促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展的稅收原則新論

[摘 要]循環(huán)經(jīng)濟的發(fā)展遵循“3R”原則，其實質是生態(tài)經(jīng)濟、高效經(jīng)濟。要想利用稅收政策促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展，必須對傳統(tǒng)稅收原則進行重新定位。按照循環(huán)經(jīng)濟特征和稅收工作實際，中國進行循環(huán)經(jīng)濟稅收政策設計時，應著重遵循生態(tài)效率、代際公平、環(huán)保收入和依法治稅四項原則。

[關鍵詞]循環(huán)經(jīng)濟；生態(tài)效率；代際公平；環(huán)保收入；依法治稅

[中圖分類號]F812．42

[文獻標識碼]A

[文章編號]1003—3890(2006)08—0069--04

2006年3月14日，十屆全國人大四次會議審議通過的“十一五”規(guī)劃中一項重要內容就是發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟，建設資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(第六篇第二十二章)?？梢姡罅Πl(fā)展循環(huán)經(jīng)濟已經(jīng)成為中國落實節(jié)約資源和保護環(huán)境的一項基本國策。各國實踐證明，稅收政策在促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展方面具有其他經(jīng)濟手段難以替代的作用。目前中國部分學者在這方面也進行了初步研究并取得了一定的成果，但研究基本是圍繞中國現(xiàn)行稅制進行的相關分析，找出問題并提出相應對策，而對于促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展稅收所應遵循的基本原則問題研究較少。稅收原則是指政府征稅(包括稅收制度建立和稅收政策執(zhí)行)所應遵循的基本準則。任何國家選擇稅種和稅源，設計稅制以及進行稅收管理都必須以一定的稅收原則作為理論指導依據(jù)。因此，運用稅收手段促進中國循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展，稅收原則問題就成為當前迫切需要研究的一個重要課題。

一、生態(tài)效率原則

稅收來源于經(jīng)濟，又反作用于經(jīng)濟。在社會主義條件下，經(jīng)濟發(fā)展的根本目的就是提高人民的生活質量，而生活質量的提高不僅要求物質條件的改善，同時也要求自然生態(tài)環(huán)境的改善和社會文明程度的提高。也就是說，經(jīng)濟發(fā)展應該是人類—社會一自然的協(xié)調發(fā)展。循環(huán)經(jīng)濟正是遵循自然生態(tài)系統(tǒng)的物質循環(huán)和能量流動規(guī)律，以資源高效利用和循環(huán)利用為核心的經(jīng)濟發(fā)展新模式，它能夠緩解經(jīng)濟發(fā)展與資源短缺和環(huán)境污染之間的矛盾，確保人類社會的可持續(xù)發(fā)展。循環(huán)經(jīng)濟的實質是生態(tài)經(jīng)濟。因此，作為經(jīng)濟調節(jié)手段之一的稅收進行原則研究時理應從“人類社會發(fā)展目標一政府管理目標—稅收原則”的思路出發(fā)，不能簡單地就稅收原則論稅收原則，要充分考慮如何通過政府宏觀稅收調控，實現(xiàn)對資源與環(huán)境的保護，達到人類社會可持續(xù)發(fā)展目標的實現(xiàn)。即研究如何通過稅收政策的制定，影響那些與環(huán)境有關的經(jīng)濟行為主體的活動，誘導其實現(xiàn)正外部效應的最大化和負外部效應的最小化，以充分發(fā)揮和體現(xiàn)稅收的生態(tài)效率作用。

生態(tài)效率(eeo-efficiency)，或稱生態(tài)效益屬于發(fā)展中的新興概念與管理哲學范疇。效率的本質是以較少投入得到較多產(chǎn)出的過程，而生態(tài)效率則是指以生態(tài)為前提的效率。生態(tài)效率在1993年世界企業(yè)可持續(xù)發(fā)展委員會(WBCSD)首次生態(tài)效率研討會中得到共識。生態(tài)效率強調產(chǎn)品生命周期，即從資源開采、原料投入、生產(chǎn)制造、消費使用、廢棄處理全程都要考量其環(huán)境影響，循環(huán)經(jīng)濟的3R原則核心也是圍繞這五個環(huán)節(jié)來促進資源永續(xù)利用，減少環(huán)境沖擊以達到地球所能負荷的程度，從而滿足人類需求與提高生活質量。因此，我們在運用稅收手段促進循環(huán)經(jīng)濟的過程中，首先應遵循生態(tài)效率原則。在具體進行稅收政策設計時，首先應體現(xiàn)產(chǎn)品生命周期理論。我們在稅收政策設計時，應該注重以下八個方面：一是降低資源開采強度，提高資源綜合利用效率；二是降低貨品與服務的材料使用強度；三是降低貨品與服務的能量消耗強度；四是降低毒性散布；五是提高材料的可回收性；六是讓可更新資源的可持續(xù)使用達到最大化；七是延長產(chǎn)品的耐久性；八是提高貨品與服務的服務強度。其次是有利于促進資源有效配置利用?，F(xiàn)代經(jīng)濟學認為，環(huán)境是準公共物品，必須由政府來管理；污染是企業(yè)產(chǎn)品成本的外溢，必須由政府來修補。因此，循環(huán)經(jīng)濟稅收政策的設計必須注重稅收對市場行為的調節(jié)功能，特別是使市場具有促進技術創(chuàng)新功能，以提高生產(chǎn)力和資源利用率，減少環(huán)境污染，提高人類福利水平。這也是發(fā)達國家在促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展中取得的成功經(jīng)驗之一。

