我國管理會計研究方面的問題和對策探討

摘 要： 管理會計在我國的研究、應用和發展仍存在著學科研究不準、借鑒研究不夠、方法 研究不適、應用研究不斷、“三化”研究不快、體系研究不明等問題，因此，必須結合管理 會計學科特點，在借鑒西方國家先進理論經驗的基礎上，緊密聯系經濟環境的新變化和會計 信息的新作用等對管理會計進行有所針對性、創新性和實用性的系列研究。

關鍵詞：管理會計 研究 問題 對策

中圖分類號：F234.3 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2007）11-141-03

自從20世紀70年代末引進西方管理會計以來，我國管理會計在理論研究方面進行了多方努力 ，并取得了一定的可喜成效；這為最終建立具有中國特色的管理會計理論體系、闊步走上一 條在實踐中行之有效的中國式管理會計之路奠定了基礎，創造了條件。與此同時，我國管理 會計理論知識體系及其研究與西方管理會計相比，仍存在著學科研究不準、借鑒研究不夠、 方法研究不適、應用研究不新、“三化”研究不快等嚴重問題。因此，學習借鑒西方發達國 家在管理會計研究和運用上的有益經驗和做法，對我國管理會計發展中所存在的理 論問題或遭遇的應用障礙進行認真剖析、研究或理順，就顯得十分必要和重要。

一、在學科研究方面：有著較為嚴重的理解不清和把握不準的態勢

其直接影響和表現就是當前的管理會計教材書籍嚴重存在著原理與實務混編，且其原理的“ 理”不太完整、實務的實踐性較差；管理會計教材的部分內容與財務管理和成本會計雷同、 而又有公婆之理論分歧或紛爭的怪現狀；如此種種，都從根本上制約了管理會計的廣泛宣傳 教育和實際研究運用，進而也影響了管理會計的應有作用發揮和實有經濟地位；不僅極大地 浪費了寶貴的教學資源，而且對會計專業的學科建設與發展也產生了不利影響，使人們產生 了學科之間界限模糊的認識，也就致使有人主張取消管理會計而將其并入財務管理和成本會 計中。因此，我們必須重新厘定管理會計學科體系，正確區分管理會計與管理會計學之間的 相互關系和各自的內容結構等。因為，管理會計屬于現代會計工作實踐的范疇；管理會計學 屬于會計學科分類的范疇，是有關管理會計工作經驗理論總結成的理論知識體系。由此可將 有關“管理會計的基本概念、產生發展、內容特點（主要圍繞與財務會計、財務管理、成本 會計的區別聯系而研究）、工作組織、職能目標、假設、原則、對象要素、任務方法、成本 習性、量本利分析、變動成本法、作業成本法、標準成本法”等基本理論知識從“管理會計 學”的角度加以確認。而其它實務性較強的內容，如預測決策會計、規劃控制會計、分析考 評會計、現代管理會計與相關學科、現代管理會計的新發展等則納入“管理會計”中，并可 區分出初級、中級和高級的層次；或者還是按現行教材書藉的編寫方式，只不過也應體現出 初、中、高的層次，可編成“管理會計理論與實務（初）、（中）、（高）”教材；并杜絕 其與財務管理和成本會計之間的雷同。這樣，既有利于學習者和利用者有選擇性地、有所區 分和層次性地學習利用，也可充分表現出作為現代會計兩大分支的財務會計和管理會計在提 供會計信息方面的共性和個性，更符合理論來源于實踐又指導實踐的研究思路和工作原則。

