單一會計年度模式轉向多元會計年度共存模式的思考

摘要:首先闡述了“單一會計年度模式”的弊端，認為應當采取“多會計年度共存模式”的會計年度。然后利用審計市場的供需價格定理，論證了“多元會計年度共存模式”的優勢。最后對實行“多元會計年度共存模式”的擔憂進行了辨析。結論是改革會計年度，勢在必行;實行錯時審計，利國利民。

關鍵詞:單一會計年度模式;多元會計年度共存模式;錯時審計

中圖分類號:F23文獻標志碼:A文章編號:1673-291X(2010)12-0076-02

一、決定會計年度的主要因素與會計年度選擇的主要原則

張復英主編的《預算會計辭典》中解釋了會計年度的含義，并指出了決定采用非日歷年度作為會計年度的因素有兩個:(1)年度開始應是稅收旺季;(2)年度開始以前幾個月，應是國會開會期間，以便通過預算案。這種觀點也反映出作者認為會計年度的確定應主要考慮宏觀經濟管理因素(國家稅收和國家財政預算因素)，微觀因素(會計內在因素)處于次要位置。

馬賢明和鄧傳洲(2005年)在關于會計年度的調查中發現:影響會計年度的重要性因素依次為“會計結賬便利”、“公司年度審計安排”、“同行業的年度選擇傾向”?！皶嫿Y賬便利”可能是希望在最方便的時候結賬，這可能包含多種因素，如在存貨最低時結賬，或在傳統節假日前結賬等;“公司年度審計安排”表明年度審計已是普遍接受的慣例，利于年度審計安排是重要的考慮因素之一;“同行業的年度選擇傾向”可能是傾向于與同行保持一致，以保持可比性，或是相信同行業有與其他行業不同的特殊性。這三個影響因素都是從微觀企業的角度而言的，這可能也暗示文章作者認為會計年度的選擇應主要考慮企業利益，也即同意會計年度應由企業自行決定。

綜合上述兩種觀點，本文認為會計年度的選擇的原則，不僅應考慮宏觀經濟效益因素，也應當考慮微觀企業效益因素，即要綜合權衡相關因素予以考慮。如果把現行的會計年度稱作“單一會計年度模式”的話，則會計年度改革的目標可稱為“多會計年度共存模式”，即企業的會計年度的選擇可以考慮使用四種形式的會計年度，即日歷制(1月1日至12月31日)、四月制(4月1日至次年3月31日)、七月制(7月1日至次年6月30日)和十月制(10月1日至次年9月30日)，非營利組織會計年度可基本上與財政預算年度保持一致，而企業會計年度應由企業自行選擇決定，國家無須硬性統一。

對于企業來說，其會計年度選擇的主要原則有:(1)可以分行業的選擇，企業根據經營周期，會計年度末期應選擇經營低峰期即淡季。不同企業具有不同經營高峰季節，會計年度之選擇應當避免在企業經營高峰期，此時企業一方面要應付大量業務活動，又要編制年度財務報表，會計人員無所適從，影響各方面的工作質量;(2)可以分所有制形式的選擇，比如大型國有企業可以考慮與國家財政年度保持一致，選擇日歷制的會計年度;(3)子公司可以與母公司的會計年度保持一致，這樣大大方便了企業集團的報表合并，節省了大量的人力與時間，降低了企業信息處理成本。同時，由于母公司與子公司之間統一了會計年度，也方便了企業內部的信息溝通，母公司可以隨時掌握子公司的經營狀況，有利于提升企業的管理效率。(4)企業一旦確定了會計年度，以后不得隨意變更等。

二、兩種會計年度模式對于會計信息標準化管理的優劣與利弊

(一)可提高注冊會計師的審計質量與企業會計信息質量

1.在單一會計年度模式下，由表1容易看出，所有公司年報集中報出，注冊會計師審計任務巨大，相對審計資源分配不足，勢必影響審計質量，而且不合實際的會計年度，也會影響企業報表的編制質量，降低會計信息的“及時性”、“可靠性”與“相關性”等質量水平。馬賢明、鄧傳洲(2005年)在關于會計年度的調查中指出，“90.79%的反饋者認為，企業集中在1—4月報送年報將會對審計質量造成影響。63.16%的反饋者很贊同年報集中審計將帶來人員安排的問題，即同時審計多家公司，審計小組成員安排很難達到最優。57.89%的反饋者認為在較短時間內，增加了復核的工作量和難度。接近一半的反饋者(占48.68% )認為審計時間安排過緊可能導致會計師事務所降低質量標準。另分別有44.74%的人相信，由于工作強度大，出錯的可能性加大，或者為滿足客戶的時間要求，關鍵審計程序可能無法執行，如應收賬款的函證可能有一定回收周期，從而在報告日前難以回收函證。”顯然，單一會計年度模式造成的年報集中審計對審計質量與會計信息質量有明顯的影響。

