國有企業(yè)固定資產(chǎn)投資項目標準化審計研究

【中圖分類號】F239.65 【文獻標志碼】A【文章編號】1673-1069（2025）01-0114-03

1固定資產(chǎn)投資項目審計現(xiàn)狀

1.1投資規(guī)模逐年增大

根據(jù)國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會披露的數(shù)據(jù)，2024年中央企業(yè)完成固定資產(chǎn)投資5.3萬億元，同比增長 3.9% O國有企業(yè)固定資產(chǎn)投資項目金額和規(guī)模逐年增大，項目數(shù)量和項目復雜程度也隨之提升，使固定資產(chǎn)投資項目審計任務(wù)更加艱巨。

1.2審計要求更加嚴格

隨著審計政治屬性的強化、覆蓋范圍的拓展、協(xié)同監(jiān)督的深化以及信息技術(shù)的應(yīng)用等，對審計工作提出了更高要求。“審計全覆蓋\"“以審促建”“應(yīng)審盡審、凡審必嚴\"等新形勢、新政策賦予了審計工作更廣泛的意義。這些新要求、新形勢、新政策促使固定資產(chǎn)審計工作逐漸由單一的財務(wù)收支審計轉(zhuǎn)向全過程穿透式監(jiān)督，助力經(jīng)濟發(fā)展轉(zhuǎn)型升級。

2固定資產(chǎn)投資項目存在問題

2.1審計隊伍專業(yè)存在局限性

隨著科研投入的不斷增加，配套的固定資產(chǎn)投資項目也逐漸增多。國有企業(yè)為貫徹落實國資委關(guān)于審計工作的要求，不同程度地開展了對審批權(quán)限內(nèi)固定資產(chǎn)投資項目終審和預(yù)審計工作。固定資產(chǎn)投資項自審計不僅涉及財務(wù)收支，還涉及建設(shè)程序、工程造價等諸多方面。但現(xiàn)階段國有企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)人員多為財會、審計專業(yè)人員，對固定資產(chǎn)投資項目所涉及的其他方面缺乏一定的專業(yè)性，難以滿足審計新要求。

2.2審計資源有限

國有企業(yè)通常采用垂直管理模式，集團公司總部需要管理多家下屬單位。但受限于人員編制，審計機構(gòu)人數(shù)有限。為解決審計任務(wù)增加與人員限制的矛盾，現(xiàn)階段國有企業(yè)固定資產(chǎn)投資項目審計主要采取兩種方式：一是由總部審計機構(gòu)聘用具備資質(zhì)的會計師事務(wù)所實施具體審計業(yè)務(wù)。其優(yōu)點是解決上級審計機構(gòu)資源不足的問題，且審計質(zhì)量由第三方保障。缺點是管理成本較高，審計質(zhì)量難以把控。二是由總部審計機構(gòu)自行組建審計組進行審計。其優(yōu)點是管理成本較低，缺點是審計資源有限，需要從內(nèi)部多方協(xié)調(diào)審計人員，導致審計隊伍成分復雜，效率較低。隨著近年來人力成本逐步提高，國有企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)按照國資委、國家審計署等要求充分發(fā)揮“經(jīng)濟監(jiān)督”作用的走深走實，外聘會計師事務(wù)所進行項目審計的情況越來越少，內(nèi)部審計機構(gòu)自主審計的項目越來越多，項目數(shù)量與資源有限的矛盾愈加激烈。

2.3缺乏統(tǒng)一標準

不同審計人員在審計程序、審計內(nèi)容及問題定性等諸多方面存在差異，不同國有企業(yè)開展審計工作偏好也不盡相同。在審計問題定性上，受審計人員自身局限性影響較大，實務(wù)中經(jīng)常出現(xiàn)不同審計人員對相同性質(zhì)問題定性不一致，以及同一單位不同項目相同性質(zhì)問題定性不一致等情況；在企業(yè)特性方面，不同國有企業(yè)對固定資產(chǎn)項自審計內(nèi)容也各有側(cè)重，有的重視項目建設(shè)程序，有的重視項目采購管理等。

國有企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)經(jīng)常對下屬單位開展審計工作，雖對下屬單位易發(fā)問題相對比較了解，但缺乏統(tǒng)一標準可能帶來嚴重后果。審計應(yīng)盡量保持客觀和公允，具有一定偏好的審計工作風格可能增加審計風險。因此，設(shè)計一套標準化的審計工作體系，有利于現(xiàn)場審計組高效完成審計任務(wù)并保障審計質(zhì)量。

3有關(guān)理論依據(jù)

