企業非貨幣性資產對外投資的涉稅分析

企業在對外投資過程中經常會涉及到存貨、固定資產、無形資產等各類非貨幣性資產的轉移問題，發生此類投資交易時，應將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行稅務處理，并按規定計算繳納相關稅款。為了更為詳細地了解此類業務的涉稅問題，下面進行分別論述：

一、流轉稅問題

如果投資者以存貨對外投資，根據《增值稅暫行條例實施細則》規定，“將自產、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經營者”屬視同銷售貨物行為。因此，投資者以存貨對外投資，應按規定征收增值稅，屬于消費稅征稅范圍的，還應按規定征收消費稅。如果投資者以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。如果投資者以不動產或無形資產投資入股，與投資方不共同承擔風險，而是收取固定利潤的，則應區別以下兩種情況征收營業稅：①以不動產、土地使用權投資入股，收取固定利潤的，屬于將場地、房屋等轉讓他人使用的業務，應按“服務業”稅目中“租賃業”項目征收營業稅；②以商標權、專利權、非專利技術、其他無形資產等投資入股，收取固定利潤的，屬于轉讓無形資產使用權的行為，應按“轉讓無形資產”稅目征收營業稅。如果投資以機器設備對外投資入股，應區別以下兩種情況征收增值稅：①以已使用過的機器設備對外投資，如其售價超過原值的，按照４％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進項稅額；售價未超過原值的，免征增值稅；②如以新的未使用機器設備對外投資，無論其是增值稅的一般納稅人或小規模納稅人，也無論其是否為批準認定的舊貨調劑試點單位，一律按４％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進項稅額。

企業往往事先確定了注冊資本的投入總額，常常出現轉讓的非貨幣性資產的價值超出注冊資本的投入總額，并就超出的部分收回相應的投資溢價款。在這種情況下，就需要將非貨幣性資產交易事項分別劃分為銷售和投資兩種類型。與投資入股類型相比，存貨和機器設備的計繳流轉稅情況基本一致，而不動產和無形資產則存在區別：①企業銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業額，征收營業稅，而銷售自建的房屋建筑物應按轉讓價全額征收營業稅；②企業轉讓土地使用權、商標權、專利權、非專利技術、著作權和商譽等無形資產時，應按適用稅率征收營業稅，如不屬于上述范圍的無形資產時，不需繳納營業稅，如“銷售網絡”。

二、流轉稅的附加稅費

依據以上內容計算出的增值稅和營業稅，依據相應的適用稅率，分別計繳相應的城市維護建設稅和教育費附加。而計繳流轉稅的收入應作為堤圍防護費的計稅依據，以計繳堤圍防護費。

三、企業所得稅問題

企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，包括股份公司的法人股東以其經營活動的部分非貨幣性資產向股份公司配購股票，應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得和損失。如非貨幣資產對外投資業務的所得額如占當年應納稅所稅額５０％以上的，可在不超過５年的期間內均勻攤轉到各年度的應納稅所得中，并應建立臺賬管理，在年度納稅申報時應說明該業務交易及各年度分攤情況，否則應一次納入當年應納稅所得。

四、土地增值稅問題

對于以房地產進行投資、聯營的，投資、聯營的一方以土地（房地產）作價入股進行投資或作為聯營條件，將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中時，暫免征收土地增值稅。而如轉移的廠房不屬于投資入股的性質，則需視其是否存在《土地增值稅暫行條件》及其實施細則所指的增值額來判斷是否需繳納土地增值稅。

五、契稅及其他稅費問題

投入方辦理有關房地產交易過戶時由房管部門負責核定征收，由接受方繳納有關的契稅。以不動產、無形資產等作價投資和銷售存貨的有關協議合同，應分別按萬分之五和按萬分之三的稅率繳納印花稅。

（作者單位：廣州市公路管理局廣州白云山和記黃埔中藥有限公司）