ＦＡＳＢ和ＩＡＳＢ公允價值研究比較

摘 要：FASB和IASB對于公允價值的研究都取得了一定的成果。本文在對兩大會計(jì)組織公允價值研究進(jìn)展進(jìn)行闡述的基礎(chǔ)上，對兩大組織關(guān)于公允價值定義和確定方法的研究進(jìn)行了比較。

關(guān)鍵詞：公允價值；FASB；IASB

中圖分類號：F234．4文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1000-176X（2008）04-0070-05

最近若干年，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會和美國都大力提倡在財(cái)務(wù)會計(jì)中采用公允價值計(jì)量屬性。我國2006年發(fā)布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則也適度引入了公允價值計(jì)量屬性。對公允價值研究最早的應(yīng)當(dāng)是美國，而且一直處于世界前列。國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會也不示弱，最近幾年在這方面也取得了一些研究成果。

一、FASB公允價值研究進(jìn)展

美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（FASB）致力于制定單獨(dú)“公允價值計(jì)量”準(zhǔn)則，認(rèn)為這是解決問題的最佳途徑。2006年9月19日，F(xiàn)ASB經(jīng)過三年多反復(fù)研究和討論后發(fā)布了第157號財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公告《公允價值計(jì)量》（SFAS157），即公允價值準(zhǔn)則，目的是統(tǒng)一和改進(jìn)公允價值計(jì)量指南和披露，為進(jìn)一步拓展應(yīng)用做好鋪墊。美國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則（GAAP）所涵蓋的40多項(xiàng)關(guān)于經(jīng)常賬戶的規(guī)定都要求或允許企業(yè)以公允價值為衡量資產(chǎn)與負(fù)債情況的標(biāo)尺。而此前所頒布的旨在對美國現(xiàn)行所有會計(jì)準(zhǔn)則、公告和聲明中有關(guān)公允價值的論述或規(guī)范進(jìn)行評價的公允價值準(zhǔn)則征求意見稿則顯得多少有些分散而凌亂。所以，《公允價值計(jì)量準(zhǔn)則》的頒布施行在公允價值的研究與應(yīng)用上具有里程碑的意義。

FASB《公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則包含公允價值定義、估價前提、估價技術(shù)、公允價值層級和披露等內(nèi)容，給出的公允價值定義特別強(qiáng)調(diào)了正常交易、脫手價格、市場參與者、參考市場等問題。公允價值是指在計(jì)量日市場交易者在有序交易中，銷售資產(chǎn)收到的或轉(zhuǎn)移負(fù)債支付的價格。該定義保留了以前對公允價值定義中的交易價格，闡述了交易價格是在有序交易（正常交易）中，市場交易者在主市場（或最有利市場）銷售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負(fù)債的價格。銷售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負(fù)債是從持有資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債的交易者的角度考慮，假設(shè)在計(jì)量日發(fā)生的交易。正常交易是反映計(jì)量日市場環(huán)境的有秩序的交易，而不是強(qiáng)迫性的交易，強(qiáng)調(diào)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的狀態(tài)。脫手價格（exit price）為與資產(chǎn)相關(guān)的未來現(xiàn)金流入以及與負(fù)債相關(guān)的未來現(xiàn)金流出的市場估計(jì)提供了一個直接的估量（測度），因此是形成公允價值計(jì)量基礎(chǔ)的價格，這與FASB的SFAC6對資產(chǎn)和負(fù)債的定義是一致的。FASB認(rèn)為，“市場觀察到的價格包含了所有市場參與者對一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的效用、未來現(xiàn)金流量和現(xiàn)金流的不確定性以及市場參與者承受這些不確定性的程度的一致看法”（SFAC7）。而隨著主體進(jìn)行不同的商業(yè)活動，參考市場和市場參與者也有所不同，F(xiàn)ASB從主體的角度承認(rèn)這些不同，認(rèn)為參考市場是主體對資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行交易時最有利的市場，即出售一項(xiàng)資產(chǎn)可以獲得最高金額或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債可以支付最低金額的市場。

