芻議國際避稅地對非避稅地國家的影響

摘要： 世界經濟日趨自由化和一體化，使國際避稅地成為全球眾多公司的注冊點，這主要在于其配套的金融服務和寬松的稅收環境。正是這些寬松的政策環境使其成為一些企業避稅的“天堂”，但同時也給其他非避稅地國家帶來一些負面的影響，使非避稅地國家政府的財政收入減少，損害了非避稅地國家的利益，因此，國際避稅地也成為很多國家和國際組織反避稅的主要對象。本文試圖分析國際避稅地對非避稅地國家帶來的負面影響，并提出非避稅地國家應采取的對策建議。

關鍵詞： 國際避稅地 惡性稅收競爭 轉讓定價稅制 稅收情報交換

一、國際避稅地對非避稅地國家的影響

（一）侵蝕非避稅地國家的稅基

1.跨國公司在避稅地設立離岸公司，損害非避稅地的國家稅收權益

跨國公司在國際避稅地避稅的主要方式之一就是在國際避稅地建立離岸公司，然后通過避稅地的公司與其它地方的公司進行商業、財務運作，把利潤轉移到避稅地，靠避稅地的免稅收或低稅收減少稅負。大多數發達國家的納稅人紛紛在國際避稅地設立機構的做法，輕而易舉地規避來源國和居住國的稅收。而這些居住國大多數都是稅率很高、稅負很重的非避稅地國家。

由于國際貿易活動越來越多地通過因特網進行，交易活動通過國際避稅地周轉而使非避稅地國家的稅基受到侵蝕的可能性還會大大增加。因此，所有的收入和費用都不在非避稅地國家，這使得本應屬于非避稅國家的稅收流失更多。

2.跨國公司濫用轉讓定價，侵蝕非避稅地國家的稅基

轉讓定價是指利用關聯企業之間商品勞務等的轉讓價格來調節不同納稅主體之間的利潤水平，而節約企業的總體稅負成本。跨國納稅人在國際避稅地設立離岸公司避稅的過程中必然會利用轉讓定價，達到減少稅負從而增加利潤的目的，有時甚至是濫用轉讓定價。具體來說，跨國納稅人通常濫用轉讓定價主要有以下幾個方面：

（1）收入與費用的轉讓定價。跨國母子公司和總分公司之間供應原材料、銷售產品時，實行“低進高出”或“高進低出”的辦法，把收入盡量轉移到設立在國際避稅地的關聯公司，而把費用盡量轉移到非避稅地國家的關聯公司去，從而達到避稅目的。

（2）貸款利息收入的轉讓定價。母公司通過對非避稅地的國家的子公司實行高利率貸款，而對設立在國際避稅地的子公司實行低利率貸款的辦法來影響子公司的產品成本，從而達到轉移利潤的目的。

（3）勞務費的轉讓定價。在關聯企業之間，如果把大量的勞務費轉移到位于非避稅地國家的公司賬上，致使這家公司出現虛假的虧損，從而免納所得稅。而把提供勞務取得的收入放在避稅地，則這筆收入也不必繳納所得稅。

其他還有諸如有形資產、無形資產、管理費等的轉讓定價，不是經常發生的，不具有普遍性和多發性。但它們和前述三種一樣，都是使跨國納稅人的收入和利潤向避稅地轉移，而費用向高稅非避稅地國家轉移，損害非避稅地國家的稅收利益。

（二）引發國際間惡性稅收競爭

所謂惡性稅收競爭，指有意制定超低稅收，將稅收優惠發展到極致的避稅地稅制，惡意損害他國稅收主要的行為。OECD列舉了識別惡性稅收競爭關鍵因素：對有關所得實行低有效稅率或零稅率；稅收制度顯得封閉保守；這一制度的運作缺乏透明度；推行這一制度的轄區不能有效地與其它國家進行信息交流。

而現在國際避稅地提供的稅收優惠有很多都達到了這些標準，因而這些避稅地之間存在著競爭，因為當一國有很多的稅收優惠措施時，其它國家也會引進同樣的優惠稅制以吸引外資的進入。如英屬維爾京島、百慕大群島、開曼群島等避稅地競相提供更多的稅收優惠以吸引非避稅地國家的跨國納稅人。更進一步加劇這種競爭的是其他非避稅地國家為了保障自己的稅收權益，保護本國資金不外流，也會參與這種爭相增加稅收優惠的競爭中來，從而形成惡性稅收競爭。

