企業內部控制的實施情況調查分析

摘要：在市場競爭日趨激烈的今天，企業面臨的基本問題是如何適應外部環境的變化來協調內部資源的有效利用。而企業對外部環境的適應性是建立在內部協調性的基礎上，因此，加強企業內部控制，是企業最基礎性的工作。文章通過對南京及周邊地區企業內部控制實施的現狀調查，分析目前在企業實施內部控制的過程中存在的問題，并提出一些有針對性的建議，以期推動我國企業內部控制制度的實施。

關鍵詞：內部控制；內部控制制度；內部控制實施

本文是以南京為主要調查地區、同時涵蓋江蘇省內其他地區的有關企業內部控制制度實施及監督情況的匯總報告。此項調查從2005年10月份開始，在南京市財政局的支持和指導下，歷時4個月，在全省范圍內對有關企業的中層以上管理人員進行的實地問卷調查，共發出問卷120份，收回115份，回收率95.83%。剔除重復和無效問卷后，最后用于分析的問卷共計112份，涉及紡織、化工、石油、機械建設、其他工業、農墾、商業等七大行業，共計調查了江蘇移動、中國銀行、華為技術、華泰證券等近70家企業，涵蓋了國有企業、民營企業及外資企業，資產規模大于10億的企業占55.05%，南京企業占72.32%。所調查的江蘇省處于長三角經濟發達地區，其結論具有一定的代表性，為我們進一步研究中國企業內部控制的現狀和未來發展提供一些有價值的參考。

一、 企業基本情況分析

從回收的問卷看，在企業已建內部控制制度中，有超過半數的企業建立了業績考核制度，成本費用、工程項目、銷售和收款內部控制制度的建立情況較好，可見，企業對于重要生產經營環節比較重視。而僅有28.57%的企業存在對外擔保內部控制制度，29.46%的企業建立了投資和籌資內部控制制度，可知，仍有一部分企業的內部控制制度建立不盡完善，一些傳統思想左右著管理層，對非經常性的籌投資活動不夠重視，而這些活動往往會對企業產生長期的影響。

從我們的調查中知道，內部控制建立時間在1995年以前的僅有10%，而2001年以后的占到60%，所以，大多數企業建立內部控制的時間較晚，實踐經驗較少，這也是內部控制制度不完善的主要原因。在企業已實施信息系統中，有50%的企業實施了會計電算化系統，有23.21%的企業實施了ERP系統。可見很多企業雖然建立了內部控制系統，但是與之相關的信息系統并不完善，可能導致內部控制的實施和監督失去有效的支撐。

二、 企業內部控制實施與監督情況的分析

根據COSO五要素框架，監控是對內部控制系統的運行質量不斷進行評價，并將內部控制系統的缺陷和改進意見反饋給有關管理部門甚至董事會，它是對其他內部控制的一種再控制。為此，本文通過分析眾多學者對這一領域的研究成果和相關的政策建議，使用調查報告的形式研究了南京地區內部控制的實施和監督情況，從執行、反饋、評價和監督等幾方面對調查的結果進行了分析。

1． 執行情況分析。在本研究中，內部控制的執行與反饋情況主要從企業關鍵業務流程的實施控制、企業內部控制分析報告以及當地政府對企業內部控制的推動作用等方面進行分析。

從企業控制制度的執行情況來看，總體效果并不樂觀，僅有22.47%的企業內部控制執行情況“很好”，這方面的地區差異不明顯。下面將對此做詳細的分析。

（1）企業關鍵業務流程的實施控制情況。在調查中，企業的采購審批、生產流程、合同批準、授權批準、銷售渠道與資金可供程度的流程設計較好；但是采購周期較長、生產效率較差，選擇“很好”的分別僅占11.00%和14.58%。其中最可能的原因是，在實踐中，雖然審批制度可以控制業務流程，但是流程過嚴導致的效率低下可能會使得有些制度形同虛設，從而使企業不能較好地把握好授權的度，這樣，濫用職權的情況就難免會發生。