基于資產(chǎn)使用的最大化和最佳化（the highest and best use of the asset ），準(zhǔn)則提出了兩個估價前提。當(dāng)市場參與者能夠使資產(chǎn)保持目前已經(jīng)安裝好的或與其他資產(chǎn)配套成組使用的狀態(tài)，就構(gòu)成了“在用估價”前提；當(dāng)市場參與者不能夠使資產(chǎn)保持目前已經(jīng)安裝好的狀態(tài)或資產(chǎn)只能單獨(dú)使用而不能與其他資產(chǎn)配套使用時，就構(gòu)成了“交換估價”前提。公允價值的估計(jì)首先要確定是單一的資產(chǎn)或負(fù)債項(xiàng)目，或者是它們的集合（如一組資產(chǎn)或一組貸款），公允價值的估計(jì)可以采用市場法、收益法或成本法。市場法主要指市場的價格信息，即在市場真實(shí)交易中可觀察到的相同、相似或可比的資產(chǎn)或負(fù)債的價格。如果在活躍市場上能夠觀察到這類信息，應(yīng)盡可能用它來進(jìn)行估計(jì)。收益法是未來投資（比如現(xiàn)金流量和盈利）通過折現(xiàn)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)值的方法。成本法一般指一項(xiàng)資產(chǎn)的重置成本或現(xiàn)行成本為基礎(chǔ)，作必要的調(diào)整（如使用中的資產(chǎn)已發(fā)生了物理、自然損耗和精神損耗，即應(yīng)予以調(diào)整）。

為了確定估價技術(shù)的選擇，增加公允價值計(jì)量和相關(guān)披露的一貫性和可比性，準(zhǔn)則建立了一個區(qū)分各種屬性優(yōu)先次序的公允價值層級。公允價值層級把用以計(jì)量公允價值的估價技術(shù)屬性區(qū)分為三個等級，把活躍市場上對同一資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價（未調(diào)整）作為第一層次，把不可觀察屬性作為最低層次（第三層次）：

I級層次：指在活躍市場上有相同的資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價信息時，所使用該報(bào)價信息所估計(jì)的公允價值。I級估計(jì)參考市場是優(yōu)先度最高的市場，是企業(yè)可以立即進(jìn)入的活躍的市場，特別是，如果企業(yè)可以立即進(jìn)入多個而不是一個活躍的市場，而多個市場和價格又不同，那么，對購買資產(chǎn)來說，就能最大化其可收到的現(xiàn)行資產(chǎn)凈額，而對清償一筆負(fù)債來說，也因價格不同而能最小化其現(xiàn)金支付的凈額。

II級層次：指在活躍市場上沒有相同但有相似的資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價。這種相似的報(bào)價可用來進(jìn)行公允價值的估計(jì)，但應(yīng)當(dāng)調(diào)整相同與相似之間的差異。

Ⅲ級層次：當(dāng)I、II級層次尚不可能時，則應(yīng)用Ⅲ級層次。Ⅲ級層次所用的方法就是前述的市場法、收益法和成本法。

在公允價值計(jì)量的層次中，第二和第三個層次帶有明顯的估計(jì)性質(zhì)；第一個層次的計(jì)量依據(jù)最為客觀。市場價格是金融資產(chǎn)（也包括非金融資產(chǎn)）的最佳估計(jì)，是最公允的輸出變量。即使如此，由于會計(jì)主體在資產(chǎn)負(fù)債表日并沒有實(shí)際進(jìn)行交易，第一個層次的公允價值計(jì)量實(shí)際上也是估計(jì)的結(jié)果。因此，公允價值是一種以市場輸出變量為參照基礎(chǔ)的估計(jì)價格。

準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)必須披露相關(guān)的數(shù)量信息和文字信息，幫助信息使用者評估用于計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的資產(chǎn)或負(fù)債公允價值的使用范圍、形成公允價值估計(jì)的屬性以及公允價值計(jì)量對利潤產(chǎn)生的影響。

