淺論會計電算化環境下的內部控制

摘要:隨著電子計算機的廣泛應用，會計電算化在中國迅速發展。在會計電算化環境下如何建立有效的內部控制機制具有十分重要的意義。會計電算化在給企業帶來巨大效益的同時，也可能帶來巨大的風險，使企業內部控制制度在新的環境下顯得落后于形勢了，由于電算化會計系統的特殊性，建立一整套適合電算化會計系統的內部控制制度就顯得尤為重要。從常規控制和應用控制兩個角度論述了如何健全和完善會計電算化環境下內部控制制度。

關鍵詞:會計電算化;內部控制;健全;完善

中圖分類號:F23文獻標志碼:A文章編號:1673-291X(2010)19-0075-03

隨著計算機和現代信息技術在會計中的廣泛運用，會計工作經歷了從手工會計到電算化會計的發展過程。會計數據處理的工具也從算盤等發展到計算機單機和計算機網絡。中國會計電算化起步是于20世紀70年代末，20世紀80年代中期會計電算化工作及會計軟件開發多為單位自行組織進行，沒有建立相應的組織管理制度和控制措施，不僅低水平重復建設現象嚴重，而且盲目上馬又下馬，帶來很大浪費。1986年至今，隨著經濟體制改革的不斷深入，中國的會計電算化事業進入了有計劃有組織的發展階段。財政部頒布實施了一系列關于會計電算化管理的規章，如《會計核算軟件管理的幾項規定(試行)》和《補充規定》等，以后又陸續頒布了《會計電算化管理辦法》、《商品化會計核算軟件評審規則》、《會計電算化軟件基本功能規范》等規章制度，從而促進了會計電算化的規范化，也加快了會計電算化發展的進程。最近，財政部又頒布了《內部會計規范——基本規范(試行)》，文中指出:“電子信息技術控制要求運用電子信息技術手段建立內部會計控制系統，減少和消除人為操縱因素，確保內部會計控制的有效實Z施。”

一、在會計電算化條件下加強內部控制的意義

會計系統的有效運行離不開一個健全、有效的內部控制機制。內部控制是單位為提高會計信息質量，保證資產的安全和完整，確保有關法律法規和規章制度的貫徹執行而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。內部控制制度在會計電算化環境下，更具有舉足輕重的作用。只有建立健全會計電算化環境下的內部控制，才能提高會計的分析決策能力，為管理者提供所需的經濟信息，更好地實現其管理和決策的職能;才能防止浪費和舞弊行為，保護財產物資的安全性和完整性;才能建立科學的崗位責任制，協調各部門的工作，強化管理，提高管理水平及管理人員素質;才能利于審計及其他部門開展工作，推動現代審計的發展;才能提高會計工作質量，增強各種信息輸出和財務報告的可信度、可靠性;才能使諸如《會計法》、《企業會計準則》、《會計電算化工作規范》等得以貫徹執行;也才能確保會計電算化環境下各單位經濟活動能夠正常、安全、有效地進行。所以，健全和完善內部控制制度是建立現代企業制度的內在要求，也是提高企業競爭能力的重要途徑。

總之，會計電算化是會計發展史上的一次革命，它不僅是對會計理論、會計實務、會計數據處理手段的變革，而且還對企業會計內部控制制度產生深遠的影響。

二、會計電算化對內部控制的影響

實行會計電算化后，會計人員的工作任務、會計工作的職能劃分、責權關系、稽核關系及會計文檔的管理形式等會計業務關系發生了一系列深刻的變化，其中對企業內部控制制度影響最為明顯。

1.控制范圍發生改變。在手工會計環境下，內部控制制度建立的基本原則是職權、不相容職務相分離的原則，在這一原則的基礎上，人們在手工會計業務處理程序的各個關鍵環節，設立了相應的稽核制度和審查制度，如必須賬賬相符、賬證相符、賬表相符、賬實相符以及必須由各級主管審查、簽字、蓋章等制度和措施，其主要針對的是會計業務處理過程。

在會計電算化環境下，會計業務集中化處理， 會計部門的組成人員從原來由財務、會計專業人員組成，轉變為由財務、會計專業人員和計算機數據處理系統的管理人員及計算機專家組成。會計部門不僅利用計算機完成基本的會計業務，還能利用計算機完成各種原先沒有的或由其他部門完成的更為復雜的業務活動，如銷售預測、人力資源規劃等，依會計程序制定計算機內部控制措施，如憑證借貸平衡校驗，余額發生額平衡檢查等。隨著互聯網環境的形成，會計業務處理范圍變大使實時處理成為可能，原來應由幾個部門按預定步驟完成的業務事項可集中在一個部門甚至由一個人完成。由于在會計電算化環境下會計系統建立和運行的復雜性，為了保證會計電算化環境下會計系統對企業經濟活動反映的正確性和可靠性，以達到企業內部控制的目標，企業會計內部控制范圍也相應擴大。除在手工環境下會計系統控制的范圍外，還包括如網絡系統安全的控制、系統權限控制、修改程序的控制等。