（2）企業內部控制分析報告。這里的調查表明，企業資金分析和稅務分析報告建立情況均較差，均低于30%，非南京地區的建立情況明顯好于南京地區，由此可見，在內部控制分析報告方面，非南京地區已經走在南京地區的前面。此結論與下文內部控制評估報告的分析具有一致性。

（3）當地政府對企業內部控制的推動作用。在此部分的調查中，有44.79%的企業認為政府對企業內部控制實施沒有推動作用，在認為政府有推動作用的企業中有55.56%的企業認為政府的推動作用較小。可見，政府沒有充分發揮其推動作用，這可能是由于大多數企業都認為內部控制是企業內部的事務，政府不方便參與其中。但是如果政府能規范內部控制制度的各種標準和強化標準的實施，就會有利于企業加強內部控制系統的建立和運行。各國實踐都表明，在企業的運行過程中，內部控制問題如果能夠受到公眾尤其是政府的關注，那么企業出現問題的頻率和對經濟的負面影響就會減少。另外，調查中，南京地區的“政府推動作用”項選擇“大”的占40%，非南京地區的占57.14%，可見，非南京地區的政府推動作用領先于南京地區。

2． 實施中的反饋與評價情況分析。這部分內容主要圍繞業績評估報告、財務會計人員是否充足及是否有內部控制評估報告等方面進行分析。

（1）企業是否有業績評估報告。在調查中，有79.21%的企業有業績評估報告，但仍有20.79%的企業沒有業績評估報告。企業如果沒有業績評估報告，其內部控制的實施情況就無法評價，那么內部控制是否達到了預期的效果就很難具有說服力。從地區上看，南京地區有82.80%的企業有業績評估報告，稍好于非南京地區的75%，由此可見，南京地區更重視對企業業績的分析與評價。

（2）企業財務會計人員是否充足。在調查中，有85.71%的企業認為財務會計人員充足，其中，南京地區有占90%的企業認為財務人員充足，而非南京地區的比例是84%，這其中最可能的原因是南京地區的企業更加關注財務方面人才的儲備；在會計系統是否提供了完整的會計記錄，使注冊會計師能在成本效益的基礎上實施審計的調查中，有91.35%的企業做出了肯定的回答，而且無明顯的地區差異。由此可以看出，大部分企業的財務人員比較充足，而且能夠勝任其崗位職責。但事實上企業的內部控制實施情況卻不太樂觀，這可能與企業領導將內部控制看成是財務人員的主要責任有關。然而，內部控制本身是一個系統，需要公司各個層面人員的共同參與，不可能由某個部門單獨完成。

（3）企業內部控制評估報告制度的建立。從我們的調查中知道，大多數企業的內部控制評估報告制度并不完善，非南京地區建立內部控制報告的情況普遍好于南京地區。可見，非南京地區對內部控制評估的意識較強。另外，我們發現，企業資金、經營、財務的內部控制報告制度的建立比例要高于其他內部控制報告制度，這說明企業對生產經營和財務資金的控制比較重視。但是調查中的“投資控制報告”的比例較低，這與前面內部控制基本情況的分析和內部控制分析報告結論具有一致性。調查中，內部評估報告的周期在“一年”的占50.00%，大多數企業的評估周期正常，仍有10.42%的企業內部控制報告的周期在兩年以上，如果評估周期較長，就不利于發現和解決企業內部控制執行中存在的問題，這方面的調查無明顯的地區差異。

3． 實施中的監督分析。在本研究中，內部控制的監督主要包括內審部門建立和內審報告情況，考核激勵機制，會計事務所的更換情況及對現有內部控制系統的研究等方面。

（1）企業是否有獨立的內部審計部門和內部審計報告。從調查中可知，有83.33%和84.62%的企業有內審部門和內審報告，仍有16.67%和15.38%的企業沒有內部審計部門和內審報告。在地區差異方面，南京地區的內審部門建立情況明顯好于非南京地區，而在內審報告調查中，南京地區也稍好于非南京地區，原因可能是南京企業在長期的實踐中積累了較多的經驗，在內部審計方面相對于非南京地區企業較成熟。