二、IASB公允價值研究進(jìn)展

國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會發(fā)布的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRSs）要求各種資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益工具要以公允價值計(jì)量，但是有關(guān)公允價值計(jì)量的指南分散于IFRSs的相關(guān)準(zhǔn)則中，且這些指南的不一致，增加了執(zhí)行的復(fù)雜性。缺乏全面、統(tǒng)一的公允價值計(jì)量指南已經(jīng)成為 IFRSs的一大缺陷，并且隨著公允價值在更多準(zhǔn)則中的應(yīng)用，該問題變得愈加突出。IASB認(rèn)為，為所有公允價值計(jì)量制定統(tǒng)一指南可以簡化IFRSs，并提高公允價值計(jì)量信息的質(zhì)量。在美國公布公允價值計(jì)量草稿后，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）亦于2005年9月將“公允價值計(jì)量”項(xiàng)目列入議程并多次討論，也在為制定單獨(dú)準(zhǔn)則積極準(zhǔn)備，成為其與美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會的一個趨同項(xiàng)目。這意味著國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會和美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會所發(fā)布的公允價值計(jì)量準(zhǔn)則將有相同或相似的定義和指南。2005年11月，IASB發(fā)布《財(cái)務(wù)會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)——初始計(jì)量》討論稿，從概念上對資產(chǎn)和負(fù)債初始計(jì)量時的各種可選計(jì)量基礎(chǔ)進(jìn)行論述，其核心問題也是公允價值計(jì)量。SFAS157發(fā)布以后，IASB從國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRSs）的角度對其主要理論和方法進(jìn)行分析研究，形成了一些初步看法。2006年11月30日，IASB將這些看法與SFAS157一同發(fā)布，作為《公允價值計(jì)量》項(xiàng)目的討論稿（以下簡稱“討論稿”）。在討論稿中，IASB分析了13項(xiàng)議題，提出了27個問題，并就這些問題向全世界征求意見，截止時間為 2007年5月4日。IASB計(jì)劃于2008年上半年發(fā)布《公允價值計(jì)量》征求意見稿。

三、公允價值研究的比較

針對這兩個組織在公允價值定義方面和公允價值確定方法研究方面做出比較。

（一）定義的比較

SFAS 157與IFRSs都認(rèn)為公允價值是脫手價值；并且都強(qiáng)調(diào)了公允價值具有較強(qiáng)的時效性——“在計(jì)量日”這一時點(diǎn)，表明公允價值計(jì)量是動態(tài)的，同樣的資產(chǎn)和負(fù)債在不同的計(jì)量日或不同交易日，其公允價值可能是不同的。對于交易發(fā)生的市場條件，SFAS 157 在定義中指出公允價值是在有序交易中發(fā)生的活動，IFRSs強(qiáng)調(diào)在公平交易中發(fā)生的活動，雖然二者表述不同，但是本質(zhì)是相同的，即市場交易者是自愿參與交易，不是受脅迫去交易的。在SFAS 157中，著重強(qiáng)調(diào)了所發(fā)生的交易不限于實(shí)際交易者，是一種假設(shè)性交易；但I(xiàn)FRSs 把當(dāng)事人定為實(shí)際交易者。

IFRSs將負(fù)債公允價值界定為“清償”的金額，SFAS157 界定為“轉(zhuǎn)讓”的價格。IASB 認(rèn)為“轉(zhuǎn)讓”更準(zhǔn)確地描述了 IFRSs的公允價值計(jì)量目標(biāo)，“轉(zhuǎn)讓”的觀點(diǎn)也符合 IFRSs的現(xiàn)有指南，這些指南要求主體在計(jì)量負(fù)債的公允價值時堅(jiān)持以市場為基礎(chǔ)的目標(biāo)。IASB 指出“轉(zhuǎn)讓”概念反映了市場參與者對負(fù)債清償?shù)恼J(rèn)識。在計(jì)量日承擔(dān)某一負(fù)債的市場參與者可能也同時承擔(dān)了一項(xiàng)清償義務(wù)。因此，市場參與者因承擔(dān)負(fù)債而要求的價格反映了他們對預(yù)期資源流出的判斷，是負(fù)債最終清償所需經(jīng)濟(jì)利益的具體體現(xiàn)。

