地方治理視角下的我國地方稅體系建設探析

李燕

【摘要】地方稅是地方政府財政的重要來源，也是地方政府實現有效治理的基礎與保障。回望改革開放后地方稅制演化路徑，增進地方治理效能的地方稅制面臨著稅種結構不平衡問題、地方專享稅收收入占稅收收入的比重明顯偏低、地方稅收收入對地方支出的支撐能力明顯不足、地方稅種要素不完善，促進綠色低碳方面作用不夠等困境。面向未來，還需要完善地方稅體系建設，提升地方政府治理能力。

【關鍵詞】地方稅；地方治理；地方稅主體稅種

【基金項目】2020年廣西高校中青年教師科研基礎能力提升項目“ 地方有效治理激勵視角下的稅收制度構建研究”（2020KY38001 ）。

一、引言

在我國現有的體制下，地方政府是地方治理的主體。“郡縣治，則天下安”，地方政府在國家治理中發揮著重要作用，其治理水平的高低也影響著國家治理的成效。地方稅作為地方財政收入來源的重要部分，可以說是地方政府能夠實現有效治理的重要基礎。黨的十九屆六中全會通過的《國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035年遠景目標綱要》中提出，要“加快建立現代財政制度”“建立權責清晰、財力協調、區域均衡的中央和地方財政關系”。健全地方稅體系是現代稅收制度改革的內在要求，因此需要將地方稅制度的完善融入國家治理大局之中，實現地方政府治理體系和治理能力現代化。

二、改革開放以來我國地方稅制演化路徑

改革開放以來，在逐漸理順中央和地方政府財政分配關系的過程中，地方稅制也得到了進一步的完善。

1.1979～1993年：“利改稅”與財政包干制

改革開放后，我國經濟體制開始從計劃經濟向市場經濟轉變，稅制改革在此背景下展開。這一時期的稅制改革主要是通過調整中央政府和地方政府的分配關系，從而調動地方政府的積極性。1983～1984年兩步“利改稅”解決了國營企業過于依附國家的計劃與分配，缺乏主動性與積極性的問題，自此后稅收也逐漸成為國家財政收入的主要形式。1985年“劃分稅種、核定收支、分級包干”的財政管理體制將財政收入劃分為三個部分：中央財政固定收入、中央和地方財政共享收入、地方財政固定收入。集體企業所得稅、農牧業稅、城市房地產稅等12個稅種收入歸地方財政。

1988年，財政大包干的財政管理體制，逐漸取代了兩步“利改稅”，地方的年度預算收支指標經中央核定后，由地方包干完成，地方自求平衡，超支不補，結余留用。這一階段地方將城鄉個體工商戶所得稅、個人所得稅、獎金稅等5種稅種劃歸地方稅，而且開征了耕地占用稅和城鎮土地使用稅兩個新稅種，地方稅的稅種更加豐富。但包干制下，地方政府獲取了經濟增長帶來財政收入增長的主要部分，中央財政日趨困難。中央財政收入占國家財政收入和國家財政收入占GDP的“兩個比重”急劇下滑。分稅制改革在此背景下推行。

2.1994～2013年：“分稅制”改革

1994年的分稅制改革對于我國現行地方稅制體系的建設意義重大。把實施宏觀調控、維護國家穩定的稅種（關稅、消費稅和中央企業所得稅等8個稅種）確定為中央稅，由中央征收，并作為中央財政的固定收入；將有利于地方經濟發展和地區間穩定的稅種（營業稅、個人所得稅和房產稅等18個稅種）交由地方征收有利于促進中央與地方財政平衡的稅種確立為共享稅。分稅制財政管理體制，將中央和地方政府的事權和財政支出范圍進行了劃分，中央和地方稅體系得以建立。除此之外，還制定了中央財政對地方財政的稅收返還和轉移支付制度。這既進一步理順了中央和地方間的激勵機制、財政機制，也保障了地方政府財政收入來源的穩定，讓地方政府在抓經濟、搞發展的強大內生動力的驅動下不斷煥發生機，為我國經濟增長奠定了強大基礎，穩步實現了稅制改革目標。

3.2013年至今：構建和優化現代財政制度背景下的地方稅制

在分稅制改革基本確立地方稅框架之后，稅制中仍然存在著許多不利于公平競爭、高效征管以及收入分配的因素。隨著經濟體制改革不斷深入，我國圍繞建立社會主義市場經濟的改革目標，對地方稅進行了逐步完善。