2.在多元會計年度共存的模式下，容易看出，企業可根據自身實際情況選擇合適的會計年度，在會計年末避開繁忙的經營高峰時期，企業可以騰出充足的時間編制年報，可能提高會計信息的質量，必定能縮短企業年報的編制時間，從而可以提高年報報出的“及時性”。然后，由于企業年報審計上，會計師事務所可以抽調更多的注冊會計師進行審計，年報審計上可以分配到更多的審計資源，肯定也能夠加速年報的審計時間、提高年報的審計質量與會計信息質量。認為會計年度的改革可以提高年報的及時性，從而提高了企業會計信息的質量。

(二)可以降低企業的審計成本，均衡事務所的收入

審計收費價格一方面與企業本身的業務復雜性程度相關，另一方面又取決于審計市場的供求關系。

1.在單一會計年度模式下，由于年報集中報出，注冊會計師的供給有限，這時的審計市場表現為需求旺盛，而供給相對不足，又供需定理，我們知道這時的年報審計價格肯定上漲，從而增加了企業的審計成本。馬賢明、鄧傳洲(2005年)在關于會計年度的調查中指出，“78.95%的反饋者認為年報集中審計對業務的影響是存在的，最大的影響在于時間和人員難以合理安排”，也證實了單一會計年度的對于事務所與注冊會計師的不利影響。

2.在多元會計年度共存模式下，公司的報表分期較均勻的報出，這時的審計需求相對緩和，而審計供給基本不變，根據供需定理，這時的審計價格應該降低，從而降低了企業審計成本。同時也緩解了事務所的收入過度集中的局面，不至于忙時要請外聘，閑時工資太低，從整體來說均衡事務所與注冊會計師的收入，提升事務所與注冊會計師的收入質量和工作質量。

三、單一會計年度模式轉向多元會計年度共存模式的隱憂

對于改革會計年度的擔憂主要是兩點:一是會計年度改變了，與國家財政年度不一致，會影響國家的稅收統計預算等工作，從而影響國家的宏觀經濟管理;二是會計年度改變了，各企業的會計年度可能不一致，會影響會計信息的橫向比較，不利于會計信息使用者對企業會計信息的分析與評價，進而影響其投資決策。

從宏觀經濟管理視角看，中國已經從傳統的計劃經濟轉向了現代的市場經濟，國家政府的主要職能也應相應改變，由過去對企業直接控制轉為依據法律、經濟政策對企業行為間接調控。國家進行宏觀經濟調控決策所依據的信息主要是市場信息，而不是會計信息。而市場信息是一種反映宏觀經濟進行現狀和趨勢的信息，主要是供給總量及其結構、價格水平及其變動趨勢、利率、匯率、證券價格和指數水平及其變動趨勢，這些信息在市場運行中顯現出來，不是企業的會計信息所能直接揭示的?？梢?，政府在宏觀調控與市場調節中，并不是主要依賴會計信息進行決策的。相反，現行單一的會計年度下，國家財政稅收等收入分布極為不均勻，過分集中某幾個月份，不利于國家財政稅收的決策與管理。比如企業稅收，增值稅、營業稅、所得稅等一般都是在年末進行清繳，會使國家稅收收入年末集中，年初匱乏，不利于國家財政稅收收支管理。所以說企業會計年度改變了，并不會影響國家宏觀經濟管理的，而且企業會計年度改變是由企業根據其自身經營的特點結合其實際情況確定的，根據前面所述，企業會計年度可按行業特點制定行業會計年度，即處在同一行業的企業考慮使用同一會計年度。

從微觀企業管理與審計視角看，在多種會計年度共存的模式下，是否降低了企業間會計信息的橫向可比性呢，是否影響了投資者的投資決策呢?其實不然。在分析評價企業的盈利能力、償債能力、運營能力以及發展成長能力時，需要使用企業一些財務指標與非財務指標，要求口徑一致，比如年度指標對應年度指標等，但不一定要求在時間上完全同步，而且時間上完全同步也是沒有意義的，因為企業的營業周期本來就不同的。即使非要作同步比較，季度報告也可以供參考。所以說在多種會計年度共存的模式下，并沒有降低企業間會計信息的橫向可比性。在多種會計年度共存的模式下，企業可根據自身實際情況選擇合適的會計年度，在會計年末避開繁忙的經營高峰時期，企業可以騰出充足的時間編制年報，可能提高會計信息的質量，必定能縮短企業年報的編制時間，從而可以提高年報報出的“及時性”。然后，由于企業年報審計上，會計師事務所可以抽調更多的注冊會計師進行審計，肯定也能夠加速年報的審計時間、提高年報的審計質量。這些方面都表明了企業會計信息質量能夠得到提高，應該更有利于信息使用者特別是投資者的投資決策。同時也可能促進投資者的理性投資，特別是增加長線投資，減少短線炒作的投資行為，從長期來說，更有利于中國資本市場的完善與發展。

總之，由以上的分析可以看出，會計年度改革勢在必行，“多會計年度共存模式”相對于“單一會計年度模式”來說具有更好的經濟效益與社會效益，不僅降低了企業年報編制成本，又提高了企業審計質量與會計信息質量;不僅有利于信息使用者的經濟決策，而且對事務所與注冊會計師也有利;會計年度的改變不會影響國家統計預算等工作，也不會造成企業會計信息的橫向難以比較。本文確信，改革會計年度，勢在必行;實行錯時審計，利國利民。

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