在如何確定初始確認(rèn)時的公允價值方面SFAS157 與 IAS39 差異很大：SFAS157 指出，從概念上講買入價與脫手價是不同的，初始確認(rèn)時的交易價格不一定代表公允價值；而 IAS39 卻指出，初始確認(rèn)時交易價格是金融工具公允價值的最好證據(jù)。

FASB 認(rèn)為，如存在主市場公允價值計(jì)量應(yīng)以主市場的價格為基礎(chǔ)；一般來說資產(chǎn)或負(fù)債的主市場就代表其最有利市場；公允價值計(jì)量應(yīng)該反映主市場的價格，即使另一個不同市場的價格在計(jì)量日對主體更有利。IASB 注意到在大多數(shù)情況下主市場即是最有利市場，也認(rèn)為某一資產(chǎn)或負(fù)債的主要交易市場能夠?yàn)楣蕛r值計(jì)量提供更有代表性的參數(shù)，因此認(rèn)為 SFAS157 指南是恰當(dāng)?shù)摹?/p>

SFAS157 指出，公允價值計(jì)量應(yīng)該考慮資產(chǎn)或負(fù)債的特定屬性，如資產(chǎn)或負(fù)債的條件或位置等；交易成本不是資產(chǎn)或負(fù)債的屬性，不應(yīng)在計(jì)量公允價值時從主市場（或最有利市場）的價格中扣除；但交易成本不包括運(yùn)輸成本，后者應(yīng)在計(jì)量公允價值時從主市場（或最有利市場）的價格中扣除。IASB 認(rèn)為考慮資產(chǎn)或負(fù)債的特定屬性是恰當(dāng)?shù)?，因?yàn)槭袌鰠⑴c者在資產(chǎn)或負(fù)債定價時會考慮這些因素；IASB也認(rèn)可位置是資產(chǎn)或負(fù)債的一種屬性，同意主市場（或最有利市場）的價格應(yīng)根據(jù)發(fā)生的運(yùn)輸成本進(jìn)行調(diào)整。

SFAS157指出，不履行義務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)會影響所轉(zhuǎn)讓負(fù)債的價值，負(fù)債的公允價值應(yīng)該反映與其有關(guān)的違約風(fēng)險(xiǎn)；違約風(fēng)險(xiǎn)包括主體本身的信貸風(fēng)險(xiǎn)，但不局限于此；主體在各期間對負(fù)債進(jìn)行公允價值計(jì)量時應(yīng)考慮其信貸風(fēng)險(xiǎn)的影響。IASB 認(rèn)為負(fù)債的公允價值計(jì)量應(yīng)該反映違約風(fēng)險(xiǎn)。

SFAS157指出，對資產(chǎn)而言公允價值計(jì)量假定市場參與者在考慮了各種可行性之后，對資產(chǎn)進(jìn)行最高最佳使用；最高最佳使用是指市場參與者能使資產(chǎn)或資產(chǎn)所在資產(chǎn)組價值最大化的使用，它確定了計(jì)量資產(chǎn)公允價值的估價前提，即“在用”估價前提和“在交換”估價前提；如果資產(chǎn)主要通過與其他資產(chǎn)聯(lián)合使用（如已安裝或裝配使用的資產(chǎn)）的方式給市場參與者提供最大價值，該資產(chǎn)的最高最佳使用是“在用”（如某些非金融資產(chǎn)），其公允價值通過“在用”估價前提進(jìn)行計(jì)量。相反，IAS36“資產(chǎn)減值”使用“在用價值”來判斷和計(jì)量資產(chǎn)或現(xiàn)金產(chǎn)出單元的減值，該“在用價值”反映了主體對資產(chǎn)或資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量的預(yù)期，其估價結(jié)果是特定主體價值比較而言，“在用”估價前提確定的公允價值是以市場為基礎(chǔ)的計(jì)量。