2.控制對象發生改變。在手工會計環境下，人是所有會計業務組織和執行的主要因素，所以人是控制實施的主體。在會計業務處理過程中，不僅企業的經濟業務發生均記錄于紙張之上，而且按會計數據處理的不同過程分為原始憑證、記賬憑證、會計賬簿和會計報表，這些紙質原件的數據若被修改，很容易辨別痕跡。而且每個環節都必須經過某些具有相應權限的人員的簽章，層層復核、道道把關。

在會計電算化環境下，會計人員面對的是會計電算化系統，在這種環境下， 會計和財務的業務處理方法和處理程序發生了很大的變化，各類會計憑證和報表的生成方式、會計信息的儲存方式和儲存媒介也發生了很大的變化。對于一項經濟業務的每個環節大部分是由計算機完成，其成敗和效率不僅取決于“人”的因素，還取決于“機”的因素。另外在會計電算化環境下原來紙質的會計原始憑證數據是以電磁信號的形式存儲在磁性介質中，肉眼是不可見的，很容易被刪除或篡改而不留下痕跡。隨著互聯網的迅猛發展，不僅是賬本、報表、憑證而且更多的介質都將電子化，還會出現各種電子單據(如各種發票、結算單據)。原來在會計業務核算過程中進行的各種必要核對、審核等工作將大部分由計算機及網絡完成。近年來，隨著計算機技術和網絡通訊技術的發展，以及網絡會計信息系統的普及，給會計電算化內部控制帶來了新的變化。利用計算機進行的貪污、舞弊、詐騙等犯罪活動也有所增加，由于儲存在計算機磁性媒介上的數據容易被篡改，有時甚至能不留痕跡地篡改，數據庫技術的提高使數據高度集中，未經授權的人員有可能通過計算機和網絡瀏覽全部數據文件，復制、偽造、銷毀企業重要的數據。因此，在會計電算化環境下內部控制的對象重點由對人的控制為主轉變為對人、計算機和互聯網的控制。

由此可見，從傳統的手工環境下的會計系統到會計電算化環境下的會計系統，系統內部控制的基本要求和目標并沒有變，會計核算的復式記賬和借貸平衡的基本原理和方法也沒有變，發生了大變化的是系統控制的范圍與對象，其系統風險問題也主要由此產生。

三、會計電算化下內部控制存在的風險

1.不適當的系統設計帶來的風險。由于在手工會計環境下，對于一項經濟業務處理的每個環節必須經過某些具有相應權限人員的簽章。而在會計電算化環境下，由于目前研制人員所考慮的問題不十分周密，很容易產生風險。會計人員可能利用特殊的授權文件或口令，獲得某種權利或運行特定程序進行業務處理，例如會計人員被人收買，非法取得他人口令，利用他人權限，虛構、修改、刪除業務數據，通過在經濟數據錄入前或加入期間對數據做手腳來達到個人目的等等案例數不勝數。

2.數據與責任的高度統一帶來的風險。在手工會計環境下，會計的多項業務資料，如“憑證、日記賬、明細賬、總賬”等均由不同的責任人分別記錄并保管，未經授權，任何人都難以瀏覽到全部的會計資料。而在會計電算化環境下，是全部責任高度集中于同一電腦系統(或網絡系統)，高度集中于同一電算化軟件系統。這種特點使系統數據和信息處理資料面臨被不留痕跡非法瀏覽、修改、拷貝乃至毀滅的巨大系統問題風險。因而數據與責任高度統一所帶來風險問題控制是會計電算化環境下面臨的一系列重要的內部控制問題。

3.錯誤的連續性和重復性帶來的風險。在會計電算化環境下內部控制具有制度控制與程序控制相結合的特點。會計電算化系統許多應用程序中包含了內部控制功能，這些程序化的內部控制的有效性取決于應用程序，如果程序發生差錯或不起作用，由于人們依賴性以及程序運行的重復性，使得失效控制長期未被發現，從而使系統在特定方面發生錯誤或違規行為的風險較大。例如，由于所有數據都源于憑證庫，當憑證輸入后，系統將自動進行多項業務處理。一旦輸入操作不當，將會引發日記賬、明細賬、總賬，乃至會計報表等一系列的錯誤。因而錯誤的連續性和重復性將是會計電算化環境下所面臨的關鍵的控制問題。

4.數據的完整性和安全性帶來的風險。在手工會計環境下，企業的經濟業務發生均記錄于紙張之上，紙張上書面數據形成會計人員所熟悉的會計證據原件，這些紙質原件的數據若被修改，則容易辨別出修改的線索和痕跡。而會計電算化環境下，原來的紙質的會計原始憑證的數據通過電子信息直接記錄在磁盤或光盤上，磁性存儲介質的主要特點是閱讀分析直觀性差，數據修改不留痕跡、忌受潮、忌磁化、忌受熱和不能彎曲等，這些特點和要求對會計資料保存的完整性產生新的風險。由于互聯網的開放性，過去以計算機機房為中心的“保險箱”式安全措施已不適用了，大量的會計信息通過開放的網絡傳遞，各種計算機病毒乘虛而入，其會計資料有著被截取、篡改、泄露機密等安全風險，很難保證數據的真實性和完整性。

