財政資金違規使用與審計整改研究

[摘要]以黨的十八大后審計署公開發布的審計公告為樣本，分析財政資金違規使用與整改情況可發現以下問題：財政資金審計范圍逐漸擴大，審計內容重點關注民生保障與政府工作，兼顧經濟運行與環境保護，審計方法由合規審計向績效審計過渡；財政資金違規使用主要集中在預算編制、預算執行與資產管理階段，預算下達不細化不及時、未經上級批報隨意調整預算使用途徑、資產管理制度欠缺、管理方法落后等問題仍“屢審屢犯”；財政資金違規使用審計整改力度有待加大、標準不統一、效率較低。基于此，本文圍繞加大財政資金違規使用的整改力度、增強財政資金違規使用整改狀況的跟蹤審計、提高財政資金整改的時效性與規范性等方面提出改進建議。

[關鍵詞]財政資金 " 違規使用 " 審計整改

本文系陜西高校青年創新團隊建設項目“面向碳達峰碳中和的資源環境審計創新團隊”（編號：2022068）成果

一、研究背景

黨的二十大報告強調要“加快構建新發展格局，著力推動高質量發展”，對照中央審計委員會關于“構建集中統一、全面覆蓋、權威高效的審計監督體系”的部署要求，國家審計應以高質量審計成果為治國理政提供決策參考，以高質量監督保障經濟社會高質量發展。財政資金體現以國家為主體的分配關系，若要助力國家治理體系和治理能力現代化，嚴格監督財政資金合理分配與使用便成為國家審計的重要任務之一。2014年，黨的十八屆四中全會通過的《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》提出，要完善審計制度，對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部履行經濟責任情況實行審計全覆蓋。隨后，《國務院關于加強審計工作的意見》再次強調要實現審計監督全覆蓋。《“十四五”國家審計工作發展規劃》將財政審計作為依法全面履行審計監督職責的一個重要部分，提出“以增強預算執行和財政收支的真實性、合法性和效益性，推進預算規范管理、建立現代財稅體制、優化投資結構為目標，加強對預算執行、重點專項資金和重大公共工程投資等的審計”，并“健全審計整改工作機制”。2021年修改的《中華人民共和國審計法》強調要“提高財政資金使用效益”，并對審計整改作出相應規定，財政資金審計與審計整改工作被提到新高度。

國家審計能夠對國家治理發揮推動與完善作用，是國家治理中的“免疫系統”（劉家義，2012）；財政資金審計能夠對全面推進廉政建設、提高資金使用效率等方面發揮重要作用，是國家審計的重點。財政資金主要包括中央部門預算執行審計、國家重大政策措施落實情況跟蹤審計、專項資金（基金）審計等，其中最為典型的是中央部門預算執行審計（寇理，2022）。歷經十余年發展，財政資金審計范圍持續擴大，制度不斷健全，發展逐漸規范。但查閱黨的十八大以來審計署發布的公告可以發現財政資金審計尚存在以下問題：財政資金的違規使用現象依然存在，違規手段層出不窮（于富生和張穎，2013）；中央部門預算執行審計存在機會主義行為，預算監督機制缺乏（吳勛等，2022）；審計監督的廣度及深度尚有不足，審計全覆蓋實施不到位（孔祥銀和王琰，2018）；審計整改流于形式，整改執行落實情況不佳等（劉國常和朱雯雯，2021）。現有研究未對審計公告中涉及的所有財政資金違規使用進行整理與分析，難以全面總結黨的十八大以來財政資金違規使用與整改情況。

黨的十八大以來，黨和國家高度重視審計工作，從黨的十八屆四中全會首次將審計監督作為八大監督體系之一至今，過去十年間，是國家審計深刻變革、深化轉型的重要時期。國家審計面對新時代、新要求與新使命，在財政資金的審計與整改方面不斷加力。歷經多年審計實踐，我國現階段財政資金審計有哪些特征？財政資金使用狀況如何？財政資金違規使用整改現狀與存在的問題有哪些？是否符合新時代財政資金審計要求？基于此，本文以黨的十八大為時間節點，以2013—2021年審計署公開發布的222份審計結果公告為研究樣本，展開以下研究：（1）梳理黨的十八大以來財政資金審計結果公告數量與類型、財政資金審計內容、財政資金審計實施方法，總結財政資金審計趨勢演變；（2）根據財政資金審計結果公告提取預算編制階段、預算執行階段與資產管理階段財政資金違規使用數據，分析不同階段財政資金違規使用情況；（3）基于財政資金違規使用的整改方式、整改結果發布時間、整改手段與整改效果，探索審計整改存在的問題，并圍繞提出的問題為財政資金違規使用的整改提出意見與建議。