當然，稅收效率的含義是多層次的。除生態(tài)效率外，稅收效率還包括傳統(tǒng)的行政效率、經(jīng)濟效率原則，在稅收政策設計中仍然必須遵循，只是地位稍輕而已。此外所要提醒的是，在追求生態(tài)效率的同時，還要注意總量效應。假如只是追求生態(tài)效率，卻使產(chǎn)品消費總量遽增，環(huán)境沖擊總量提高，那就有違初衷了。

二、代際公平原則

傳統(tǒng)西方稅收理論認為，衡量稅收公平的標準有“受益原則”與“支付能力原則”兩條。其中受益原則主張按個人從政府提供的公共物品和勞務中受益多少納稅；支付能力原則主張稅收分配同個人納稅能力相聯(lián)系，即納稅能力相同的人同等納稅(“橫向公平”)，納稅能力不同的人不同等納稅(“縱向公平”)。但是，以上稅收的公平原則僅僅是強調“代內公平”，在循環(huán)經(jīng)濟條件下，還應該強調“代際公平”，即“既滿足當代人的需求又不危及后代人滿足其需求”，也就是說稅收政策還必須圍繞人類社會可持續(xù)發(fā)展的目標進行設計。

有學者預言，如果說20世紀的稅制是以經(jīng)濟增長即GDP為核心的稅制，那么21世紀的稅制將是以可持續(xù)發(fā)展為核心的稅制(計金標，2000)?？沙掷m(xù)發(fā)展的核心是實現(xiàn)人類社會經(jīng)濟與自然生態(tài)系統(tǒng)之間的和諧發(fā)展。其中，環(huán)境與資源有效保護和公平利用是實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的路徑依賴，也是發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟的目標所在。在循環(huán)經(jīng)濟條件下，實施生態(tài)稅的目標不是增加納稅人的總體稅收負擔，而是要促進資源節(jié)約和循環(huán)利用，保護生態(tài)環(huán)境，縮小現(xiàn)有的在資源利用和社會福利分配上的差距，以實現(xiàn)資源利用中的公平性。現(xiàn)實生活中，由于資源具有稀缺性，有的人對資源消耗多，有的人消耗少，消耗多的人就剝奪了其他人對這部分資源的使用權力，因此他們必須支付相應的費用，這筆費用不僅能彌補資源本身的消耗，還應彌補因為他們對資源的占用而使其他人喪失對該資源的使用所造成的損失和他們對環(huán)境污染所造成的損失。相反，資源消耗少的人，對環(huán)境的污染也輕，因此相應付出的代價就少。一般而言，富人對資源消耗多于窮人，因此通過生態(tài)稅費改革，把一種稅收轉移到另一種稅收上，使稅收負擔發(fā)生轉移，有利于縮小貧富差距，促進協(xié)調發(fā)展，實現(xiàn)共同富裕。在進行實際稅收政策設計時，對不同的產(chǎn)品應根據(jù)其對環(huán)境友好的程度和資源的耗費水平設計差別稅率，這樣可以鼓勵資源消耗量小、循環(huán)利用資源產(chǎn)品和清潔產(chǎn)品的生產(chǎn)使用，從而促進綠色消費、資源節(jié)約和環(huán)境保護。