標準是工作評判的準則，推行審計標準化管理，有利于提高審計效率。審計機關(guān)應(yīng)探索科學合理的管理機制實現(xiàn)審計標準化管理。固定資產(chǎn)投資項目審計標準化，即通過規(guī)范固定資產(chǎn)投資項目審計流程、審計內(nèi)容及審計成果，實現(xiàn)提升審計效率、降低審計風險的一種作業(yè)方式。

標準的制定和實施必須有相應(yīng)的依據(jù)。《內(nèi)部審計基本準則》明確規(guī)定了內(nèi)部審計基本程序及作業(yè)內(nèi)容；《內(nèi)部審計實務(wù)指南第1號—建設(shè)項目內(nèi)部審計》和《基本建設(shè)項目峻工財務(wù)決算管理暫行辦法》（財建[2016]503號）4明確規(guī)定了建設(shè)項目審計應(yīng)覆蓋的內(nèi)容和關(guān)注重點。結(jié)合上述規(guī)章制度，固定資產(chǎn)投資項目標準化體系應(yīng)至少覆蓋以下內(nèi)容：

一是審計程序標準化。通過規(guī)范審計程序，能夠減少工作漏洞，降低錯報風險。二是審計底稿標準化。根據(jù)風險導向理論，審計風險受重大錯報風險和檢查風險共同影響，重大錯報風險又受固有風險和控制風險影響。由于固有風險通常難以被審計組成員控制，審計組需通過規(guī)范審計內(nèi)容，有效規(guī)避檢查風險，降低整體審計風險。三是審計問題定性標準化。問題定性是審計機構(gòu)對審計發(fā)現(xiàn)問題的看法，且關(guān)系到最終審計意見的下達，因此必須保持標準統(tǒng)一。四是審計報告內(nèi)容和結(jié)構(gòu)標準化。審計報告是審計工作的成果之一，其受用對象不但包括審計機構(gòu)主要負責人，還包括被審計單位的相關(guān)項目主要負責人、管理人員等。標準化的審計報告便于相關(guān)使用者快速、清晰地了解項目概況及存在問題。五是審計意見標準化。審計意見是上級審計機構(gòu)對被審計項目的態(tài)度和看法，通常以紅頭文件形式下達至被審計單位。標準化的審計意見可以減少不同人員在擬定審計意見時的主觀差異，從而提高審計工作的獨立性和客觀性。

4固定資產(chǎn)投資項目標準化體系構(gòu)建

4.1標準化審計程序

標準化審計程序的設(shè)計原則是兼顧效率與目的。程序設(shè)計過于復雜，會增加作業(yè)資源消耗；過于簡單則可能控制不足，導致檢查風險增加。結(jié)合內(nèi)部審計程序基本理論，標準化審計程序應(yīng)當至少包括以下步驟：

一是根據(jù)審計需求擬定審計計劃。通常在國有企業(yè)中，項目具體立項、實施部門并非審計部門，因此審計部門不能掌握項目審計需求信息，需要項目管理部門上報審計需求。審計部門結(jié)合自身工作安排統(tǒng)籌擬定審計計劃。二是組成審計組并下達審計通知書。由于審計機關(guān)人數(shù)有限，通常需要從下級非被審計單位抽調(diào)人員組成審計組，但下級單位能夠派出人員具有不確定性，只有待充分溝通協(xié)調(diào)后才能確定最終審計組成員，審計組成員確定后方可下達審計通知。三是召開審計進點會，實施現(xiàn)場審計。審計進點會的主要自的是傳達審計要求，并通過被審計單位情況介紹，讓審計組成員快速了解有關(guān)信息，便于審計組后續(xù)開展工作。四是編制工作底稿，完成審計報告并向被審計單位征求意見。現(xiàn)場審計過程中，審計組成員根據(jù)各自分工完成工作底稿編制和審計報告撰寫。經(jīng)審計組組長審核后，即可向被審計單位發(fā)送審計報告征求意見稿。五是結(jié)合被審計單位反饋意見下達審計決定。被審計單位對審計報告及審計底稿披露的問題無其他意見，并提交書面反饋后，審計部門即可按照內(nèi)部發(fā)文流程下達審計決定。六是歸檔項自審計資料。這是容易忽視的環(huán)節(jié)，審計資料作為審計工作的鑒證，應(yīng)妥善保管，及時歸檔。待全部資料移交單位管理部門后，該項目審計工作正式宣告結(jié)束。