二、財政資金審計趨勢演變

（一）財政資金審計結果公告數量與公告類型

作為國家審計的重點工作之一，財政資金審計涉及的審計結果公告包括：中央部門預算執行審計、國家重大政策跟蹤執行審計、專項（資金、基金）審計、工程項目措施落實情況跟蹤審計、資源環境審計（見圖1）。

隨著財政資金審計范圍持續擴大，我國已形成以中央部門預算執行審計、國家重大政策措施落實情況跟蹤審計為主體，專項（資金、基金）審計、工程項目跟蹤和決算審計、資源環境審計并重的財政資金審計結構，各項財政資金使用與整改情況能夠被詳細披露。由此可見，這一階段的財政資金審計工作與2014年《國務院關于加強審計工作的意見》中指出的“對穩增長、促改革、調結構、惠民生、防風險等政策措施落實情況，以及公共資金、國有資產、國有資源、領導干部經濟責任履行情況進行審計，實現審計監督全覆蓋”的總體要求相符。

（二）財政資金審計內容

本文通過提取、分類上述財政資金審計結果公告中的關鍵詞，梳理了財政資金審計重點內容，將財政資金審計歸納為環境治理、民生保障、經濟運行、政府工作等四個方面。環境治理方面的關鍵詞為：環保、綠色、環保補貼、節能減排、防污、環境工程等；民生保障方面的關鍵詞為：住房補貼、保障資金、住房保障、棚戶區改造、城市基礎設施、扶貧等；經濟運行方面的關鍵詞為：重大政策、工程項目、國有資本、產業、區域開發等；政府工作方面的關鍵詞為：財政稅收、簡政放權、預算編制、預算執行、違規招標采購、三公經費等（見圖2）。

近年來，隨著財政資金審計內容范圍不斷擴大，與之相應，民生保障與政府工作相關審計作為財政資金審計的重點領域也迅速增長，經濟運行與環境治理相關的財政資金審計則穩中推進。黨的十八大以來，以習近平同志為核心的黨中央秉持以人民為中心的發展思想，把改善人民生活、增進人民福祉作為一切工作的出發點和落腳點。《“十四五”國家審計工作發展規劃》明確指出要加強對社會保障、住房等重點民生資金、項目和相關政策落實情況的審計，凸顯國家以人民為中心的使命與擔當。政府工作主要涉及中央部門預算執行審計等，這也是財政資金審計的一項重點內容，財政資金審計不斷加壓，嚴格監督各級政府、各部門加強預算，堅持“過緊日子”，嚴控一般性支出，盤活存量資產與閑置資金。

（三）財政資金違規使用審計實施方法

根據審計實施方法分類，財政資金的違規使用審計主要可分為合規審計與績效審計。財政資金合規審計以資金使用規定為依據，重點核查財政資金有無擠占挪用、違規支付等問題。財政資金績效審計重點關注財政資金使用的科學性、合理性、有效性。根據審計公告與已有研究，體現合規審計的關鍵詞主要有：多申領、擠占、挪用、截留、違規支付、超標、賬實不符、違規使用、違規處置、賬外賬等；體現績效審計的關鍵詞主要有：預算下達不及時、不精準、閑置資產、使用效率低、預算未執行、落實不到位等。合規審計與績效審計的詞頻統計如圖3所示。

如圖3所示，近年來，財政資金審計方法逐漸由側重合規審計向側重績效審計轉變，財政資金績效管理水平與財政資金使用效益愈發成為財政資金審計工作的重點。2013—2017年，合規性審計的增長率大于績效審計，此階段財政資金使用合規性是審計工作的重點。2017年，黨的十九大報告提出要“建立全面規范透明、標準科學、約束有力的預算制度，全面實施績效管理”。審計工作隨之逐漸向財政資金的使用效益方面傾斜，績效審計的增長率開始超過合規審計的增長率。財政資金績效審計是審計機關提高財政資金使用效益、促進經濟高質量發展的重要手段，也是推進國家治理體系和治理能力現代化，推動現代財政制度建立的有效路徑。2018年，《中共中央 國務院關于全面實施預算績效管理的意見》要求加快建成全方位、全過程、全覆蓋的預算績效管理體系，這標志著預算績效管理制度和組織體系初步確立，績效管理的范圍與層次不斷拓展。