二、在借鑒研究方面：主要表現為兩方面：借鑒時間短且進展慢，借鑒內容少且研 究淺

我國于1979年才翻譯出版了第一部《管理會計》、1982年前后才自編出版了兩部供不同類型 財經院校教學使用的《管理會計》教材，而其中所表現的照抄照搬現象卻十分嚴重。比如在 管 理會計教材和理論研究中所采用的數學模型分析、概率分析及假設條件分析等雖然涉及較多 ， 但在實務中運用卻難。又如，作為當代成本計算和管理的新方法的作業成本法和作業成本管 理，現行教材涉及較少；或雖有涉及但其內容卻不詳盡完善。再如，貨幣時間價值的計算一 般教材都是用復利的方法，而我國實際工作中的計息均主要是用單利。諸如此類的借鑒和研 究不足都是需要我們在理論研究和教材編寫時必須高度重視的。另一方面，借鑒內容不算太 多太透，有關管理會計理論研究的專著較少、研究領域狹隘、信息滯后等。在西方管理會計 的研究中，先把管理會計工作作為一種專門管理技巧和方法在會計實務中靈活運用，注重其 實用性和實效性。而我們在借鑒西方管理會計理論成果的過程中，要么一切拿來，全盤吸收 利用；要么拈輕怕重，挑肥揀瘦，刪繁就簡；要么理論上借鑒，實際中不管或混亂；要么實 際中套用，靈活性不夠；要么用而不總結或總結而無果；要么重視使用的形式、總結的結果 ，而不注重使用的實效、總結的創新。因此，我們應借鑒西方將數量經濟分析、風險分析、 數理統計分析、運籌學、管理工程學、現代決策論、控制論、系統論、信息論、現代心理學 、行為科學及新技術等理論成果廣泛運用于管理會計研究和實踐的做法，在理論與實踐方面 增強管理會計的實用性和實效性；應借鑒西方獨立設置管理會計機構，并制定相關的“管理 會計規范和技術標準、管理會計從業人員守則、管理會計師職業道德”等做法，加強我國管 理會計專業建設和學科建設及管理會計知識及其應用教育，提倡會計從業人員之外的其他人 員尤其是領導者對管理會計的學習和掌握，注重管理會計從業人員的資格審查、業績考核、 職位認定和職務評價，以保證我國管理會計理論研究的深入性、持續性和成效性以及管理會 計工作的科學性、發展性和規范性。

三、在方法研究方面：缺乏先進性、系統性和科學性

傳統的管理會計理論和方法大部分是在20世紀50年代以前所建立的，現在依然廣泛用以規劃 和控制經營活動。但是，面對適時生產系統、計算機輔助設計系統、彈性制造系統和電腦一 體化制造系統等新技術以及行為科學、信息經濟學、代理學說和網絡經濟學等新理論的不斷 出 現和富裕社會引起的社會需求的重大變革，傳統的管理會計理論方法并不一定適應適合。因 此，我們必須及時從傳統的追求“規模經濟、短期利潤最大化”為主要目標的“大量生產、 自我生產”向靈活性的追求長期的綜合程度更高的會計主體價值最大化目標轉變；必須以市 場為基點、以顧客為中心，進行快速反應，實行靈活性有效性的生產經營或服務；必須以作 業成本計算為基礎，以作業管理為手段，創建新的管理體系；必須利用現代計算機技術、信 息技術、網絡技術和條碼技術等，加強管理會計的新技術和新方法的運用和管理，加快管理 會計信息集成利用。

四、在應用研究方面：管理信息系統的研究遲緩且成效不顯著

現行的會計資訊只重視財務會計提供外部所需的資訊方面，或雖對成本追蹤與分攤至成本標 的方法或技術從成本會計角度加以了考慮；但還是不經意或不自然地暴露出至少兩個方面的 缺陷：一方面，過多地在管理會計與財務會計的不同方面糾纏不休，沒充分體現出所有會計 資 訊皆可建立于同一基本會計系統上并使用同一組會計科目，一套設計完善的會計制度應能同 時提供管理會計和財務會計的資訊、并使其適合不同使用者的需要等特點和要求。另一方面 ，傳統的成本會計只局限于產品成本的計算，以決定財務報表上存貨成本及銷貨成本來幫助 計算損益，這既沒有從廣義成本范疇的角度來區分和研究各種成本的實用性，也沒有從利用 成本以幫助會計主體有效管理與經營的高度來發展和創新成本會計，因而遠遠不符合現代成 本會計和管理會計的新變化和新要求；更何況財務會計所提供的財務報表在投資、應收、庫 存、壞賬、折舊、備抵等大量科目上有相當的技術和人為差異，在會計改變、會計變更等方 面有充分的“根據實際情況而選擇”的自由空間，其可比性較差、誤導性較大、標準性較弱 。與此同時，上級部門也不會仔細研究這些報表，投資者、稅務部門、客戶、銀行等雖對其 存有較大的興趣，但真正能從“興趣”中獲得對決策完全有用的會計信息乃至經營信息卻不 太可能，實質上都是在淺層次上重復看問題。因此，用財務報表來管理會計主體、監督會計 主體或與會計主體打交道的做法要改變，形成管理會計報表作為一般性財務報表、財務會計 報表作為主要性財務報表的新型財務報告體系，使管理會計報表為核心的管理信息系統及時 建立、盡快完善并產生效果，從而消除傳統財務報表中因為會計做法、政策改變產生的誤導 因素，把好與壞、新與舊、責任與貢獻分清，消除大量不可比、不可控、不現實的原因，把 近期的、真實的、可度量和評價的管理成果顯現出來。當然，這項工作需要大量的推動、訓 練和IT系統等給予積極的配合。

