海峽兩岸企業所得稅比較

關鍵詞：企業所得稅 海峽兩岸 比較研究

企業所得稅是以企業等組織為納稅義務人，對其一定期間的所得額或利潤額征收的稅收。2007年3月16日，十屆全國人大五次會議以高票通過了《中華人民共和國企業所得稅法》（下文簡稱大陸新企業所得稅法），于2008年1月1日起正式實施，結束了我國內外資企業所得稅不一致的局面。臺灣地區的企業所得稅具有較長的歷史，經過了多次的修改完善，因此對海峽兩岸的企業所得稅進行比較研究，對于大陸進一步改革完善所得稅具有重要的意義，并有助于海峽兩岸的所得稅相互協調。

海峽兩岸企業所得稅法的比較

稅收立法情況的比較

臺灣地區在1998年進行了重大的稅制改革，所得稅制由原來的公司所得稅與股東個人所得稅的“兩稅獨立課稅制”改為現行的“兩稅合一課稅制”。臺灣地區的所得稅包括綜合所得稅和營利事業所得稅，綜合所得稅相當于大陸的個人所得稅，營利事業所得稅相當于大陸的企業所得稅。臺灣地區在所得稅方面采取合并立法模式，綜合所得稅和營利事業所得稅分章合并載于《所得稅法》中，并制定發布了《所得稅法施行細則》、《所得基本稅額條例》、《各類所得扣繳率標準》等法規。

大陸的所得稅為獨立課稅制，采取的是分開立法模式，即對個人所得稅和企業所得稅分別制定相應的稅收法律、法規。在企業所得稅方面，原為針對內資企業的《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》和針對外資企業的《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》及其配套的細則和辦法。2008年起實施的《中華人民共和國企業所得稅法》則合并了內外資企業所得稅，配套法規有2007年12月頒布的《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》。

兩岸在稅收立法層次上大體相同，都由稅收法律、實施細則、行政法規等構成。不同點在于大陸的企業所得稅征收歷史較短，立法較晚，修訂變化次數相比臺灣地區較少。與大陸相比，臺灣地區的營業事業所得稅法規定得較為詳盡，內容上基本接近于大陸的企業所得稅法與實施條例兩者的合并。

納稅人界定的比較

在納稅人的界定上，大陸新企業所得稅法規定為企業和其他取得收入的組織，但排除了個人獨資企業和合伙企業。由于個人獨資企業和合伙企業不具備法人資格，由業主繳納個人所得稅。新企業所得稅法將企業分為居民企業和非居民企業。居民企業是指依法在中國境內成立，或者依照外國(地區)法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。非居民企業是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。臺灣的營利事業所得稅的納稅人為“營利事業，指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合伙、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦冶等營利事業”。兩岸在納稅人界定上的主要區別在于個人獨資企業與合伙企業，大陸對這兩類企業不征企業所得稅，而是對業主征個人所得稅；臺灣對這兩類企業則征營利事業所得稅。

課稅范圍的比較

在課稅范圍上，兩岸所得稅法均是以屬人原則為主，屬地原則為輔，同時實行居民管轄權和地域管轄權。大陸新企業所得稅的課稅范圍比臺灣略寬一些，主要差異是對于在境內設立機構、場所的非居民企業，發生在境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，要求繳納所得稅，而臺灣對此不要求納稅。

稅率的比率

在稅率方面，兩岸的基本稅率均為25％，但大陸為比率稅率，臺灣為累進稅率，給予微利企業稅收優惠。大陸新企業所得稅法規定，企業所得稅的稅率為25%，非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，其來源于中國境內的所得適用稅率為20%。對于小型微利企業、國家需要重點扶持的高新技術企業等的優惠稅率則再專門加以規定。

應稅收入的比較

臺灣地區對于短期票券利息所得，除依規定扣繳稅款外，不計入營利事業所得額，大陸無此規定，所有利息收入都計入應納稅所得額。臺灣地區在所得稅法中，對從事國際運輸、國外影片、營業期間不滿一年的企業以及關聯交易的調整，專門規定了確定應納稅所得額的計算方法，大陸的企業所得稅法沒有專門針對某一行業計算應納稅所得額的特殊規定。大陸新企業所得稅法規定了下列收入為不征稅收入，包括：財政撥款、依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金以及國務院規定的其他不征稅收入；臺灣地區所得稅法中同樣有免稅所得的規定，但與大陸的規定范圍不同，且更細致，主要包括：教育、文化、公益、慈善機關或團、各級政府及公有事業的所得；出售土地；證券及期貨交易所得等等。

稅前扣除項目的比較

在應納稅所得額準予扣除的成本費用項目中，大陸與臺灣地區存在的差別有以下幾個方面：

* 對于公益性捐贈支出，大陸準予扣除限額是年度利潤總額的12%，而關于公益性捐贈的內涵，則在實施條例中加以規定；臺灣地區則在所得稅法中直接規定：給予國防、政府等的捐贈，不受金額限制；其他捐贈，以不超過應納稅所得額10％為限。

* 大陸的新企業所得稅法第十條較詳細地列出了不得扣除的支出項目，臺灣所得稅法第38條也有類似規定，兩者范圍有一定不同。

* 大陸新企業所得稅法規定了不得計算折舊扣除的固定資產類別、不得計算攤銷費用扣除的無形資產類別，以及可以計算攤銷扣除的長期待攤費用類別；在實施條例中具體規定了各項資產的計稅基礎和折舊年限等。臺灣地區的所得稅法中沒有直接類似的條款，但規定了資產估價問題，其中涉及了固定資產折舊、無列資產攤銷、開辦費攤銷等。