三、財政資金違規使用情況分析

（一）預算編制階段財政資金違規使用

黨的十八大以來，“全面規范、公開透明”的預算制度成為我國財政資金預算的發展方向。預算編制是財政資金妥善安排的重要起點，在預算編制階段，財政資金的違規方式主要有：預算編制不完整、預算編制不細化、編報不實、代編預算等四類問題。具體涉及的財政資金統計見表1。

由表1可看出，預算編制階段財政資金違規使用的“重災區”集中在預算編制不細化方面，九年來涉及資金總數高達3000多億元。預算編制不細化主要表現在預算在年初未落實到具體單位、具體項目。中央在下達財政資金時，各部門、各單位未將財政資金及時、精準、合規落實到具體單位或項目，嚴重影響了財政資金的使用效率。編報不實是指部門預算編制不符合實際情況，主要表現為多申領財政資金、虛假申報、虛假配套資金問題等。編報不實會導致資金損失浪費，不符合國家要求的各部門“過緊日子”的要求。預算編制不完整、代編預算所涉及的違規資金最少。從違規使用資金的總數來看，2013—2017年呈逐年下降趨勢，但2018—2021年又出現回增現象，說明在預算編制階段，財政資金違規使用未得到徹底整改，這可能與部門預算采用的“基數+增長”的預算編制模式有較大關聯。由于基數中還存在一些前期不合理的預算部分，如果未剔除這部分不合理預算即進行預算編制，很有可能造成預算編制與現實情況脫節，導致預算編制環節財政資金違規使用現象再次出現。

（二）預算執行階段財政資金違規使用

財政資金預算執行情況關系著黨和國家各項方針政策是否落實。預算執行階段的財政資金違規使用主要包括：擠占、挪用、截留財政資金，以撥代支，未經批準調整預算，違規使用“三公經費”，應繳未繳收入，違規招標采購，以往來賬項核算收入支出，損失浪費，賬外賬等九項內容。具體統計結果見表2。

未經批準調整預算與違規招標采購是預算執行環節財政資金違規使用的主要方式，其中未經批準調整預算違規問題每年都有較大金額涉及，屢審屢犯現象較為嚴重。2013—2021年未經批準調整預算違規資金達到1154.22億元，通過查閱審計報告發現，未經批準調整預算的主要表現形式為改變資金用途、計劃投資未執行、提前支付等。這是因為預算的調整需要層層批報，審批過程較為嚴格，預算單位由于臨時需求調整、管理失誤等各種原因不按規定進行調整申報，破壞了預算執行的嚴肅性，違反《預算法》中關于預算調整的要求。違規招標采購總體違規資金同樣數額較大，但在2019—2021年此類違規金額占總違規金額較之2013—2018年下降明顯。以往來賬項核算收入支出的違規資金在近年來（2017—2021年）也呈總體下降趨勢，且2019—2021年無此類財政資金違規使用問題，這說明這些問題的整改效果較好。

（三）資產管理階段財政資金違規使用

財政資金違規使用現象同樣也存在于資產管理階段，主要表現為四個方面：違規使用或處置資金資產、未及時撥付或閑置資金資產、賬實不符或賬表不符、管理不規范。具體違規金額見表3所示。

資產管理階段財政資金違規使用近年來呈逐漸下降趨勢，但總體數額較大，其中未及時撥付資產或閑置資金資產是此階段財政資金違規使用的突出問題。未及時撥付或閑置資金資產主要包括：未及時劃轉、未盤活、長期停工等違規方式，大量閑置與未盤活資產的存在，嚴重影響了財政資金的使用效率，造成財政資源的浪費，不符合黨中央、國務院對于資產管理的要求，一定程度上也反映了資產管理制度缺失，資產管理方法較為落后。

四、財政資金違規使用整改反饋

（一）財政資金違規使用整改方式

審計整改是審計發揮監督作用的重要體現。依據黨的十八大以來審計署發布的審計公告可知，不同類型的審計公告中有不同的整改反饋方式，多數在審計公告后都會附有初步的整改結果，且表示會進行持續的跟蹤審計，具體如表4所示。