SFAS157 指出，如果主體持有大額頭寸金融工具且活躍市場存在該工具的交易，則大額頭寸的公允價值應(yīng)在一級內(nèi)計(jì)量，即單價乘以持有數(shù)量；不應(yīng)因主體持有大額頭寸數(shù)量比市場交易數(shù)量大而調(diào)整報(bào)價（大額折扣系數(shù)）。IASB也禁止使用大額折扣系數(shù)。

（二）公允價值確定方法研究的比較

資產(chǎn)負(fù)債能否以公允價值計(jì)量要視其公允價值能否可靠地獲取。公允價值最具可靠性的獲取辦法是資產(chǎn)的實(shí)際交易價格。這種價格對初始計(jì)量來說較易取得，但對于并未實(shí)際交易的后續(xù)計(jì)量來說則難以做到，因此，人們只能以活躍市場上同類資產(chǎn)的市場標(biāo)價來確定其公允價值；若該項(xiàng)資產(chǎn)不存在活躍市場而與其類似的資產(chǎn)存在活躍市場，應(yīng)比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價確定。

國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會公布的IAS39《金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》認(rèn)為：在活躍市場上的公開標(biāo)價通常是公允價值的最好證據(jù)；如果金融工具市場不夠活躍，則須對公開標(biāo)價做出調(diào)整，以獲得可以可靠計(jì)量的公允價值。在其他情況或不能獲得標(biāo)價的情況下，估價技術(shù)可用于確定公允價值。

美國財(cái)務(wù)會計(jì)委員會2000年6月發(fā)布的第7輯財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告中則將公允價值的估價技術(shù)——現(xiàn)值技術(shù)推入了一個新的階段，使現(xiàn)值技術(shù)成為一種操作性及可靠性較強(qiáng)的實(shí)用技術(shù)。該公告的主要貢獻(xiàn)在于：（1）明確指出在會計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)值的目的是確定公允價值；（2）為現(xiàn)值技術(shù)的使用，尤其是在未來現(xiàn)金流量的時點(diǎn)或金額不確定情況下使用現(xiàn)值提供了一套約束性原則；（3）在現(xiàn)值計(jì)算傳統(tǒng)法的基礎(chǔ)上提出了期望現(xiàn)金流量法。用傳統(tǒng)法計(jì)算現(xiàn)值時，通常使用單一的一組現(xiàn)金流量和與風(fēng)險(xiǎn)成正比的單一利率。該公告并沒有完全否定這種方法，而是鼓勵會計(jì)師在適合的條件下繼續(xù)使用這一方法。但對于一些復(fù)雜的計(jì)量問題，則使用更為有效的期望現(xiàn)金流量法。這種方法不是只尋找一個最可能的現(xiàn)金流量，而是通過現(xiàn)金流量各種可能性的概率估計(jì)來計(jì)算其現(xiàn)金流量的期望值，并在此基礎(chǔ)上計(jì)算其現(xiàn)值。