（1）1994年分稅制改革后，地方財政的主體稅種一直是營業稅，但是營業稅和增值稅因為抵扣鏈條不銜接產生的重復征稅，讓部分行業稅負過高且行業間稅負差異較大等問題日益突出。因此，從2012年開始至2016年，先從上海率先啟動增值稅擴圍試點，逐漸將增值稅的征管范圍覆蓋到所有行業，完成了對貨物增加值、服務的全鏈條征管。在此之后營業稅退出歷史舞臺。“營改增”的實施促進了“行業稅制不公”這一歷史遺留問題的解決，但是也導致了作為地方稅主體稅種的營業稅不復存在，中央政府和地方政府收入分享機制的完善逐漸成為地方稅體系建設的重點。

（2）為更好地順應我國經濟結構調整和發展方式轉變的需求，增強全社會環境保護意識，更好地推進生態文明建設，2018年開征環境保護稅。通過強化企業治污減排責任，對主動采取措施降低污染物排放濃度的企業給予稅收減免優惠的政策。不僅對企業形成了有效的激勵約束機制，而且《環境保護稅法》作為自1994年稅制改革以來出臺的第一個地方稅種，對促進地方稅體系的豐富與發展具有重要的里程碑意義。

三、增進地方治理效能的地方稅制現實困境

地方政府支出責任在不斷加大，因此迫切需要相對穩定的財政收入來源，地方稅體系建設也成為重要命題。但是目前地方稅體系建設進程仍然相對滯后，種種問題阻礙了地方稅體系的進一步完善。

1.稅種結構不平衡問題

在我國現行的地方稅體系中，地方稅由地方共享稅和地方專享稅兩大類構成。地方共享稅由增值稅、企業所得稅、個人所得稅、資源稅、城市維護建設稅、印花稅等構成，地方專享稅由房地產稅、城鎮土地使用稅、土地增值稅、車船稅、煙葉稅、耕地占用稅、契稅、環境保護稅等構成。隨著“營改增”政策的施行，地方稅主體稅種被取消，中央稅和地方稅保持了多年五比五的分配比例被打破，直至今日地方稅缺乏主體稅種的問題依然沒有得到解決。現階段我國地方稅收收入主要以共享稅稅收為主體，2022年共享稅占地方稅收收入的73%，地方專享稅收收入占地方稅收收入比重低。近年來，直接稅比例雖有緩慢上升的趨勢，但我國目前仍以間接稅為主，作為能夠有效調節收入分配的財產稅目前尚處在缺位狀態。一方面作為地方專享稅種的房地產稅，雖然具有稅基較寬、覆蓋面較大、稅源充足等特點，但我國房地產稅改革有著來自城鎮商品住房擁有者、高價值住房擁有者、地方政府、金融機構等多方壓力，至今房地產稅仍在試點階段，未在全國推行，進展緩慢。另一方面，在我國，由于在征稅對象、計稅依據、稅率、征稅環節等方面存在難點，遺產稅的開征尚需一定時間。這無疑都不利于地方稅主體稅種的建立，為地方稅制體系的完善帶來了挑戰。

2.地方稅收收入對地方支出的支撐能力不足

2016年全面“營改增”后原本由地方財政專享的營業稅也成為中央與地方共享的增值稅，地方財政收入對共享收入的依賴度進一步提高。地方專享稅收入比重過低，使得地方財政不得不依賴共享稅收入，并且中央政府調整共享稅的稅種、稅率、稅基等稅制安排，導致地方專享稅收入不穩定。缺乏穩定的收入預期不利于地方政府專注于本地經濟社會長期發展、培育穩定可靠的地方稅源，這也是造成“土地財政”、行政性收費等問題加重的原因之一。

地方稅是地方政府提供基本公共服務、調節經濟運行、優化資源配置的重要收入來源。在我國現行以收定支、收支掛鉤的分稅制財政管理體制下，地方財政支出取決于地方財政收入。如表1所示，近十年來，地方稅收收入占地方一般公共預算支出比例逐年下滑，2022年僅占34%，為十年來最低，可以看出地方稅收收入對一般公共預算支出的貢獻不足，地方政府提供公共服務還需要依賴中央對地方返還、轉移支付及非稅收入等。