財政資金違規使用整改情況反饋形式缺乏統一標準。其中，中央部門預算執行審計整改反饋方式最為規范，有相應的審計公告或審計報告反饋詳細整改情況，這與2014年出臺的《國務院關于加強審計工作的意見》中“健全整改責任制”的要求相符。但其余類型審計整改的反饋數據籠統，僅說明初步整改結果，反饋形式標準不統一，還未完全建成審計整改長效機制，這與2021年中共中央辦公廳、國務院辦公廳（以下簡稱“兩辦”）印發《關于建立健全審計查出問題整改長效機制的意見》中的要求不符。

（二）財政資金違規使用整改結果發布時間

財政資金整改結果在問責主體、審計對象與社會公眾中發揮信號傳遞作用，督促各審計對象對財政資金的使用進行后續改進。通過對審計署發布的有關財政資金審計整改結果進行整理，本文歸納出審計整改結果公布距審計公告發布的間隔時間，如圖4所示。

審計整改結果的公布時效性一般，有一定滯后性，存在較大改進空間。在2013—2021年審計署發布的有關財政資金審計整改結果中，有48.4%的審計整改結果發布時間距離審計結束時間小于4個月，24.2%的時間跨度在5個月到7個月之間，其余時間跨度在8個月到12個月。幾乎過半的審計整改結果發布時間距離審計結束時間小于4個月，但還存在27.4%的審計整改結果距審計結果時間大于8個月。《審計署審計結果公告試行辦法》規定，“中央預算執行情況和其他財政收支的審計結果需要公告的，必須經過國務院批準同意……其他審計事項的審計結果需要公告的，由審計署審批決定”。在進行審批時，政府部門會權衡多方面因素來對審計公告進行考量與審批，這會使得審計整改結果公告時效性不足，出現一定滯后性。時效性不足會使后續財政資金的使用管理缺乏指導與修正，不利于實現國家審計的總體目標。

（三）財政資金違規使用整改結果反饋情況

參考已有研究與各部門發布的公告發現，同一問題可能涉及多種整改措施。本文統計出財政資金違規使用問題的整改結果反饋情況主要包括：制度健全、具體措施、正在整改、長遠計劃。這四類整改結果反饋情況的力度依次減小，具體見表5。

2015年，兩辦印發《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》，要求有關部門和單位要加強督促和檢查，推動抓好審計發現問題的整改。2022年12月，《國務院關于2021年度中央預算執行和其他財政收支審計查出問題整改情況的報告》中指出，習近平總書記多次作出重要指示批示，要求各有關部門和單位自覺接受審計，嚴肅認真整改審計發現問題，做好審計工作“下半篇文章”。但根據分析，目前財政資金審計整改以整改力度最小的“長遠計劃”為主，僅表明整改態度，整改流于形式，整改力度最大的“制度健全”與“具體措施”占比不足40%，存在審計問題復現隱患。如《長江經濟帶生態環境保護審計結果》《審計署關于36個縣2012年機構運轉支出情況的審計調查結果》等公告中，關于整改結果90%以上的為“正在整改”與“長遠計劃”，大部分“正在整改”缺少后期的審計整改報告，追溯性較弱，審計問責功能一定程度上缺失。此外，一些整改報告避重就輕，僅在公告中簡略提及前期已經完成的整改，關鍵性問題未能回應，整改力度有待加大。

（四）財政資金違規使用審計整改效果

財政資金違規使用已整改金額某種程度上代表著審計整改效果，問題金額與整改金額的差額越小，說明整改效果越好，表6列示了2013—2021年審計整改的具體金額。

近年來，審計整改持續發力，整改效果明顯提升，但審計整改差額仍存在小范圍浮動，表明審計整改存在一定改進空間。從表6中可以看出2015年整改效果最好，差額僅為164.57億元，2018年整改效果較差，達到千億級別。2020年和2021年隨著《關于建立健全審計查出問題整改長效機制的意見》等相關文件的發布，審計整改情況運用和追責問責機制逐漸健全，整改效果較之前三年有較大提升，整改效果得到強化。審計機關仍需持續加大審計整改力度，督促有關單位和部門加強審計整改。