SFAS157建立了公允價值級次，將估價技術(shù)所依據(jù)的市場參數(shù)分為三個層次，相同資產(chǎn)或負(fù)債的活躍市場報(bào)價是最高級，不可觀察參數(shù)是最低級；如果參數(shù)歸屬不同級次，則該計(jì)量整體所屬級次應(yīng)以最低的且對計(jì)量整體影響重大的參數(shù)所屬級次為基礎(chǔ)確定。SFAS157指出，如果參數(shù)是以要價和出價為基礎(chǔ)，公允價值計(jì)量應(yīng)使用要價與出價之間的、最能代表計(jì)量日公允價值的價格，不考慮參數(shù)所歸屬的級次；但是，SFAS157 也允許將市場中間價或其他定價常規(guī)作為計(jì)量公允價值的權(quán)宜之計(jì)。IASB通常要求主體將出價作為計(jì)量資產(chǎn)公允價值的基礎(chǔ)，將要價作為計(jì)量負(fù)債公允價值的基礎(chǔ)，因此，IASB 認(rèn)為應(yīng)使用要價與出價差價范圍內(nèi)的最能代表公允價值的價格進(jìn)行計(jì)量。IFRSs中沒有公允價值級次，但提供了哪些信息應(yīng)優(yōu)先用于公允價值計(jì)量的指南，IFRSs 的估價方法因公允價值計(jì)量對象的不同而存在差異，IASB 贊同建立統(tǒng)一公允價值級次的做法。雖然各種屬性的可用性及其相對可靠性會影響估價技術(shù)的選擇，但公允價值層級所關(guān)注的并不是估價技術(shù)本身。

四、我國會計(jì)準(zhǔn)則中公允價值的應(yīng)用研究

2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了39項(xiàng)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，這標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系的建立。該準(zhǔn)則已于2007年1月1日起在上市公司中先行實(shí)施，隨后會逐步推廣到所有公司。

（一）企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中公允價值的應(yīng)用要求

公允價值在準(zhǔn)則體系中首先反映在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的第九章“會計(jì)計(jì)量”的內(nèi)容中，與之前使用的準(zhǔn)則相比，這是新增加的一章內(nèi)容。其第四十二條規(guī)定，“會計(jì)計(jì)量屬性主要包括：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值”?！霸诠蕛r值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量?！绷硗?，基本準(zhǔn)則中不再將歷史成本和權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計(jì)核算的基本原則。由此可以看出，公允價值在準(zhǔn)則體系中的重要地位。會計(jì)準(zhǔn)則對公允價值的使用，采取了謹(jǐn)慎地適度運(yùn)用的態(tài)度。與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相比，在確定公允價值的應(yīng)用范圍時，考慮了我國的國情，并沒有全面鋪開。更重要的是，公允價值的運(yùn)用必須滿足一定的條件，基本準(zhǔn)則第四十三條中明確指出：采用公允價值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。例如，在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中就明確規(guī)定公允價值計(jì)量應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計(jì)。這些條件的設(shè)立主要為了禁止含有較多假設(shè)的估值技術(shù)的使用，只有在具有相當(dāng)?shù)目煽啃曰A(chǔ)之上才能夠使用公允價值。在具體會計(jì)準(zhǔn)則中，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第24號——套期保值》以及《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第37號——金融工具列報(bào)》等都有應(yīng)用。

（二）對我國有效應(yīng)用公允價值的建議

1．構(gòu)建公允價值確定規(guī)范體系

（1）積極學(xué)習(xí)掌握國際最新的公允價值研究及相關(guān)領(lǐng)域成果。公允價值確定技術(shù)的運(yùn)用離不開理論的指導(dǎo)和規(guī)則的約束。目前我國涉及公允價值的相關(guān)準(zhǔn)則較為普遍，但是分布較為零散，缺乏系統(tǒng)指導(dǎo)公允價值理論和實(shí)務(wù)的公允價值準(zhǔn)則和框架體系。在此背景下，理論界應(yīng)積極學(xué)習(xí)和掌握國際上最新的公允價值研究成果及相關(guān)領(lǐng)域研究成果，著手建立適合我國國情的公允價值計(jì)量會計(jì)準(zhǔn)則和公允價值計(jì)量框架體系，以更好推動理論研究和指導(dǎo)會計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。在2006會計(jì)準(zhǔn)則中引入了公允價值計(jì)量觀念，可以在隨后對一些已頒布實(shí)施的，更適宜以公允價值計(jì)量的具體會計(jì)準(zhǔn)則逐步進(jìn)行修訂，待條件成熟后再制定專門的“公允價值計(jì)量”具體準(zhǔn)則，并根據(jù)公允價值計(jì)量基礎(chǔ)上的會計(jì)概念框架全面修訂我國的基本會計(jì)準(zhǔn)則。