資源與環(huán)境是人類賴以生存的物質基礎。當代人對自然資源和生態(tài)環(huán)境進行開發(fā)和利用的同時，還應考慮到后代人的發(fā)展空間，因為地球上的資源是有限的，環(huán)境的承載力是一定的。后代人的生存與發(fā)展，也需要良好的生活條件和成長環(huán)境。實施促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展的生態(tài)稅費改革將有助于實現(xiàn)資源利用中的“代際公平”。即對經(jīng)濟效益和生態(tài)效益較高的地區(qū)允許資源的適當開發(fā)利用，但要征收相應的生態(tài)稅收；對經(jīng)濟效益和生態(tài)效益較低的地區(qū)，不但要放棄一些資源的開發(fā)利用，還要花費力氣改善和治理當?shù)氐纳鷳B(tài)環(huán)境。這就要求每一代人在開發(fā)利用資源時皆應講求經(jīng)濟效益和生態(tài)效益的統(tǒng)一。鑒于環(huán)境的準公共產(chǎn)品性質以及污染的成本外溢效應，生態(tài)稅收人應該實行分成，地方可掌握75％左右，其余25％上交中央，由中央統(tǒng)一在各地區(qū)之間調劑使用，以利于全國范圍內環(huán)境保護和循環(huán)經(jīng)濟的協(xié)調發(fā)展。這樣，中央與地方兩個積極性都能得到充分發(fā)揮并有效地推動中國經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。

三、環(huán)保收入原則

政府活動必須有資金來源，稅收就是各國政府為滿足其行使職能的需要籌集資金的主要形式。從稅收產(chǎn)生與發(fā)展的歷史來看，首先是體現(xiàn)了財政原則，稅收收入只有充分、及時、穩(wěn)定，才能滿足國家財政支出的需要。隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，當社會產(chǎn)品相對豐富、政府課稅留有余地時，評價和選擇稅制、稅種的依據(jù)就不再限于財政收入功能，而是更多地考慮公平與效率要求。財政收入雖不再是稅收的首要原則，但籌集資金仍是政府課稅的基本職能。

實踐證明，1994年中國的稅制改革在保證財政收入方面是相當成功的。1994年全國稅收收入(不含關稅和農(nóng)業(yè)稅)5071億元，2005年已突破3萬億元大關(達30866億元)，年均增長17．84％。然而不可否認的是，由于1994年對舊稅制存在問題未能及時進行全面改革和觸動，現(xiàn)行稅制結構仍存在不少弊端，突出問題是流轉稅單一主體的稅制結構特征被進一步強化，其他稅種在中國稅制中的地位也不盡如人意，特別是對資源與環(huán)境具有保護作用的資源類稅種過分弱小。2004年，中國流轉稅(增值稅、消費稅、營業(yè)稅)占稅收總收入的68．9％；所得稅(企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、個人所得稅)占稅收總收入的22．6％；資源稅收入99億元，僅占稅收總收入的0．38％，即使再加上資源保護關系密切的消費稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅也不足相應財政總收入的8％。這相對于中國日益枯竭的資源、日益嚴重的污染而言，財力支持和保護作用甚微。

發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟是中國轉變經(jīng)濟增長方式、建設資源節(jié)約型社會的戰(zhàn)略選擇。這就要求我們在堅持財政原則的前提下，通過調整現(xiàn)有稅費結構，使稅基由收入稅向資源稅方向轉移，改變中國目前流轉稅一枝獨秀的局面，使資源稅成為繼流轉稅、所得稅后的第三大稅種，以支持循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展，實現(xiàn)環(huán)境保護與財政收入共贏的目標。對污染收稅而非對人收稅是西方當代生態(tài)稅改革運動的一種口號。從理論上講，流轉稅實行比例稅率缺乏收入彈性，如果稅收總收入過分依賴缺乏彈性的流轉稅，勢必導致整個稅制缺乏彈性，稅收總收入不能與GDP同步增長，對政府履行職能是十分不利的。相反，資源稅和環(huán)保稅可以實行累進稅率或有差別的比例稅率，這既能促進生態(tài)資源的持續(xù)利用，又能保證財政收入?？梢灶A見，資源稅將在未來稅制體系中占有更加重要的地位，它將為保護全球生態(tài)環(huán)境、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展發(fā)揮更大的作用。

對于流轉稅、所得稅在實現(xiàn)其財政收入功能的同時，也應進行適當調整，以體現(xiàn)環(huán)境保護理念，實現(xiàn)經(jīng)濟效益與生態(tài)效益的共贏。比如，盡快實行消費型增值稅，以鼓勵企業(yè)技術、設備更新，提高資源開采利用水平；取消有毒農(nóng)藥、農(nóng)膜低稅率的規(guī)定；對循環(huán)利用廢棄物排放物為原料進行再生產(chǎn)的企業(yè)，免征增值稅和營業(yè)稅；對清潔汽車、清潔能源以及獲得環(huán)境標志的產(chǎn)品減征消費稅和關稅；擴大消費稅稅基，根據(jù)不同產(chǎn)品對環(huán)境的友好程度和資源的耗費水平設計差別稅率等等。在所得稅方面，對于采用革新性清潔生產(chǎn)污染控制技術或利用廢棄物排放物再生產(chǎn)企業(yè)允許其加速折舊；對企業(yè)購進的節(jié)能節(jié)水、防治污染和促進循環(huán)利用的專利技術等無形資產(chǎn)允許一次性攤銷；企業(yè)發(fā)生在加大清潔工藝和循環(huán)利用自主知識產(chǎn)權技術方面的研發(fā)費用允許據(jù)實列支；對專門生產(chǎn)國家公布的環(huán)保產(chǎn)業(yè)目錄內設備的企業(yè)可考慮減征或免征所得稅等等。