4.2標準化審計底稿

4.2.1設(shè)計目的、依據(jù)及原則

審計底稿是記錄審計過程、獲取審計證據(jù)、得出審計結(jié)論的重要記錄，是形成審計意見的基礎(chǔ)。通過設(shè)計標準化的審計底稿，可以對審計質(zhì)量實施有效控制，確保審計工作符合有關(guān)準則和法律法規(guī)要求，提高審計工作質(zhì)量。審計底稿最重要的要素便是審計內(nèi)容，結(jié)合風險導向原則，一份完整的審計底稿至少應(yīng)當包括以下要素：被審計單位名稱、審計項目名稱、審計過程記錄、審計結(jié)論、編制人、編制日期、復核人、復核日期等。

審計過程記錄是審計底稿的核心部分，包括審計人員實施審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，以及審計證據(jù)的獲取和分析過程。由于其他要素在特定審計組成員及審計項目中多是固定的，因此本文著重研究審計過程記錄的標準化。

4.2.2標準化審計過程記錄

首先，審計內(nèi)容標準化。根據(jù)《內(nèi)部審計實務(wù)指南第1號—建設(shè)項目內(nèi)部審計》《基本建設(shè)項目峻工財務(wù)決算管理暫行辦法》，并結(jié)合實務(wù)經(jīng)驗，固定資產(chǎn)投資項目審計內(nèi)容應(yīng)至少覆蓋以下幾個方面：一是立項批復。主要包括批復文件名稱、日期、文號、主要批復內(nèi)容（包括投資規(guī)模、資金來源、建設(shè)內(nèi)容、建設(shè)周期、建設(shè)地點以及批復的招投標方案等）。二是項目決策及建設(shè)程序合規(guī)性。審查各項建設(shè)內(nèi)容是否屬于批復建設(shè)內(nèi)容，單位可行性報告、初步設(shè)計等是否按照規(guī)定的職責權(quán)限履行審批手續(xù)，項目調(diào)整是否按規(guī)定報批等。此外還應(yīng)對建設(shè)工程規(guī)劃許可證、施工許可證等行政許可進行審查。三是投資計劃下達及資金到位。審核投資計劃下達對應(yīng)文號、下達單位及下達口徑，年度投資計劃金額及來源構(gòu)成、實際到位情況，并對項目涉及的銀行對賬單、銀行余額調(diào)節(jié)表、異常未達賬項等進行審核；對資金是否專戶存儲，有無小金庫等進行審核。四是尾工工程。明確尾工工程項目及建設(shè)內(nèi)容、后續(xù)尚需完成投資額、不同尾工工程項目對應(yīng)的預(yù)計完成時間以及所占總投資比例等。五是往來款項。核實債權(quán)債務(wù)單位及對應(yīng)款項性質(zhì)（預(yù)付、應(yīng)付、預(yù)收、應(yīng)收）金額、付款或收款時間、期末余額，同時審查與合同的契合情況，必要時進行往來詢證。六是建安工程。主要包括批復與實際實施的工程及建筑物各工程子項目名稱、結(jié)構(gòu)、新建或改擴建面積的概算額、報審及審定支出額，對應(yīng)的工程建設(shè)合同簽訂情況、工程結(jié)算、驗收、復核情況（抽查比例不低于 30% ）等。七是招投標。主要對勘察、設(shè)計、施工、監(jiān)理、建安工程和設(shè)備招標程序、評標過程，及中標后續(xù)實施方面是否合法合規(guī)進行審查。八是待攤投資。審核待攤投資報審及審定金額，如涉及統(tǒng)籌分攤的，還應(yīng)對分攤方式和分攤基數(shù)進行審核。九是設(shè)備投資。核對設(shè)備名稱、規(guī)格型號、數(shù)量、金額，確認實際安裝（存放）地點，檢查賬實是否相符，是否與合同及驗收情況相符等。

其次，標準化審計過程的記錄要素。針對標準化審計內(nèi)容發(fā)現(xiàn)的問題，應(yīng)記錄問題涉及的所有相關(guān)鑒證資料，如憑證編號、涉及金額、相關(guān)經(jīng)辦人、問題初步定性、問題違反的法律法規(guī)名稱、文號及相應(yīng)條款、針對問題的管理建議和處理建議等。

4.3標準化問題定性

不同審計組成員對相似問題可能會有不同的界定，如列支不合理支出可能會被歸類為會計核算問題或項自管理問題。標準化審計問題定性應(yīng)針對問題產(chǎn)生的根源界定問題性質(zhì)，不能停留于問題表象，同時要結(jié)合問題所涉及的主要責任部門或責任人，形成“責任一事件一后果”的標準化審計問題定性模式。