（2）完善公允價值取得的技術(shù)規(guī)范。若想找到真正的公允價值，不僅要有科學(xué)的方法原理，選擇適當(dāng)?shù)墨@取方法，而且還要制定并嚴(yán)格遵守程序規(guī)范。公允價值獲取方法的選擇受多種因素的影響，有著不同的使用范圍和使用條件，所以不同的方法只有適不適合的問題，并沒有好壞之分，只要方法科學(xué)、選擇得當(dāng)，并有嚴(yán)密而有效的程序規(guī)范，公允價值的獲取同樣可以消除主觀判斷的影響，并具有較高的客觀性和可驗(yàn)證性。

（3）加大法制建設(shè)力度，完善會計(jì)準(zhǔn)則。完善的法律法規(guī)能夠規(guī)范人們的行為，為交易雙方公平交易提供一個廣闊的空間。嚴(yán)格規(guī)范利用會計(jì)計(jì)量操縱利潤行為的界定，盡力避免給那些利用公允價值進(jìn)行會計(jì)舞弊者留下操縱的空隙，并制定嚴(yán)厲的處罰措施，凈化會計(jì)環(huán)境。企業(yè)特別是上市公司利用會計(jì)準(zhǔn)則的選擇空間造假，提供虛假會計(jì)報(bào)告的一個重要原因，是其造假成本過低，如果在建立完善會計(jì)規(guī)范的同時，加大違規(guī)行為的處罰力度，增加企業(yè)會計(jì)造假成本，在一定程度上能夠防范利用公允價值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)操控利潤的行為發(fā)生。

2．建立有助于提高公允價值確定的可靠性的外部環(huán)境

加快市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展，完善市場體系，促進(jìn)完善的生產(chǎn)要素市場、資本市場和商品市場的建立。只有在統(tǒng)一開放的市場體系和公平競爭的市場秩序下，價格是所有市場參與者在充分考慮了收益和風(fēng)險(xiǎn)之后所達(dá)成的共識，價格才能成為真實(shí)的、準(zhǔn)確的市場信號，才能更好地確定商品成本和市價，從而獲得商品公允價值的信息。

3．加強(qiáng)企業(yè)的外部監(jiān)管和自身素質(zhì)

（1）加大對管理層的約束。上市公司管理層蓄意造假是公允價值成為利潤操縱工具的一個重要因素。上市公司管理層出于對自身利益的考慮，會充分選擇適合自身利益的公允價值，甚至偽造完全脫離實(shí)際的公允價值，從而做出損害國家及其他利益相關(guān)者的行為。為了加強(qiáng)對企業(yè)管理層的約束，進(jìn)一步建立健全公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度就顯得尤為重要。

（2）加強(qiáng)人員培訓(xùn)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)。要在我國全面地推廣公允價值計(jì)量屬性，歸根到底還要取決于會計(jì)人員素質(zhì)的提高。首先，要從整體上來提高會計(jì)人員素質(zhì)。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)一般認(rèn)為是面向過去的，公允價值計(jì)量要求會計(jì)人員不僅僅要知道過去，更多地應(yīng)面向現(xiàn)在和未來，這就對會計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了更高的要求。會計(jì)人員在業(yè)務(wù)素質(zhì)上要緊跟時代的步伐和形勢的發(fā)展，要不斷更新觀念，接受新的知識。其次，要加強(qiáng)對公允價值計(jì)量屬性的廣泛宣傳和對會計(jì)人員進(jìn)行知識更新，使廣大會計(jì)人員能盡快地熟知公允價值計(jì)量屬性，同時并能盡快地掌握對公允價值的具體運(yùn)用。最后，會計(jì)準(zhǔn)則制定者應(yīng)經(jīng)常與會計(jì)實(shí)踐工作人員保持溝通，及時解答他們在處理公允價值上遇到的現(xiàn)實(shí)難題。

參考文獻(xiàn)：

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