淺析國庫集中收付制度下賬務處理的改進方法

摘要:國庫集中收付制度下，現行的賬務處理方法會導致會計報表反映的資產和收入虛增。作者結合實際工作提出通過控制用款計劃的編制、改進現行賬務處理方法等，可以真實準確地反映國庫集中收付制度下單位資產和收入情況。

關鍵詞:國庫集中收付;賬務處理;改進方法

國庫集中支付制度是指政府將所有財政性資金都納入國庫單一賬戶體系管理，收入直接繳入國庫或財政專戶，支出通過國庫單一賬戶體系支付到商品和勞務供應者或用款單位。國庫集中支付制度是一種從預算分配到資金撥付、資金使用、銀行清算，直至資金到商品和 勞務供應者，以及用款單位賬戶全過程的監管制度。實行國庫集中支付制度之后，財政性資金撥付程序和流向發生了變化，會計核算內容和會計核算方法也因此發生相應變化。下面以事業單位為例對國庫集中支付制度下的賬務處理作出分析。

一、國庫集中支付制度下會計科目的設置

根據財政國庫集中支付管理的要求，在《事業單位會計制度》資產類增設“單位零余額帳戶用款額度(預算內/外)”和“財政直接支付用款額度(預算內/外)”會計科目。“單位零余額賬戶用款額度(預算內/外)”用于記錄財政國庫管理機構批復下達單位的財政授權支付(預算內/外)用款計劃的核算;“財政直接支付用款額度(預算內/外)” 用于記錄財政部門批復下達單位的財政直接支付(預算內/外)用款計劃的核算。這兩個科目借方記錄財政下達預算單位的授權和直接支付用款計劃，貸方記錄授權和直接支付沖銷數，余額為尚未使用的計劃結余數。

資產負債表是反映事業單位在某一時點財務狀況的報表，其項目應按會計要素的類別分別列示。根據國庫集中支付管理的要求，在資產負債表的資產部類增設“單位零余額帳戶用款額度”和“財政直接支付用款額度”會計科目。

二、國庫集中支付制度下的一般賬務處理

國庫集中收付業務的核算分為收繳業務的核算和支付業務的核算，即對資金收付進行相應的賬務處理。

(一)收繳業務的核算

單位開具非稅收入繳款通知書到代理銀行繳款，并根據銀行加蓋收訖章的繳款通知書入賬。會計處理如下:

例1:收到相應的事業收入300萬元，直接上繳預算外資金財政專戶。(輔助賬反映，假設年初余額為零)

借:應收財政專戶 3000000元

貸:已繳財政專戶——事業收入3000000元

(二)支付業務的核算

預算單位收到代理銀行轉來的、由財政國庫管理機構批復下達的用款計劃即財政支付資金額度到帳通知書，不論是財政直接支付方式還是財政授權支付方式，均在收到代理銀行蓋章的財政支付資金額度到帳通知書時確認收入，并在此范圍內安排支出。

例2-1: 2009年1月1日，收到代理銀行轉來的財政支付資金額度到賬通知書

高中教育 500000元直接預算內

高中教育4000000元 直接預算外

高中教育 100000元 授權預算內

高中教育 1000000元 授權預算外

借:單位零余額帳戶用款額度(預算內)100000元

單位零余額帳戶用款額度(預算外) 1000000元

財政直接支付用款額度(預算外)4000000元

財政直接支付用款額度(預算內) 500000元

貸:教育經費撥款600000元

事業收入 5000000元

例2-2:2009年1月15日，單位購入辦公設備一批 (手續齊全)，價格為350000元，預算單位根據支出原始憑證和代理銀行轉來的《財政直接支付憑證》入賬:

借:事業支出——預算外支出——資本性支出——辦公設備支出 350000元

貸:財政直接支付用款額度(預算外) 350000元

同時借:固定資產 350000元

貸:固定基金350000元

三、國庫集中支付的賬務處理方法對會計報表的影響

在國庫集中支付制度下，增設的“單位零余額帳戶用款額度”和“財政直接支付用款額度”會計科目雖然只是資產類科目，但由于遵循“有借必有貸”的原則，在確認資產時也確認了對應的收入。但是，增設的兩個資產類會計科目反映的是計劃資金，而非實際到賬資金，因此虛增了資產，對應的收入科目反映的收入為虛增收入，使得相關的會計報表反映的資產和收入出現虛增現象，影響會計報表的使用。

資產負債表中的事業收入數、收入明細表中的可使用收入數、輔助報表中的本年返單位數均為從財政專戶核撥的預算外資金數，并且應不大于預算外資金財政專戶的累計數。

由例1、例2來看，期末資產負債表中反映的事業收入為500萬元，事業收入明細表反映的可使用收入為500萬元，輔助報表反映的當年返單位使用的資金也為500萬元，但在輔助報表反映的尚存財政專戶資金只有300萬元，比實際收入虛增200萬元。也就是說，當預算單位根據下達的用款計劃進行相應的賬務處理時，并不能真實地反映收入數，同時資產部類(單位零余額賬戶用款額度(預算外)+財政直接支付用款額度(預算外))也比實際資金增加200萬元。

四、改進國庫集中支付的賬務處理方法

國庫集中支付制度下的一般賬務處理方法，會給使用者提供了一種虛假的信息:當年資金實際短缺，報表卻反映出收入可觀。通過改進賬務處理方法，可以避免類似的情況發生。

(一)控制用款計劃的編制

用款計劃的編制不能簡單地根據預算來執行，應結合當年預算、本單位用款安排、本單位資金情況編制，原則上單位零余額用款額度(預算外)與財政直接支付用款額度(預算外)之和不得超出財政專戶預算外資金結余數。

(二)改進賬務處理方法

1、改變收入的確認時間，使賬戶反映的收入為從財政專戶核撥的預算外資金。預算單位在收到代理銀行蓋章的財政支付資金額度到帳通知書時，僅在輔助賬中記錄、核算該用款額度(預算外)，而不確認相應的收入。待實際發生支出時，預算單位根據支出原始憑證和代理銀行轉來的支付憑證確認收入，并進行相應地列支;同時，在輔助賬中根據實際支出數做一筆沖銷用款額度的憑證。

如例2:(1)收到代理銀行轉來的財政支付資金額度到帳通知書 ，僅在輔助賬中記錄財政授權用款額度(預算外)100萬元和財政直接支付用款額度(預算外)400萬元;(2)發生支出時，確認相應的收入，增加固定資產和固定基金，同時，在輔助賬中，沖銷用款額度35萬元。

借:事業支出——預算外支出——資本性支出——辦公設備支出 350000元

貸:事業收入 350000元

2、收入確認的時間不變，期末將“單位零余額帳戶用款額度”和“財政直接支付用款額度”會計科目余額用負數沖銷為零，使其通過對用款計劃的記錄核算回歸到對實際資金支付的記錄核算，將虛增的收入減為零，給報表使用者提供真實的財務信息。

(作者單位:鎮江市教育會計結算中心)