注：根據國家統計局網站公布的數據計算得出

3.地方稅種要素不完善，促進綠色低碳方面作用不夠

黨的二十大報告提出，中國式現代化是人與自然和諧共生的現代化。我國當前的綠色稅收體系以環境保護稅、資源稅和消費稅為主，其中作為地方專享稅種之一的環境保護稅自2018年開征以來在促進生態文明建設上發揮著重要作用，資源稅雖然是中央和地方共享稅種。但是除海洋、石油企業繳納的資源稅歸中央，其他企業納稅人繳納的資源稅均歸地方所有，2022年歸地方所有的資源稅占資源稅總體的96.7%。可以說地方稅種要素的完善，對促進綠色低碳方面意義重大。但是當前地方稅體系稅種在稅率、征收的范圍等方面還存在改進的空間。例如，在稅率方面，資源稅稅率偏低，2022年，資源稅僅占地方稅收收入的4.3%，比重較低，不利于我國經濟的可持續發展與資源的節約利用。

四、推進地方有效治理的稅制體系構建

1.建立地方主體稅種，加快地方稅體系重構進程

一直以來我國施行的是以稅額劃分為主的稅收分享模式，這一模式既盡可能地避免了稅收分權帶來的種種征管漏洞，又能夠為地方政府發揮財政激勵作用賦予一定的自主權利。從近期來看，以來源穩定、稅額較大的增值稅和企業所得稅等共享稅為主，地方專享稅為輔的地方稅體系仍需堅持，但應根據激勵效應和各種稅種發揮的作用等，來動態調整兩級政府稅收收入分配比例以及共享稅征收的范圍，從而讓地方稅收收入能夠相對穩定并實現可持續增長；從中長期來看，仍要大力發展地方專享稅的主體稅種。房地產稅本身具有諸多優點，例如覆蓋面大、稅源充分、收入穩定以及便于監控等，對于完善地方稅體系，構建現代財政制度、實現國家治理現代化均有著重要作用，應積極推進房地產稅改革，將房地產稅作為地方稅專享稅種的主體稅種進行培育。相對減少共享稅收入占比，逐步形成以地方專享稅為主體的地方稅體系，進而實現稅制結構的逐步優化。

2.完善地方稅種，擴大地方稅收入規模對現有的稅種進行改造。

消費稅目前是中央稅，但在“營改增”后，關于消費稅能否成為地方稅的話題受到廣泛關注。2019年，隨著《實施更大規模減稅降費后調整中央與地方收入劃分改革推進方案》的出臺，“后移消費稅征收環節并穩步下劃地方”為消費稅的改革指明了方向。未來消費稅將向地方稅轉型，可考慮將煙、酒、小汽車、成品油等主要征稅對象的增量收入劃入地方省級政府，擴大地方稅來源；并加快消費稅征稅環節后移的改革進程，在消費稅收入下劃至地方的同時需要將征管環節同步后移至批發、零售環節。此外，挖掘新稅源，充實地方稅收入，對財產所有人遺、贈財產開征遺產稅和贈與稅。

3.完善環境保護稅與資源稅，提升地方生態治理成效

環境保護稅和資源稅是專門為了更好地進行生態治理，實現綠色稅收而開征的地方稅種，然而無論是環境保護稅還是資源稅的部分稅制，都存在一些問題，而無法較好地發揮生態治理及促進綠色稅收實現的效能。一方面，當前我國環境保護稅的收入規模較小，這并不符合稅收的外部性定價原則。2022年我國環境保護稅收入僅為203.27億元，而地方財政節能環保支出卻高達5235.84億元，即便加上3381.61億元的資源稅，也遠遠滿足不了地方政府生態治理的資金需要。之所以產生環境保護稅收入過低的問題，原因在于2018年環境保護“費改稅”采用的彈性區間稅額安排以及過低的稅額設計。因此提升環境保護稅的治理功能，應避免整體稅額偏低，環境保護稅的稅額下限需要適當提高。另一方面，現在資源稅的征收范圍十分有限，僅限于礦產品和鹽，而對于濕地、森林、草地等資源并未開征，這也讓資源稅無法達到預期的治理效能，因此，在“綠水青山就是金山銀山”這一理念的指導下，面向未來應逐步擴大資源稅的征收范圍。

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（作者單位：廣西國際商務職業技術學院）