新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)事務(wù)的特殊性研究

收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，兩者作為本期收入與本期費(fèi)用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，是一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算的基本原則或是假設(shè)，并且通過配比原則的運(yùn)用，可以產(chǎn)生不同的收益結(jié)果。因此，收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的選擇，對(duì)會(huì)計(jì)核算而言舉足輕重。筆者結(jié)合幾年來在新農(nóng)合經(jīng)辦機(jī)構(gòu)的工作實(shí)踐，試圖探索一種適合新農(nóng)合基金管理與運(yùn)行模式要求的會(huì)計(jì)核算原則，以期達(dá)到基金管理科學(xué)、便捷、運(yùn)行安全、高效的目的。

一、收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制比較

收付實(shí)現(xiàn)制是以收到或支付現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的依據(jù)。權(quán)責(zé)發(fā)生制是和收付實(shí)現(xiàn)制相對(duì)應(yīng)的一種確認(rèn)基礎(chǔ)，也稱應(yīng)計(jì)制或應(yīng)收應(yīng)付制。它是以權(quán)利或責(zé)任的發(fā)生與否為標(biāo)準(zhǔn)，來確認(rèn)收入和費(fèi)用。不論是否已有現(xiàn)金的收付，按其是否體現(xiàn)各個(gè)會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營成果和收益情況，確定其歸屬期。企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。

二者目的均為正確計(jì)算和確定會(huì)計(jì)主體的收入、費(fèi)用和損益。二者之間的主要區(qū)別是確認(rèn)收入和費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)不同;因此，收入與費(fèi)用的配比、會(huì)計(jì)處理方法、收益結(jié)果、賬戶設(shè)置等有不同結(jié)果和要求。

采用收付實(shí)現(xiàn)制，會(huì)計(jì)處理手續(xù)比較簡便，會(huì)計(jì)核算可以不考慮應(yīng)計(jì)收入、應(yīng)計(jì)費(fèi)用、預(yù)收收入、預(yù)付費(fèi)用的存在。但收付實(shí)現(xiàn)制不能正確地計(jì)算和確定企業(yè)的當(dāng)期損益，缺乏合理的收支配比關(guān)系。因此，它只適用于業(yè)務(wù)比較簡單和應(yīng)計(jì)收入、應(yīng)計(jì)費(fèi)用、預(yù)收收入、預(yù)付費(fèi)用很少發(fā)生的企業(yè)以及機(jī)關(guān)、事業(yè)、團(tuán)體等單位。新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制。在實(shí)際業(yè)務(wù)中卻存在不足。

二、新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)和其他事業(yè)單位會(huì)計(jì)相比，在基金收支上有其特殊性

新農(nóng)合運(yùn)行以來，運(yùn)行模式、補(bǔ)償模式等經(jīng)驗(yàn)層出不窮并不斷完善，但基金管理中卻少有成績，這一個(gè)方面是因?yàn)橹饕繕?biāo)不在基金管理方面，另一個(gè)主要原因在于基金管理中制度已確立，試點(diǎn)中只能套用制度而不能越過制度。

1.新農(nóng)合基金應(yīng)計(jì)收入、應(yīng)計(jì)費(fèi)用、預(yù)收收入、預(yù)付費(fèi)用等業(yè)務(wù)發(fā)生頻繁

特別是應(yīng)計(jì)費(fèi)用發(fā)生十分頻繁，且在收付上有明確的歸屬期，基金收入和支出存在合理的配比性。也就是說，每一筆基金收入都有時(shí)間上的歸屬，基金支出和基金收入嚴(yán)格配比。而且，在新農(nóng)合運(yùn)行過程中，在永續(xù)經(jīng)營的前提下，經(jīng)辦機(jī)構(gòu)每時(shí)每刻都在對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)形成實(shí)實(shí)在在的債務(wù)。而這種債務(wù)相對(duì)一般事業(yè)單位來說是不可控的。而一般事業(yè)單位之所以使用收付實(shí)現(xiàn)制原則，也正是因?yàn)槠洳淮嬖诨蚝苌儆袘?yīng)收、應(yīng)付業(yè)務(wù)發(fā)生，收支也不用嚴(yán)格配比等。