* 大陸新所得稅法規定企業在匯總計算繳納企業所得稅時，其境外營業機構的虧損不得抵減境內營業機構的盈利，臺灣地區所得稅法中沒有類似規定。

* 大陸新所得稅法規定，虧損準予向以后年度結轉，但結轉年限最長不得超過五年。這與臺灣地區所得稅法的規定是相同的。

避免雙重征稅的比較

為了避免國際雙重征稅，兩岸的所得稅法中均規定，對于來源于境外的所得，已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免。抵免限額同樣都是該項所得依照本地所得稅法規定計算的應納稅額。但大陸新所得稅法中規定，超過抵免限額的部分，可以在以后五個年度內，用每年度限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補，而臺灣地區的所得稅法中沒有類似的規定。

稅收優惠的比較

大陸在新企業所得稅法中用專門的一章（第四章）規定了一系列的稅收優惠，包括：免稅收入、免征或減征所得稅的項目、加計扣除的支出、固定資產縮短折舊年限或加速折舊、減計收入、稅額抵免等。而臺灣地區的稅收優惠在所得稅法中僅散見于較少的幾個條款，而更多稅收優惠則是分散在其他法規之中加以規定。

關聯交易調整的比較

大陸新企業所得稅法第六章專門規定了特別納稅調整，例如：企業與其關聯方的業務往來，不符合獨立交易原則的稅務機關有權調整；預約定價安排；報送關聯業務往來報告表等，但仍屬較為原則性的規定。臺灣地區在所得稅法中對關聯交易的調整作出原則性的規定，另頒布《營利事業所得稅不合常規移轉定價查核準則》來詳細規定關聯交易的調整問題。相比之下，其對關聯交易的調整規定得更為詳盡具體，操作性更強。

征收管理的比較

納稅地點的比較。大陸新企業所得稅法規定：居民企業以企業登記注冊地為納稅地點；但登記注冊地在境外的，以實際管理機構所在地為納稅地點。臺灣地區對納稅地點的規定與大陸是相同的。

合并納稅的比較。大陸新企業所得稅法規定：居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。除國務院另有規定外，企業之間不得合并繳納企業所得稅。臺灣地區的規定與大陸基本相同，主要的差異對總機構在境外者，若設有多個境內營業場所，未規定可以合并納稅。

納稅年度的比較。大陸的規定是，企業的納稅年度均為公歷年度。臺灣地區的所得稅法規定課稅年度與會計年度相同，而會計年度一般取公歷年度，使得兩岸在所得稅的納稅年度方面大體上是相同的，均為公歷年度。但臺灣地區的所得稅法規定，企業因原有習慣或營業季節的特殊情形，經管稽征機關核準的，可以變更起訖日期。

繳納程序的比較。大陸的新企業所得稅法規定，企業所得稅分月或者分季預繳，按年匯算清繳，但稅法中沒有規定預繳金額的確定的方法，而是在實施條例中加以規定。臺灣地區同樣采取年度內預繳和按年結算的辦法，但與大陸的區別在于，臺灣地區的企業只需要在每年9月份預繳一次，而且在稅法中規定了預繳金額為上年度應納稅額的二分之一。在年度結算的時間上，兩岸之間也存在著一定的差異。

臺灣地區的所得稅制對大陸的啟示

臺灣地區的所得稅由于征收歷史較長，并經過多次修改完善，對于大陸進一步改革所得稅制有著一定的借鑒意義。企業所得稅和個人所得稅的一體化是世界所得稅改革的主流趨勢。合并課稅制具有獨立課稅制無法比擬的優勢，已被越來越多的國家所采納。大陸在全面改革現行企業所得稅和個人所得稅基礎上應積極著手實施所得稅一體化改革。這對于減輕或消除重復征稅、創造公平稅收環境和保持稅收對融資決策的中性、合理配置資源、穩定和促進宏觀經濟增長等方面都將產生積極影響。（1）合并課稅制有助于消除營利所得的重復課稅，減輕稅收負擔，尤其對于起步階段的風險產業更為有利，起到促進產業升級的作用；（2）合并課稅制有利于提高稅收中性程度，不影響或較少影響公司的融資決策，減少了企業所得稅對經濟的扭曲。股息的聯合稅率降低，將增加投資者股票投資的意愿，而公司也將積極開展股票融資，這將促進股市的蓬勃發展。另外，新興企業與成熟企業將展開充分競爭，促進科研與創新，從而有利于社會整體經濟效率提高；（3）可避免公司借口保留盈余而替股東避稅的行為；（4）簡化稅制，降低稅收成本；（5）符合稅收公平的原則，同時也與其他實行合并課稅制的國家和地區的稅收體制相協調，積極吸引外資，又可以提高國內企業的國際競爭，鼓勵它們積極開拓海外市場，壯大對外投資的規模。

臺灣地區所得稅制的一些細節之處也值得大陸借鑒，例如：在納稅年度上，可以選擇非公歷年度；在繳納程序上，臺灣地區的企業只需要在年度內預繳一次，而大陸的企業需要分月或者分季預繳，雖然有助于稅收收入的及時流入，但增加了納稅人和稅務機關的處理負擔和成本。

（作者單位：廈門大學經濟學院財政系）