（2）企業是否有考核激勵系統。調查顯示，有85.86%的企業建立了考核激勵系統，南京地區的這一比例為88.24%，稍好于非南京地區的80.65%，有14.14%的企業沒有考核激勵系統。大量的事實證明，如果一個企業沒有激勵就不會有動力，不利于內部控制的實施與監控，也不利于員工力量的凝聚和企業的長期發展。

（3）企業近五年是否存在更換會計師事務所。調查顯示，32.89%的企業近五年存在更換會計事務所的現象。一個企業如果頻繁更換會計事務所，說明其管理層的內部控制意識不足或者根本就不重視內部控制，這不利于企業內部控制實施的連續監控。從地區差異上看，有24.49%的南京企業存在更換會計事務所的情形，非南京地區的這一比例為48.15%，明顯高于南京地區，這種現象的原因可能是南京地區比較重視內部審計，而相對忽視外部審計的重要監督作用，這與上文中的內部審計方面的調查結論具有一致性。27.27%的被調查者認為所在企業的控制制度不完善，這與企業內部控制系統建立不甚完善的結論一致。

（4）企業是否對現有內部控制系統進行研究。調查顯示，有72.45%的企業對現有內部控制系統進行研究，但仍有27.55%的企業沒有研究現有的內部控制體系。事實上，企業只有對現有的系統進行研究、分析存在的問題，才能有針對性地改進內部控制系統。從地區看，有78.57%的南京企業進行研究，明顯高于非南京地區的57.14%，這說明南京地區比非南京地區對現有內部控制的研究更有主動性。其原因可能是南京企業能夠較好地認識到內部控制的重要性，當內部控制系統的運行與設計標準出現偏差時，容易對其加以修正、完善。

三、 結論與建議

通過上述的分析，我們發現，非南京地區的企業在內部控制分析報告、政府推動作用等方面明顯領先于南京地區，這些地區的差異說明非南京地區的企業比較重視對內部控制實施情況進行分析總結，比較傾向于利用外部的監督來推動企業內部控制的發展；而南京地區的企業在內審部門及內審報告的建立、更換會計事務所的頻率和對現有內部控制的研究等方面明顯好于非南京地區，這些現象說明南京地區的企業比較重視內部權利的制衡，相對于外部監督來說，更重視企業內部的監控和對現有體系的研究。

內部控制作為一個系統，其運行包括了執行、反饋、評價和監督等過程，需要公司各個層面人員的共同參與。在系統運行的各個環節中，需要進一步加強和完善以下諸方面。

首先，企業要注重業務流程的設計，并時刻關注內部控制執行情況，尤其非南京更要重視程序的規范和權力的制衡，這樣才能提高內部控制的執行效率如縮短采購周期和提高生產效率等，以防止有些制度形同虛設。

其次，企業要建立和完善業績評估報告，只有這樣才有可能形成有權威的評價標準、內部控制分析和評估報告；而且要縮短報告周期，以便及時發現問題。尤其是南京地區，需要提高內部控制評估的意識。

再次，企業要重視評價和監督系統的建立。在內部審計部門編報內部審計報告時，要強調準確性，及時性和有針對性。尤其是非南京地區在堅持外部審計獨立性的同時更應重視內部審計，關注內部控制執行中重要環節脫離預期的偏差，幫助有關部門和人員尋找產生控制偏差的原因。另外，頻繁更換會計事務所不利于企業的連續監督，尤其南京地區要重視外部審計的作用。

最后，由于環境和企業經營的變化，企業現有內部控制制度在具體實施過程中，可能會暴露出一些問題，例如體系不夠完善、內容不夠完整、可操作性不強等。因此，企業在運行過程中對原有內部控制制度進行不斷的修改和完善，有效的內部控制有利于公司治理的完善和現代企業制度的建立。

參考文獻：

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4．朱榮恩，應唯，袁敏．企業內部控制制度設計．上海：上海財經大學出版社，2005．

重點項目：本文是南京市軟科學基金課題（批準號200503046）的階段性研究成果。

作者簡介：程曉霞，東南大學經濟管理學院會計系碩士生；張東寶，南京市財政局副局長，高級會計師；孔慶龍，南京市財政局會計處處長、高級會計師。

收稿日期：2006-05-29。