四、依法治稅原則

依法治稅就是指稅收的征收管理活動要嚴格按照稅法規(guī)定辦事，這是依法治國方略和依法行政要求在稅收領域的具體體現(xiàn)，是稅收工作的靈魂。2006年伊始，國務院總理溫家寶對稅收工作作出重要批示：“2006年稅收工作任務相當艱巨繁重，全國稅務系統(tǒng)要認真貫徹黨的十六屆五中全會精神，切實把科學發(fā)展觀落實到稅收工作的各個環(huán)節(jié)，大力推進依法治稅，嚴格稅收執(zhí)法與監(jiān)督……?！笨梢?，依法治稅是當前稅收工作的一項重點，也是促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展稅收應遵循的原則之一。

從新制度經(jīng)濟學角度講，判斷一個國家的制度是否有效，除了看這個國家的正式規(guī)則與非正式規(guī)則是否完善以外，更主要的是看這個國家的實施機制是否健全。離開了有效的實施機制，任何規(guī)則尤其是正式規(guī)則都形同虛設，而且“有法不依”比“無法可依”后果更嚴重。中國長期受計劃經(jīng)濟影響，稅收實踐中又過分強調財政原則，完成稅收任務被上升到稅務部門的“神圣使命”，導致稅收管理遵循的是任務治稅而不是依法治稅，反映在稅收實際工作中就有了“藏富于民”、“寅吃卯糧”和“買稅賣稅”等不良現(xiàn)象，既破壞了稅收法律的嚴肅性，又在一定程度上擾亂了市場競爭的環(huán)境，阻礙市場效率的發(fā)揮。也就是說，如果不依法治稅，循環(huán)經(jīng)濟下稅收的“效率”、“公平”及“財政”原則也不可能完全實現(xiàn)。

依法治稅是建立市場新稅收體制的核心。在運用稅收政策促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展的過程中，稅務部門應把依法治稅思想貫穿稅收工作的始終，遵循有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究的原則。(1)有法可依是依法治稅的前提。從完善稅收法律體系的角度看，中國應盡快制定一部稅收基本法，從整體上提高稅收法律等級和層次，增強稅收的法律效力。稅收基本法必須堅持科學發(fā)展觀，體現(xiàn)循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展理念。在具體稅種設計中也應轉變原有的稅收觀念，處處體現(xiàn)消費公共產(chǎn)品必須納稅的新觀念，防止“搭便車”現(xiàn)象和“公共地”悲劇的發(fā)生，樹立政府與納稅人之間新的權利義務關系，從而形成符合市場經(jīng)濟的新的國民納稅意識。(2)嚴格執(zhí)法是實現(xiàn)依法治稅的保障。在目前的執(zhí)法過程中，往往缺少的不是法律，而是嚴格遵守法律的環(huán)境，權大于法，情大于法，設租尋租現(xiàn)象比比皆是，甚至觸目驚心。嚴格執(zhí)法，就是要做到“有法必依、執(zhí)法必嚴和違法必究”，這需要征納雙方的共同努力才能做好。對于稅務機關來說，稅務人員在日常征管中必須嚴格按稅收法定程序辦事，嚴格執(zhí)行稅法的有關規(guī)定，對一切違反稅法的行為都毫無例外地依法查處、追究責任，這是實現(xiàn)稅收法制化的基本保證。對納稅人來說，應通過加強稅收法制教育，提高依法納稅觀念，增強遵章納稅的自覺性。

節(jié)約資源、保護環(huán)境需要全人類的共同努力，倡導綠色生產(chǎn)、綠色消費與綠色稅收理念也不可能一蹴而就。配合促進循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展稅收體系的建立，注重環(huán)境保護意識的培養(yǎng)，強調依法治稅原則非常重要。市場經(jīng)濟是法制經(jīng)濟，循環(huán)經(jīng)濟是市場經(jīng)濟一種形式，要想發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟，就需要依法治國，更需要依法治稅。

責任編輯：關華