新準則中計提的資產減值損失對企業財務工作的影響

摘要：2006年我國出臺的《企業會計準則第8號-資產減值》第17條明確規定：資產減值損失一經確認，在以后的會計期間不得轉回。這個規定和舊企業會計準則存在較大的不同，這項重要的改變會對我國企業財務工作造成怎么樣的影響呢?是否更加適合我國目前我國企業的財務工作現狀?這是基于這個考慮，本文在分析了新舊準則計提資產減值損失會計處理的差異的基礎上，著重分析了新會計準則中的新規定對企業財務工作的影響。

關鍵詞：新準則；資產減值損失；財務工作

一、概述

隨著市場經濟和證券市場的進一步發展，企業利益相關者對會計信息提出了更高的要求。無論從宏觀資本市場的發展需要出發，還是從微觀企業資產的價值核算考慮，資產減值問題都始終倍受關注。正確處理資產減值問題可以達到客觀核算資產價值的目的，充分保證會計信息的有用性。多年來資產減值準備的計提不失為減少企業風險的有效途徑之一，但同時其使用中產生的負面影響也不容否認。我國在2006年頒布的新《企業會計準則》中提到了對資產減值問題的新規定和處理方法。新準則較之舊準則出現了巨大變化，此種變化具備其科學性及合理性，新準則的規定將更有利于我國資產減值會計向更客觀、更合理、更穩健的方向發展；同時新準則的規定也存在一些值得我們進一步商討的地方。本文以下部分將著重分析一下新舊準則計提資產減值損失會計處理的差異和新會計準則中的新規定對企業財務工作的影響。

二、新會計準則中關于計提資產減值損失的規定

1.舊的會計準則中關于計提資產減值損失的規定及其存在的問題

舊的《企業會計制度》中規定，企業計算的當期應計提的資產減值準備金額如果高于已提資產減值準備的賬面余額，應按其差額補提減值準備；如果低于已提資產減值準備的賬面余額，應按其差額沖回多提的資產減值準備，但沖減的資產減值準備，僅限于已計提的資產減值準備的賬面余額。實際發生的資產損失，沖減已提的減值準備。并且規定企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。盡管企業已經普遍根據《企業會計準則》要求計提各項資產減值準備，但是由于準則對具體情況界定的不明晰，在計提具體內容上沒有明確的計算程序，因此留給企業很大的選擇空間。具體而言，舊準則的實施存在以下問題：

(1)舊準則中資產減值準備的計提難度大

首先是計提方法不統一：各項資產中應收賬款采用賬齡分析法或應收賬款余額百分比法定期按比例計提；而存貨采用成本與可變現凈值孰低法比較計提；短期投資則采用成本與市價孰低法比較計提；其余各項均采用賬面價值與可收回金額孰低的比較計提方法。計提方法不統一，涉及到的計算條件過多，增加了計提難度。其次，計提金額難確定例如：舊準則中關于可變現凈值估計成分過多、資產的可收回金額也沒有具體的計算方法。實務中這些金額的確定遠遠超出一般會計人員的職業判斷能力，需要多個部門協同認定。這些工作難度大，時間長，往往滯后于會計信息的披露。

(2)舊準則下資產減值準備的計提允許轉回

如上所述，舊準則實際上采用的是可能性標準來確認資產減值，并且當企業計算的當期應計提減值準備的金額小于已計提減值準備的賬面金額時，可以按照其差額沖回多提的資產減值準備。這在實務中被部分企業適時利用，屢試不爽。許多企業為了自身利益而利用資產減值準備操縱利潤，成為企業經營者隱瞞利潤、逃漏稅收的秘密武器。

2.新會計準則中關于計提資產減值損失的新規定

2006年12月發布的新準則中規定“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。另外，新準則中又規定資產減值損失不得轉回的范圍僅限于該準則適用的資產范圍，主要是固定資產、無形資產和對子公司、聯營公司和合營的長期股權投資等。具體而言，新準則規定中主要做了以下幾個方面的變化：

(1)企業在資產負債表日是否必須計提資產減值準備，應當首先取決于是否存在減值跡象，存在減值跡象的，應當估計其可收回金額，以確定資產是否發生了減值。

(2)新準則確定可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。新準則細化了公允價值、未來現金流量的相關規定，具有更強的操作性和約束性。

(3)新準則規定“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。但需要注意的是新準則中規定資產減值損失不得轉回的范圍僅限于該準則適用的資產范圍，主要是固定資產、無形資產和對子公司、聯營企業和合營企業的長期股權投資等。

3.新準則下已計提的資產減值準備不允許轉回的優點

新準則第17號第四條中規定資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。此規定將會在未來時期內從制度上杜絕利用減值準備的計提金額來操縱利潤的現象，為企業提供更加客觀真實的會計信息提供制度保障。許多企業為了體現公司業績良好而沒有計提資產減值準備或是在經營不景氣時制造前期虧損后期經營業績持續上升的做法將會被新準則遏制。尤其是由于我國稅法與會計準則在很多問題上的處理不一致，最終需要進行納稅調整，新準則的規定可以杜絕企業借減值準備的轉回進行所謂的“合理避稅”，甚至偷稅。

