜絕“我審核我自己”“我考核我自己”情況的發(fā)生，做好權(quán)力的制衡。

4.科學(xué)的考核評價體系

預(yù)算的考核與評價是預(yù)算控制中一項關(guān)鍵的工作，設(shè)計和建立科學(xué)的考核評價體系，目的是合理評估預(yù)算控制工作的效果和質(zhì)量，以有效的激勵和懲罰舉措引導(dǎo)經(jīng)營行為，保障企業(yè)資源的科學(xué)配置，為實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)保駕護(hù)航。

國有企業(yè)集團要建立科學(xué)的預(yù)算考核評價體系，要把握“四平衡”、實現(xiàn)“一轉(zhuǎn)變”。

第一，預(yù)算考核與經(jīng)營業(yè)績考核的平衡。上級主管部門對國有企業(yè)集團的經(jīng)營業(yè)績考核是國有企業(yè)集團每年年終最重要的工作之一。由主管部門組織的工作組進(jìn)場對企業(yè)各項業(yè)績指標(biāo)進(jìn)行評分，檢查企業(yè)全年合規(guī)經(jīng)營情況和經(jīng)濟貢獻(xiàn)，作為年度評優(yōu)評先及核定領(lǐng)導(dǎo)人績效、企業(yè)次年工資總額的重要依據(jù)。鑒于經(jīng)營業(yè)績考核得分的關(guān)鍵性，國有企業(yè)集團在構(gòu)建預(yù)算考核評價體系時應(yīng)將經(jīng)營業(yè)績考核指標(biāo)作為參考，在滿足內(nèi)部控制需求的同時，也能向包含業(yè)務(wù)部室和子公司在內(nèi)的各考核主體傳遞上級主管部門對集團經(jīng)營方面的重點關(guān)注信息。

第二，市場效益與社會效益的平衡。由于一些歷史成因，國有企業(yè)集團具有一定的行政性，不同于民營企業(yè)等其他類型，國有企業(yè)在進(jìn)行項目投資等經(jīng)濟活動時，除了對利潤和市場占有的考量，還必須考慮其所應(yīng)承擔(dān)的社會責(zé)任。一般情況下，國有企業(yè)集團承擔(dān)更多的公益性項目，因此在設(shè)置考核指標(biāo)時，僅將理性經(jīng)營決策納入考核范圍是不合適的，如何在指標(biāo)體系中合理融入對社會效益的評價，或者說如何將社會效益進(jìn)行量化，是關(guān)鍵點也是難點。

第三，對不同規(guī)模子企業(yè)考評的平衡。在國有企業(yè)集團中，無論是對業(yè)務(wù)部室、子公司，還是對員工個人的評價都習(xí)慣講求“貢獻(xiàn)”，即在預(yù)算考核的過程中，容易落入偏重“貢獻(xiàn)率”的慣性思維。如果一味關(guān)注收入貢獻(xiàn)率、利潤貢獻(xiàn)率，則考核評分必定向大體量子公司傾斜。對于受集團戰(zhàn)略規(guī)劃從事一些受制于行業(yè)特性的小規(guī)模子公司而言，這樣的考核不利于轉(zhuǎn)化為激勵效果，失去預(yù)算考核對管理控制的意義。

第四，對財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)的平衡。企業(yè)預(yù)算具有全面性，則對預(yù)算的考核評價也應(yīng)在內(nèi)容和形式上涵蓋多個方面。財務(wù)預(yù)算不是預(yù)算編制時關(guān)注的唯一要點，若設(shè)計考核指標(biāo)體系時僅將目光局限在財務(wù)指標(biāo)的選擇上，無疑會使體系不成其為體系。相較于財務(wù)指標(biāo)，非財務(wù)指標(biāo)在擇取上將更能展示治理層對企業(yè)營運活動的主觀認(rèn)識，在評價過程中也對考核主體有更高的綜合素質(zhì)要求。

