會計謹慎性原則之利弊分析

汪逸塵

謹慎性原則作為企業(yè)防范市場經(jīng)濟風(fēng)險的重要手段，日益受到企業(yè)、債權(quán)人、投資者以及相關(guān)部門的重視。謹慎性原則是會計核算應(yīng)遵循的基本原則之一。因此，正確理解與應(yīng)用謹慎性原則就顯得十分重要。

一、謹慎性原則的內(nèi)涵

謹慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指企業(yè)對交易或者事項進行確認、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持必要的謹慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者費用。經(jīng)濟活動中的不確定因素是謹慎性原則產(chǎn)生的前提。經(jīng)營的多變性導(dǎo)致會計確認和計量的不確定性，這便要求會計人員在會計處理上保持謹慎小心的態(tài)度，充分估計到可能發(fā)生的風(fēng)險和損失。但是，謹慎性原則的應(yīng)用也不允許企業(yè)設(shè)置秘密準備，故意低估資產(chǎn)或者收益、高估負債或者費用，扭曲企業(yè)實際的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而對財務(wù)報告使用者的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)。

二、謹慎性原則在會計核算中的具體運用

1.或有事項。在或有事項的會計處理中，對能夠可靠計量且很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)要確認為預(yù)計負債，同時確認相應(yīng)的費用；而對能夠可靠計量且很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流入企業(yè)的資源，則只能認定為或有資產(chǎn)，只有當(dāng)“很可能“變?yōu)椤被敬_定“時才能確認為資產(chǎn)，并確認相關(guān)收益。在會計報告披露中，預(yù)計負債、或有負責(zé)必須披露，而或有資產(chǎn)通常不應(yīng)當(dāng)披露。這充分體現(xiàn)了謹慎性原則。

2.計提資產(chǎn)減值準備。企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期或者至少于每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性要求，合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提減值準備。資產(chǎn)減值準備的計提，充分體現(xiàn)了謹慎性原則。其出發(fā)點就在于要求企業(yè)將各項資產(chǎn)可能發(fā)生的價值損耗，予以充分考慮并計入相關(guān)費用，以確保企業(yè)的資產(chǎn)、利潤更加真實。

3.收入的確認和計量。企業(yè)會計準則規(guī)定，收入必須在若干相關(guān)條件同時滿足時，才能確認，如果在提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表日對收入分別按以下情況確認和計量：①如果已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能夠得到補償，應(yīng)按已發(fā)生的勞務(wù)成本計算確認收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本；②如果已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計不能全部得到補償，應(yīng)按能夠得到補償?shù)膭趧?wù)成本確認收入，并按已發(fā)生的勞務(wù)成本作為當(dāng)期費用，確認的金額小于已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本的差額，作為當(dāng)期損失；③如果已發(fā)生的勞務(wù)成本全部不能得到補償，應(yīng)按已發(fā)生的勞務(wù)成本作為當(dāng)期費用，不確認收入。這些規(guī)定充分體現(xiàn)了謹慎性原則。

4.固定資產(chǎn)的加速折舊。采用加速折舊法就是在固定資產(chǎn)使用前期計提較多的折舊額，且折舊額逐年遞減。其一是由于許多固定資產(chǎn)在使用初期效率高，生產(chǎn)能力大；其二是因技術(shù)進步而產(chǎn)生了無形損耗，資產(chǎn)淘汰快。正是采用加速折舊法，才不會高估了資產(chǎn)、低估費用，充分體現(xiàn)了謹慎性原則。

5.遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)在確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限。在資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記“遞延所得稅資產(chǎn)”的賬面價值。這是對謹慎性原則的應(yīng)用。

三、謹慎性原則之利弊分析

謹慎性原則體現(xiàn)于會計核算的全過程，包括會計確認、計量及報告。從會計確認上說，要求確認條件必須滿足相應(yīng)準則的規(guī)定；從會計計量上說，要求不得高估資產(chǎn)或收益，不得低估負債或費用；從會計報告上說，要求會計報告向會計信息的使用者提供真實、客觀和完整的會計信息，特別是應(yīng)報告有關(guān)可能發(fā)生的風(fēng)險和信息。這樣其一有利于企業(yè)作出正確的經(jīng)營決策，規(guī)避不確定因素或風(fēng)險，提高企業(yè)在市場上的競爭力；其二有利于投資者作出正確的投資決策；其三有利于相關(guān)部門的宏觀管理。但是，謹慎性原則也是一把雙刃劍，運用不恰當(dāng)或惡意運用也會產(chǎn)生很大的弊端。