以列支不合理支出為例，如果是業(yè)務(wù)部門使用了正確的預(yù)算項目，并在報銷單據(jù)中列明相關(guān)費用的開支歸屬哪一個基建項目，且不存在虛假票據(jù)、虛假合同等問題，那么問題產(chǎn)生的原因應(yīng)歸屬于財務(wù)部門記賬隨意，導致擠占項目成本，問題可定性為“財務(wù)部門記賬不嚴謹，導致無關(guān)支出擠占項目成本”。但如果上述問題是因為業(yè)務(wù)部門報銷人員亂用、混用預(yù)算，未在報銷單據(jù)中明確有關(guān)支出歸屬于哪一個固定資產(chǎn)投資項目，按“責任一事件一后果”的表述模式，問題則可定性為\"業(yè)務(wù)部門亂用預(yù)算，導致不合理支出擠占項目成本”

通過深挖問題產(chǎn)生的根源，并明確責任部門，既便于后續(xù)項目單位厘清整改責任，又減少了問題錯判和“冤假錯案”，使問題定性能夠在形式和實質(zhì)上得到統(tǒng)一。

4.4標準化審計報告

根據(jù)內(nèi)部審計實務(wù)指南，結(jié)合固定資產(chǎn)項目審計具體實踐，固定資產(chǎn)投資項目標準化審計報告應(yīng)至少包括以下內(nèi)容：建設(shè)單位基本情況；項目批復情況（包括立項、可研、初設(shè)、調(diào)整批復）：建設(shè)程序情況；法人責任制落實情況；內(nèi)控體系建立及執(zhí)行情況；建設(shè)進度情況；采購管理情況；招投標情況（包括勘察、設(shè)計、監(jiān)理及設(shè)備）；資金到位及管理；核算情況；投資完成情況（包括報審及審定支出）；交付使用資產(chǎn)情況；尾工工程情況；審計發(fā)現(xiàn)問題及建議；審計結(jié)論。

4.5標準化審計意見

審計意見是上級審計部門對下級被審計單位項目審查結(jié)果的看法和所持的態(tài)度，通常以紅頭文件形式下發(fā)，是典型的公文。審計意見應(yīng)對項自整體情況進行概述，包括項目批復投資、資金來源、實際到位資金及構(gòu)成、審定支出及超支（結(jié)余）金額、形成并交付使用資產(chǎn)情況，并對項目是否符合峻工財務(wù)決算要求發(fā)表意見（符合或不符合）。

5實施對策

5.1因地制宜構(gòu)建標準化審計體系

不同國有企業(yè)有不同的特點，其開展工作的方式和邏輯不同，因此對固定資產(chǎn)投資項目的審計會有不同的側(cè)重。例如，在審計程序的審計進點會環(huán)節(jié)，部分國有企業(yè)對于總體投資較小的項目，為節(jié)約審計時間，可能不召開審計進點會，直接到現(xiàn)場開始審計工作。盡管本研究擬建立的標準化審計體系可能并不能適應(yīng)全部情況，但固定資產(chǎn)投資項目的審計內(nèi)容和主要工作程序還是存在較大的相似性。因此，不同國有企業(yè)在具體實施過程中，應(yīng)系統(tǒng)梳理自身工作模式，結(jié)合自身特點，建立一套契合自身的標準化審計體系，并在實際應(yīng)用中結(jié)合審計效率和效果不斷改進，直至實現(xiàn)風險和效益的最佳平衡。

5.2自上而下推動標準化體系落地實施

國有企業(yè)金字塔式的管理結(jié)構(gòu)決定了處于管理末級的各個子企業(yè)不具備推動標準化審計體系落地的基本條件，必須通過集團總部或至少通過二級單位自上而下推行。在實施前期，可以通過試點方式，先打通“集團總部一二級單位一三級單位一四級單位”單一鏈條，待其成熟完善之后，推廣應(yīng)用到全集團實施。

6結(jié)論

通過標準化審計體系的構(gòu)建和實施，可以有效解決國有企業(yè)固定資產(chǎn)投資項自現(xiàn)場審計組成員復雜、不同企業(yè)工作偏好不同等問題，使現(xiàn)場審計組較為快速的識別和定位問題，在保證審計質(zhì)量的同時，較大的提高審計效率，降低審計風險。

【參考文獻】

【1】陸輝.國有企業(yè)內(nèi)部審計問題研究[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2018（18）：150-151.

【2】蔡捷.審計標準化管理探索[J]合作經(jīng)濟與科技，2017（23）：162-163.

【3】中國內(nèi)部審計協(xié)會.第1101號—內(nèi)部審計基本準則（2023年修訂）[EB/OL].https：//www.ciia.com.cn/cndetail.html？id= 35589，2023-06-13.

【4】財建[2016]503號.關(guān)于印發(fā)《基本建設(shè)項目峻工財務(wù)決算管理暫行辦法》的通知[Z]

【5】財會[2019]5號.關(guān)于印發(fā)《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》等18項審計準則的通知[Z].