惡性稅收競爭的結果是，對于優惠稅制對象的經濟活動，所有國家將無法對其征稅，這種經濟活動一般是經營地點流動性較強的經濟活動。一個國家實行稅收競爭，這本身就意味著增加了國際避稅的機會，這更使納稅人對稅制產生不公平感，從而納稅意識減弱，其結果是流動性活動的稅越高，不公平現象就越嚴重。

惡性稅收競爭也使國際稅收秩序存在潛在隱患。20世紀末，國際稅收的稅源主要來自于跨國公司，如果跨國公司利用各國的稅制差異，甚至通過惡性稅收競爭行為，在國際避稅地設立基地公司轉移應稅所得，逃避應繳稅款，這對稅收主權國家的財政收入的損害是十分嚴重的。

（三）非避稅地國家稅務當局無法準確、及時地獲取情報

避稅地國家的稅收制度缺乏透明度，缺乏實際情報交換，這使得非避稅國家經常無法從國際避稅地的稅務當局獲得有效情報。這會造成以下問題：

1.犯罪活動的增加

那些實行嚴格保密法的國際避稅地普遍被認為用來從事犯罪活動，包括“洗錢”。為公司保密這把保護傘可能有效地阻礙著執法部門（稅務當局及其他執法部門）對構成犯罪行為過程一部分的金融交易的重新調整。

2.無法獲取與商業交易有關的情報

無法從國際避稅地獲取情報，也會妨礙稅務當局實施稅務稽查并在必要的時候對集團內部商業交易進行調整。如果該避稅地實行保密法，那么，這些法律條款就可能成為向其他稅務當局提供情報的障礙。即使沒有這些法律的約束，由于許多國際避稅地不是所得稅協定的締約國，在沒有簽訂協定的情況下，他們既沒有法律義務也不會情愿向其他國家提供情報。

二、非避稅地國家消除這些影響的對策

（一）加強反避稅地立法

一些國際經濟組織和非避稅地國家政府尤其是主要的資本輸出國都制定了專門法規，抵制跨國公司利用避稅地離岸公司避稅。

各國立法規定的具體內容可能不盡一致，但反對避稅地法規的方針是共同的，即母公司管轄區應對公司所得中通過無稅管轄區子公司所獲得的那部分所得征稅。不管這筆所得是否進入母公司賬目中，或是留存在離岸公司，都應視作母公司的所得。如果這項法規能達到目的，那么利用避稅地避稅的優勢就將被消除。在執行類似法規的條件下，跨國公司可能要面臨很多行政罰款，從而加重其稅收負擔。

（二）各非避稅地國家應完善和加強轉讓定價稅制

轉讓定價問題已成為目前國際稅收領域中最困難而又最重要的問題，同時也是非避稅地國家維護本國稅收權益的一個核心問題。因此，對轉讓定價的監管必須成為所有非避稅地國家稅務當局關注的重點。據不完全統計，目前世界上已有近70個國家針對轉讓定價避稅的行為，制定了專門的轉讓定價稅制。轉讓定價稅制的關鍵是對關聯企業和轉讓定價的確認。

1.關聯企業的確認

如果交易雙方屬于關聯企業，財稅部門有權對交易作價進行審核，如果發現交易作價不合理，明顯偏離正常的市場價格或合理價格，稅務部門就要根據轉讓定價稅制對不合理的轉讓定價進行調整。因而關聯企業的確認是各國在分析企業間是否存在通過轉讓定價避稅問題時首先必須解決的問題。為此，許多非避稅地國家都在稅法中對如何判明企業之間的聯屬關系盡可能做出明確的規定。

在實踐中，對于一個總公司與其分支機構以及分支機構之間的聯屬關系一般是比較明確的，但對于母公司和子公司之間的聯屬關系的確認比較復雜。為此，《聯合國范本》和《經濟合作與發展組織范本》明確規定，凡符合下述兩個條件之一，便構成關聯企業：一是締約國一方企業直接或間接參與締約國另一方企業的管理、控制或資本；二是同一人直接或間接參與締約國另一方企業的管理、控制或資本。