五、研究結論與政策建議

（一）研究結論

本文選擇2013—2021年審計結果公告與審計整改公告為樣本，梳理財政資金審計現狀，分析財政資金違規使用情況，總結財政資金違規使用整改效果與問題，研究得出以下結論。（1）《國務院關于加強審計工作的意見》出臺后財政資金審計范圍持續擴大、程度不斷加深，主要集中在國家重大政策措施落實情況跟蹤審計、專項（資金、基金）審計與中央部門預算執行審計。審計內容重點聚焦民生保障與政府部門工作，環境保護也逐漸成為財政資金審計的重點內容。審計方法由合規審計向績效審計轉變，形成由關注財政資金使用合規性向關注財政資金使用效益效果傾斜的現狀。（2）從財政資金的違規使用情況來看，違規情況主要集中在預算編制、預算執行與資產管理階段。黨的十八大后違規使用情況得到一定遏制，尤其是2019—2021年來財政資金違規使用情況明顯改善。然而，還存在一些違規問題“屢審屢犯”情況仍較為嚴重，如一些單位預算下達不細化不及時、未經上級批報隨意調整預算使用途徑、資產管理制度欠缺、管理方法落后等問題。（3）從財政資金違規使用的整改效果來看，審計整改效果逐漸改善，問責力度持續加大，然而還是存在整改反饋標準不統一、不規范，一些問題在初步整改后沒有進行后續的跟蹤審計，不利于財政資金發揮良好的使用效益，整改反饋效率不高，整改力度有待繼續加大等關鍵問題，相對于新時代對于財政資金的審計要求還有一定改進空間。

（二）政策建議

第一，加大財政資金違規使用的審計整改力度。審計整改是審計工作的落腳點，是審計成果發揮作用的關鍵環節，也是有效解決財政資金違規使用的重要途徑。黨的十八大以來，審計整改得到前所未有的重視。改變財政資金違規的難題，加大此類問題的整改力度，需要完善財政資金違規使用整改制度。首先應增加“制度健全”與“具體措施”的比重。將審計中出現的問題細化成不同層次，實行分類整改制度，對不同的問題實行不同的整改方案，并將整改措施細化。其次是強化問責機制。針對發現的財政資金違規使用情況，要深挖具體責任人與責任單位，必要時追究相關法律責任，將整改責任壓實。只有加強問責、筑牢制度防線，才能避免財政資金違規使用“屢審屢犯”問題，實現財政資金審計的總體目標。

第二，增強財政資金違規使用整改狀況跟蹤審計。針對部分財政資金違規使用整改缺乏跟蹤審計的問題，應成立專門進行審計跟蹤的部門，委派專人督促各部門、地方政府等跟進整改進度，并規定相關部門及時在官方渠道發布有關跟蹤審計的情況，便于社會各方面進行監督。審計機關理應及時關注整改出現的新情況，落實具體整改要求，將整改意見全面執行到位，提高財政資金的使用效益。同時，整改的責任主體也要按時向審計機關匯總審計整改情況，便于審計機關掌握整改情況、提高工作效率。

第三，提高財政資金整改的時效性與規范性。由于審計公告對外披露程序復雜，因此可能會造成審計整改結果對外報出存在一定滯后性。解決此類問題，首先應將批報制度化繁為簡，審計機關應利用大數據審計等技術手段提高辦公效率，加速整改結果披露進程。此外，針對整改結果披露不規范的問題，應構建獨立的整改披露制度，將審計整改結果與審計公告分開披露并實現相互索引，方便公眾與監管部門進行查驗。

（作者單位：西安石油大學經濟管理學院，郵政編碼：710065，電子郵箱：wuxun@stu.xjtu.edu.cn）

主要參考文獻

[1]孔祥銀，王琰.財政資金審計監督全覆蓋優化研究[J].財會通訊， 2018（7）：95-98

[2]寇理.新時代財政審計發展研究：基于黨的十八大以來中央預算執行和其他財政收支的審計工作報告的分析[J].審計研究， 2022（6）：15-20

[3]劉國常，朱雯雯.中央部門預算執行審計及問題整改研究：以2013—2018年審計署審計結果公告為例[J].財會通訊， 2021（21）7-9+135

[4]劉家義.論國家治理與國家審計[J]．中國社會科學， 2012（6）：60-72+206

[5]吳勛，陳宣潔，陳俊亞.中央部門預算執行審計發展演變、違規特征與整改[J].財會月刊， 2022

（10）：108-114

[6]于富生，張穎.財政資金違規使用途徑分析及政策應對[J].會計之友， 2013（14）：22-26