1.謹慎性原則運用同樣會給企業(yè)帶來調(diào)節(jié)費用、操縱利潤的空間。有些企業(yè)故意低估資產(chǎn)或者收益、高估負債或者費用，故意低估資產(chǎn)或者收益不夠、高估負債或者費用不夠，這都會扭曲企業(yè)實際的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，成為了企業(yè)操縱利潤的工具。比如：企業(yè)可能在某一會計年度期末對固定資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值作過低估計，從而減少當(dāng)期會計利潤。

2.謹慎性原則在實務(wù)操作中帶有極大的主觀性，受會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、職業(yè)判斷能力的影響。由于謹慎性原則具有主觀臆斷，致使該原則易被濫用，所以此原則的運用會使會計工作可能與客觀實際不符。

3.謹慎性原則的運用會影響會計信息的有用性，從而不能滿足會計信息使用者的要求。謹慎性原則的最大特點在于對費用損失及負債的充分確認，而對收入資產(chǎn)過度穩(wěn)健，具有較強的傾向性，這種傾向性很可能造成會計信息可靠有余而有用不足。可靠性和有用性雖同屬會計信息質(zhì)量的主要特征，但對信息使用者而言，對有用性的要求卻更勝一籌。

四、運用謹慎性原則的一些建議

1.將謹慎原則的運用與會計信息的充分披露有機地結(jié)合起來。謹慎性原則的運用首先是體現(xiàn)在對不確定事項進行判斷的態(tài)度；其次才表現(xiàn)為一系列的具體會計處理方法。不同的判斷會導(dǎo)致其對方法的選擇，當(dāng)然也會導(dǎo)致不同的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，其結(jié)果最終會影響到信息使用者的決策。因此，凡是與謹慎性原則有關(guān)的、會影響投資人和債權(quán)人等信息使用者決策的信息都應(yīng)在財務(wù)報告中作出恰當(dāng)陳述，使與企業(yè)有利害關(guān)系者能準確地把握企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

2.體現(xiàn)謹慎性原則的相關(guān)條款應(yīng)盡量具有可操作性。從我國現(xiàn)有會計規(guī)范看，有些體現(xiàn)謹慎性原則的具體方法操作性是比較強的，加速折舊法等。而很多情況下卻缺乏具體的標準，這為企業(yè)利用謹慎性原則操縱利潤留下了一定的空間。因此，國家有關(guān)部門應(yīng)出臺相應(yīng)解釋性規(guī)定，限定上市公司具體業(yè)務(wù)的操作，最大限度的保證其財務(wù)信息的真實性、公允性，保護廣大投資者的利益。另外在適度穩(wěn)健的會計實務(wù)中，可以對謹慎性原則的應(yīng)用前提和應(yīng)用條件進行必要的約束，這在一定程度上可以減少人為的主觀性和隨意性。

3.努力提高會計人員的職業(yè)判斷能力。任何會計原則、會計方法在會計實務(wù)中的貫徹和運用都離不開會計行為的主體——會計人員。企業(yè)如何選擇適合自己的謹慎性的會計政策，如何使會計報表提供的信息真實、可靠，都要求會計人員具有豐富的專業(yè)知識和良好的職業(yè)判斷。因此，會計人員應(yīng)認真學(xué)習(xí)、貫徹《會計法》和有關(guān)財經(jīng)法規(guī)，要積極投身會計工作實踐，提高專業(yè)勝任能力和職業(yè)判斷水平，客觀、公正地反映會計主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

4.加強審計監(jiān)督，強化內(nèi)在約束機制。謹慎性原則在實際操作中有較強的傾向性和主觀隨意性。因此，為了避免企業(yè)以運用謹慎性原則為借口，隨意變更會計核算方法，把謹慎性原則當(dāng)作成本、利潤的調(diào)節(jié)器，就必須加強審計監(jiān)督，防止濫用和曲解謹慎性原則。還應(yīng)當(dāng)強化企業(yè)內(nèi)在約束機制，使謹慎性原則得到正確的理解與運用。