2.轉讓定價的確定

國際上確定關聯企業之間是否進行轉讓定價，有兩條原則：一是正常交易原則，要求關聯公司的交易按照無關聯企業的方式和要求定價；二是總利潤原則，要求把關聯公司集團的所有企業都看作一個整體，然后由股東就世界范圍內取得的全部利潤進行匯總，再按照某種方法在所有關聯公司之間重新進行分配。

實踐中，可參照美國調整轉讓定價的方法：比較價格法，即從審查具體交易項目的價格入手，把不合理的價格調整到合理的市場正常價格，從而調整應稅所得；比較利潤法，即從利潤比較入手，從而推斷轉讓價格是否合理，把不正常的應稅所得調整到正常的應稅所得上；預約定價制法，即納稅人事先將其和境外關聯企業之間的內部交易與財務往來所涉及的轉讓定價方法向稅務機關申報，經稅務機關審定認可后，作為計征所得稅的會計依據，并免除事后對內部定價調整的一項制度。

（三）盡可能采取各種方法獲取國際避稅地交易的情報

１.利用和避稅地的稅收協定

非避稅地國家應能夠根據和避稅地國家簽訂的關于所得稅協定中關于情報交錯的條款獲取情報。例如，比利時、愛爾蘭和荷蘭都以核發范本為藍本對外簽訂了許多雙邊所得稅協定。其中一條規定，為使締約國雙方能夠執行本國的稅法，在必要時，締約國一方的稅務當局有義務同締約國雙方的稅務當局交換有關情報。

２.同國際避稅地簽訂提供情報的協議

非避稅地國家可以僅就情報交換問題和避稅地國家達成一個互惠的協議。為使避稅地答應簽訂這種協議，可給予其某種形式的激勵。如美國通過以下方式提供激勵：美國規定，除非位于加勒比海地區的國家已經締結了情報交換協議，否則，美國納稅人在這些國家參加任何會議的費用都不允許扣除。

（四）各非避稅地國家應加強稅收征管

1.要做好反國際避稅地避稅的征收管理工作，獲取納稅人的有關資料信息是關鍵

為此，非避稅地國家要嚴格要求一切從事跨國經濟活動的納稅人如實填寫納稅申報單，及時、準確、真實地向國家稅務機關提供與納稅有關的所有經營收入、利潤、成本或費用列支等情況。

2.加強和完善各部門的協調，加強稅務信息網絡建設，建立反避稅信息資料庫

反避稅管理是稅收征管的重要內容和稅源監控的重要手段，要與納稅申報、審核評稅、稅務檢查(審計)等日常征管工作密切結合，提高反避稅工作的質量；稅務部門應加強與外經部門、海關和駐外機構等有關部門的聯系，加強國際市場和價格資料的收集，進行電腦聯網，將分散于有關部門的資料集中起來，及時獲取各類信息、動態，增強各國的反避稅地避稅的能力。此外，直接向境外派駐收集價格信息的情報員，及時了解和掌握國際市場行情，再加上現代化價格處理傳遞手段，完全有可能為各國的防范避稅工作做出積極貢獻。

（五）加強國際稅收協調，抑制惡性國際稅收競爭

1.對避稅地采取堅決抵制措施

非避稅地國家可以采取對來源于避稅地的境外收入不予抵免等措施，抑制國際納稅主體采取避稅的手段，從而也會迫使包括維爾京群島、開曼群島、百慕大等在內的避稅地逐漸改變其現有的稅收制度。經濟合作與發展組織對在2000年報告中提出的35個避稅地的有害稅收競爭下了最后通牒：給上述避稅地12個月的時間，讓其決定是否與該組織合作，并在2005年底之前取消有害稅收制度。如果不與該組織合作，它們將受到國際社會的制裁。報告中，經濟合作與發展組織提出制裁不合作避稅地的11項措施，目的是為了加強對這些公司的監管，如加大征稅、稽查、反不公平競爭行為等力度。OECD的報告稱目前已經有一些避稅地對此做出反應。

2.非避稅地國家的高稅率應適當降低

非避稅地國家對于個人和企業所得稅均課以較重的稅賦，應適當降低一定稅率，而不是通過某種聯合維持在一個相當高的水平，而且應不斷致力于完善雙重征稅的免稅和抵免措施。

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