三、新舊準則計提資產減值損失會計處理的差異

1.新舊準則計提資產減值損失會計處理的差異

資產減值轉回上新舊準則存在很大的不同，舊準則規定：對八項資產的減值準備都可以進行不限制轉回，轉回時，貸記當期收益。具體會計處理為：

借：資產減值損失――××××

貸：當期損益(壞賬準備等)

如果資產減值損失轉回時則作相反的會計處理。

新準則里面又具體規定，如果當存貨、應收款項等有確鑿證據表明其能夠收回的資產減值，則這個時候的資產減值允許轉回。當轉回時候應該貸記當期收益；當可供出售的權益性工具減值時也允許其會計處理時做轉回分錄，貸記損益；另外對固定資產、攤銷期明確的無形資產、商譽等非流動資產減值則不允許其轉回。顯然新準則的規定比舊準則規定更多了限制條件，細化了減值損失轉回的資產要求。

2.新準則中減值損失不得轉回會計處理細化的原因分析

上面的分析我們發現經過新會計準則的修改，目前我國會計工作中碰到的具體問題和與國際會計準則規定的情況更接近了。因而，結合多情況考慮，本人認為新準則中減值損失不得轉回會計處理更細化的具體原因有以下幾點：

(1)符合我國會計財務人員的職業需求，比較符合我國國情

《國際會計準則》第36號對資產減值損失轉回的規定是：主體必須在每個資產負債日判定是否已有跡象表明以前年度確認的資產減值損失不再存在或者已經減少，如果存在主體必須估計該項資產的可收回金額。當主體只有在確定資產的可收回金額中所使用的估計發生改變時，才能沖回以前年度已確認的資產減值損失?？梢?，已確認的資產減值損失是否可以轉回，首先要依賴于會計人員判定以前年度確認的資產是否存在減值的跡象和資產的可收回金額中所使用的估計額是否發生改變，這些就需要一定的職業判斷能力。從我國目前會計人員的職業判斷水平來看，很難達到這個要求。如果允許轉回已計提的資產減值損失，反而容易增加企業操縱損益的可能。資產減值準則做出不允許轉回資產減值損失的規定，減少了企業會計政策選擇和會計估計的范圍，同時也減少了會計人員的職業判斷，比較符合我國的國情。

(2)提高上市企業財務會計信息質量的可信性

目前我國的證券市場還不成熟、不完善，舊的企業會計準則對于資產減值的會計規范又過于分散和粗糙，使得我國一些上市公司常常有機會利用資產減值準備的計提來操縱利潤，以前期間預先多提資產減值準備，當期則全部或部分沖回，以達到調控盈余的目的?，F如今新準則關于資產減值準則中明確規定不允許轉回以前期間已確認的資產減值損失，這樣就大大有助于減少企業管理當局粉飾財務報告的可能性，有效地縮小了利用會計政策虛增利潤、粉飾財務報表的空間，提高了會計信息的決策相關性，尤其是對于上市企業而言。

(3)與國際會計準則相趨同的客觀要求

從國際上已有的準則來看，國際會計準則、美國會計準則還有其他國家會計準則都存在相關條款規定不得轉回已確認的資產減值損失。我國會計工作的發展要想與國際接軌、減少企業在國際業務中發展的阻礙就必須制定與國際相一致的會計處理方法。

四、新會計準則中的新規定對企業財務工作的影響

首先，對企業會計信息及其會計利潤影響。資產減值會計突破了歷史成本計量模式，以資產價值代替歷史成本計量，將資產賬面價值大于該資產可收回金額的部分確認為資產減值損失或費用。因此在進行會計核算以及當資產發生減值時通過提取減值準備金，可以使得企業會計信息更加真實可靠，同時由于信息披露更加全面，因此可滿足各方面的決策需要。另外，通過《資產減值》準則的施行，客觀上可以擠掉企業操控利潤的可能性，使企業的經營業績更加真實可信。尤其有利于對我國上市公司的利潤監管。

其次，對企業所得稅的影響。我們知道新準則中關于《資產減值》提取減值損失的規定與《企業所得稅稅前扣除辦法》中提取準備金的規定不同。從而當企業提取資產減值準備金后，會造成企業會計利潤與計算應納稅所得額的差異這一問題。對各項資產減值準備的計提，從會計處理方法上看，是通過比較各該項減值準備的期末應該計提的目標值與年終確定本年計提減值準備前的賬面余額之間的差額，以補提的方式來確定當年應計提的各項資產減值準備的數額；而從稅收法規的規定中可以得知，對于企業在會計核算中所計提的減值準備，除了按稅收法規準許計提的壞賬準備外，其它減值準備的計提一律不得扣除。因此，這是因為《資產減值》準則不允許減值準備轉回，簡化了會計與稅法在此方面的差異。

總之，新準則中關于資產減值準則的規定對企業財務會計的日常工作產生了較大的影響作用。其中資產減值損失的不得轉回針對我國現時存在的問題及目前的上市公司的會計工作提供了更行之有效的依據，同時可以減少企業會計人員的職業判斷，從而構建一個高信息高質量的會計環境，更有利于以后我國會計工作的良好發展。

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(作者單位：兗礦集團有限公司機電設備制造廠)