五、在“三化”研究方面：管理會計現代化、國際化、戰略化研究有所滯后

作為國際通用語言的會計，作為會計一大分支的管理會計，不管其理論研究還是實際運用都 應該且必須向現代化、國際化、戰略化迅速靠攏。在這方面我們做得還遠遠不夠，至少目前 還嚴重存在以下幾個問題：一是現行管理會計教材所反映出的方法陳舊、視野狹窄、信息單 一、內容淺顯或深奧的兩種極端等問題較多較重。二是管理會計現代化手段單一、其運用較 窄，沒有充分將數字化、信息化和計算機化的現代科學技術手段靈活運用于包括企業、銀行 在內的所有會計主體及其內部責任單位的實際工作中，實用性較強的管理會計軟件還非常少 見。三是在管理會計推測、管理會計內容、管理會計職業、管理會計教育和管理會計研究等 的國際化方面進展較慢，至少成效不大。如，現行管理會計教材的內容和概念上的不一致以 及與其它學科存在著相當程度的重復，也不符合與國際接軌和國際慣例的原則要求；再如， 國際管理會計總框架的設置等。這些都有賴于廣大理論工作者和實務工作者的不斷研究探索 。四是與其它學科的戰略性研究相適應，隨著管理會計環境的不斷變化，管理會計的戰略性 研究已成必然和必要，戰略管理會計的理論體系建構應盡快完成。只有在管理會計國際化和 國家化的多維磨合中，只有在管理會計現實化和現代化的橫向對接中，只有在管理會計短期 化和戰略化的縱向貫通中，才能增強我國管理會計的使用價值和經濟價值。

六、在體系研究方面：存在著以下六個問題

1.學科對象模糊。任何學科課程都有一個明確的、顯現的研究對象，進行學科和課程的準確 定位，并借以安排和協調各自內部的組成內容，形成一個有“線索”的完整體系；與財務會 計注重會計核算、財務管理側重資本運作、成本會計偏向成本相比較，管理會計卻顯得無中 心和重點。

2.職能作用模糊。由于學科對象的模糊，也造成人們對管理會計的認識、理解和運用上的模 糊甚至忽視其存在、歧視其有為、輕視其利用，從而導致其職能作用的模糊和弱化。

3.按目標是方向、任務是責任、功能是正確地做事的理解，以及任何學科課程都是通過對其 對象的組織完成其目標、通過其目標的實施達成其功能和完成其任務的慣性常態，管理會計 的目標不論是提高效率、還是效益或是實現價值的最大增值，都必須先有個明確的界定。

4.內容結構模糊。除了前述管理會計學科研究方面的內容結構問題之外，管理會計還在全面質量成本管理、適時生產系統、人力資源管理會計、社會責任會計、宏觀增值管理會計等新 領域上存在是否該列入管理會計學科課程的不確定性；還有必要探討、嘗試和區分能夠納入 管理會計體系的內容結構。

因此我們應根據管理會計具有管理和會計相融合的特點，尤其是科學技術對細微管理和全面 管理的要求與可能。我們認為，管理會計的對象應是各組織或單位業務活動中的現金流動， 這里的業務活動涉及到各組織或單位經營、管理和服務等業務整體或業務環節；這種現金流 動具有最大的綜合性，同時又象晴雨表一樣，具有很大的敏感性，如此才適合和反映了管理 會計所具有的預測、決策、計劃、控制等管理職能需要。在此清楚的對象下，管理會計的職 能就應界定在分析過去、控制現在、規劃未來三方面（當然也可細分）及其組合；其作用就 該是貫穿于及時提供給各組織單位內部管理層有效決策所需信息的過程中的適時決策；其目 標應為在提高各組織單位的生產、工作、管理和服務的效率的基礎上，努力提高經濟效益； 其任務從總體上表現為：按照國家和組織單位的各種管理規范進行正確的收集、加工、利用 和提供信息并決策；其內容結構的增加、調整和規范可按照管理會計學科的層級來設計，即 將其中的一些新領域和新知識納入如前所述的中級和高級管理會計中。之所以有此提法和理 解，主要因為管理會計是一門綜合性的交叉學科，具有信息科學或軟科學的性質，更注重于 管理角度；作為一種會計工作，也是管理信息系統的一個子系統，多側重在會計管理方面； 并且其學科性質和工作性質之間又是統一的。

管理會計參與組織管理的各個過程，就應適時跟上組織開放性、動態性、競爭性發展的客觀 要求，就需要有博采眾長、融合提煉、自成一家的理論支撐。唯其如此，才能充分發揮管理 會計的應有功效，有力促進組織的穩定和發展。

參考文獻：

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5.頡茂華.試論管理會計體系的構建.財會通訊（學術版），2005（9）

（作者單位：四川文理學院 四川達州 635000）（責編：呂尚）