除了把握好以上四種平衡外，構(gòu)建科學(xué)的考核評價體系還需要完成由擴大規(guī)模向?qū)崿F(xiàn)更大盈利的管理思維模式的轉(zhuǎn)變。近年來，國有企業(yè)集團經(jīng)歷著走向市場化轉(zhuǎn)型的“陣痛期”，轉(zhuǎn)型成果不顯著，市場競爭力不突出，業(yè)績壓力和融資壓力急劇上升。在此形勢下，集團戰(zhàn)略目標(biāo)很容易偏離穩(wěn)健發(fā)展軌道，一味尋求資產(chǎn)規(guī)模的擴大。在后疫情時代，這種思維模式必須轉(zhuǎn)變，要增收更要增利，對以國有企業(yè)集團尤為重要。

5.高效的信息反饋系統(tǒng)

國有企業(yè)集團集權(quán)程度高、管理級次多的特性決定了其具有信息單向傳遞和信息反饋效率不高的弱點。從預(yù)算編制任務(wù)開始，需要集團預(yù)算管理部門對復(fù)雜的預(yù)算目標(biāo)進(jìn)行細(xì)分，設(shè)計固定模板，由集團董事會向各預(yù)算編制主體單位逐級下發(fā)；對預(yù)算執(zhí)行情況的考核評價等也常常因信息傳遞路線長而耗費時間；向上逐級匯報審批，向下層層分解通報，信息傳遞過程中除了對時間的耗費，還可能出現(xiàn)準(zhǔn)確性的折損。在控制機制上，糾偏和預(yù)警機制的缺位導(dǎo)致缺乏事前、事中控制的條件。信息集成程度不高，使得集團內(nèi)部形成網(wǎng)格化控制的難度加大。

建立高效的信息反饋系統(tǒng)是提升國有企業(yè)集團預(yù)算控制水平的必由之路。雖然扁平化管理能夠在很大程度上解決機構(gòu)煩冗、層次重疊的問題，但這種“一對多”的溝通方式將帶給總部過大壓力，總部成為信息處理中心，需要大量人員花費大量精力與基層單位一一對接，亦不可取。在垂直和扁平的管理模式中追求平衡，說到底就是對如何有效放權(quán)的權(quán)衡，將每個控制節(jié)點作為一個信息集散點，負(fù)責(zé)過濾有效信息，高效地上下融通，使得控制過程中的決策行為適應(yīng)環(huán)境的快速變化。

同時，要不斷加快全面預(yù)算管理的信息化進(jìn)程，利用好國有企業(yè)集團先進(jìn)的計算機設(shè)備和對各類辦公信息系統(tǒng)、ERP系統(tǒng)的大量投入。在注重資料電子化建設(shè)的同時，強調(diào)系統(tǒng)集成，例如，在財務(wù)軟件中開通預(yù)算管理模塊，將其與成本管控系統(tǒng)、資金管控系統(tǒng)及OA系統(tǒng)中的各類審批流程集成起來，真正做到業(yè)財融合，預(yù)算信息共享、數(shù)據(jù)兼容，推動企業(yè)建成信息網(wǎng)格，最大化發(fā)揮預(yù)算信息的時效性效應(yīng)。

三、結(jié)語

國有企業(yè)集團作為國民經(jīng)濟的中流砥柱、改革發(fā)展的中堅力量，必須不斷成長、不斷進(jìn)行自我革命。其中一項重要議題便是如何提升自身預(yù)算控制水平。筆者認(rèn)為，提升國有企業(yè)集團預(yù)算控制水平需要針對國有企業(yè)集團預(yù)算管理制度待完善、控制模式難適應(yīng)管理需求、管理層級多造成權(quán)責(zé)不明、預(yù)算考核評價機制不成熟、信息反饋低效等問題，采取加強預(yù)算管理制度建設(shè)、調(diào)整預(yù)算控制模式和組織機構(gòu)設(shè)置的方式來協(xié)調(diào)控制環(huán)境；在控制活動中注意做好授權(quán)，把控好權(quán)力制衡，通過科學(xué)考評在集團內(nèi)形成良性競爭；保持信息傳遞渠道的暢通，提高溝通效率，保障溝通效果。

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作者簡介：周汝健（1992.07— ），女，漢族，湖南人，碩士研究生，會計師，主要研究方向：全面預(yù)算、企業(yè)內(nèi)控管理、管理會計、資本市場研究。