總之，會計電算化的特點決定了原來手工會計環境下的內部控制制度大部分將失去作用，這就需要建立與之相配套的一系列內部控制制度加以約束。

四、會計電算化下內部控制健全與完善

實行會計電算化以后，計算機數據處理易于篡改而不易留下痕跡。健全的管理制度、職能分割制度、授權的控制制度等都是保證財務系統安全運行的基礎。對于計算機文檔及時的備份維護、防止病毒的侵害，都可以保障計算機系統的安全性。操作密碼設置必須健全，達到合理分工、相互制約、相互監督，防止出現意外。建立一整套會計電算化環境下的規章制度，形成良好的內控環境，應遵循以下原則A不兼容權限必須分離原則。即對電算化權限嚴格控制，系統操作員以外的操作人員只享有操作權限。B相互制約原則。加強對電算化系統數據輸人、處理、輸出的控制。明確系統管理員、操作人員、維護人員的職責范圍。C安全、保密原則。安全主要是對軟硬件，文檔的安全檢查保障控制。保密主要是對各種權限進行控制，設置多級保密措施。D內部防范原則。主要是針對個別人容易出現的個人壟斷現象以及對系統管理人員的監管控制問題進行防范。所有這些都是在實際工作中制定會計電算化規章制度必須加以考慮的問題。

1.要加強對系統環境的常規控制。是對電算會計中組織、制度、開發、安全等系統環境方面進行的控制。它包括組織與操作控制、開發與維護控制、硬件與應用軟件控制、系統安全控制。

組織與管理控制是指通過部門的設置、人員的分工、崗位的職責制度、權限的劃分等形式進行控制，其基本目標是建立恰當的組織機構和職責分工制度，以達到相互牽制、相互制約、防止或減少舞弊發生的目的。職責分工首先是將電算化部門與用戶部門的職責相分離。用戶部門指產生原始數據的部門或人員。在這兩者之間進行職責分工的目的，是盡可能保持不相容職能(如業務授權、執行、保管和記錄)的分離，以及在電算化部門內部的職責分離。通過進行內部職責分工，以補救不相容職能集中化的不足。系統操作與管理控制是針對每一個上機操作會計軟件而制定的，主要用來規范每一個操作人員的行為以及各自之間的權限限制，主要表現為操作權限控制和操作規程控制兩個方面。

系統開發控制是為保證會計電算化系統開發過程中各項活動的合法性和有效性而設計的控制措施，它貫穿于系統規劃、系統分析、系統設計、系統實施和系統運行測試與維護的各個階段。系統維護控制指針對日常為保障系統正常運行而對系統硬軟件進行的安裝、修正、更新、擴展、備份等方面的工作而實施的控制。系統維護控制包括硬件維護控制和軟件維護控制。

安全控制，是指采用各種方法保護會計數據和計算機程序，以防止會計數據泄密、更改或破壞而實施的一種控制制度。系統安全控制主要包括:實體安全控制、硬件安全控制、軟件安全控制、網絡安全控制和病毒的防范與控制等。

實行會計電算化后，用于會計電算化工作的電子計算機設備，一般都是由財務會計部門管理，硬件設備比較多的單位，財務會計部門還應單獨設立計算機室。因此，財務會計部門要根據會計電算化系統的特點，制定硬件和軟件的有關操作、管理和維護制度。

2.加強應用控制建設，保證信息的完整準確性。應用控制是為適應會計電算化這一應用系統的特殊控制要求，保證數據處理完整、準確而建立的內部控制。一般控制是系統控制的核心和重點，是應用控制的基礎。應用控制以一般控制的基本原則為依據，重點控制那些關鍵性操作運行功能。

應用控制可劃分為輸入控制、處理控制和輸出控制。輸入控制是應用控制的重點，輸入控制除了要不斷加強操作人員的責任心和提高技術水平外，常用的控制方法包括:建立科目名稱與代碼對照文件程序，以防止會計科目輸入錯誤等。處理控制是指為保證數據處理正確設置的控制。處理控制的重點在于處理過程的現場控制、數據有效性檢測、預留審計線索控制、錯誤糾正控制等。輸出控制是為保證合法、正確的輸出各種會計信息而進行的控制。輸出控制的重點在于數據審核控制、授權輸出控制和打印程序控制等。

總之，會計電算化是會計改革和會計工作現代化的發展趨勢，健全和完善會計電算化環境下的內部控制制度，才能確保各單位的會計電算化工作在合法、健康、高效的軌道上運行。

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