2.新農(nóng)合基金對(duì)結(jié)余的要求和一般事業(yè)單位有本質(zhì)差異

由于農(nóng)民是按年度參加新農(nóng)合，新農(nóng)合基金在本年度自求平衡，因此，基金結(jié)余大于當(dāng)年基金收入5%(各地?cái)?shù)據(jù)可能有差異)要進(jìn)行二次分配。而一般事業(yè)單位對(duì)于事業(yè)結(jié)余無此規(guī)定，因此，使用收付實(shí)現(xiàn)制還是權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)于一般事業(yè)單位來說，計(jì)算所得結(jié)余均對(duì)當(dāng)期沒有任何影響，但新農(nóng)合卻不同，更為重要的是以不同的核算原則計(jì)算出的結(jié)余嚴(yán)重影響下年度基金盈虧。

三、收付實(shí)現(xiàn)制在新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)中運(yùn)用的缺陷

1.年初預(yù)算編制無依據(jù)

新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)規(guī)定，“年度終了前，經(jīng)辦機(jī)構(gòu)按照財(cái)政部門規(guī)定的報(bào)表格式、時(shí)間和編制要求，根據(jù)本年度基金執(zhí)行情況和下年度基金收支預(yù)測，編制下年度基金預(yù)算草案”。眾所周知，在年度終了前，各新農(nóng)合試點(diǎn)縣(市、區(qū))已將農(nóng)民應(yīng)繳納下年度新農(nóng)合基金籌集到位，下年度參合人數(shù)也已經(jīng)確定。按目前新農(nóng)合政策，基金總額多少由參合人數(shù)，人均繳費(fèi)及各級(jí)配套標(biāo)準(zhǔn)共同確定，而在上年度終了前，這些數(shù)據(jù)均已確定，也就是說，下年度應(yīng)當(dāng)有多少收入，是不用預(yù)測就知道的。如果這樣，只要預(yù)測出下年度支出數(shù)，便可編制基金收支預(yù)算。那么，新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)為什么又規(guī)定要“根據(jù)下年度基金收支預(yù)測，編制下年度基金預(yù)算草案”呢?這就涉及到了收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)收入和支出的確認(rèn)問題，在收付實(shí)現(xiàn)制的核算基礎(chǔ)下，收入和支出是以款項(xiàng)的收入和付出為確認(rèn)依據(jù)的，即，只有收到或付出了款項(xiàng)，才確認(rèn)收入和支出發(fā)生。因此，在新農(nóng)合基金預(yù)算中，在參合人數(shù)、人均繳費(fèi)和各級(jí)配套標(biāo)準(zhǔn)一定的情況下，在款項(xiàng)沒有收到前，收入仍然需要我們預(yù)測。

2.風(fēng)險(xiǎn)基金計(jì)提無基數(shù)

新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)規(guī)定，“風(fēng)險(xiǎn)基金按各試點(diǎn)縣新農(nóng)合基金年度籌資總額的3%計(jì)提，其總規(guī)模應(yīng)保持在年籌資總額的10%”(數(shù)據(jù)可能存在地域差異)。那么，“年度籌資總額”到底是什么概念?是本年度應(yīng)籌資總額還是本年度實(shí)際到位資金總額?按照收付實(shí)現(xiàn)制原則當(dāng)然應(yīng)當(dāng)是本年度實(shí)際到位資金。但是，由于各級(jí)配套資金到位的滯后，年初無法確切預(yù)測當(dāng)年實(shí)際能到位多少收入，風(fēng)險(xiǎn)基金計(jì)提基數(shù)同樣無法確定。

3.年終余額的控制

“新農(nóng)合基金結(jié)余大于15%要進(jìn)行二次分配”。對(duì)于結(jié)余的確認(rèn)同樣存在問題。由于各級(jí)配套資金撥付滯后，上年度資金下年度撥付現(xiàn)象十分常見。在收付實(shí)現(xiàn)制原則下，以當(dāng)年實(shí)際到位資金確認(rèn)收入，必然會(huì)導(dǎo)致基金支出大起大落。同樣，若年終資金周轉(zhuǎn)出現(xiàn)困難，無法向定點(diǎn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)撥付基金，支出同樣無法確認(rèn)，這時(shí)，根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制計(jì)算的結(jié)余將和新農(nóng)合運(yùn)行實(shí)際產(chǎn)生極大的偏差。因此，以收付實(shí)現(xiàn)制原則確認(rèn)收支，極不利于新農(nóng)合制度的平穩(wěn)運(yùn)行。

4.內(nèi)容準(zhǔn)確、報(bào)送及時(shí)

在報(bào)表編制中同樣存在問題，報(bào)表為決策服務(wù)，要求內(nèi)容準(zhǔn)確、報(bào)送及時(shí)。但在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)下，卻很難做到這兩點(diǎn)。因?yàn)橐钥铐?xiàng)實(shí)際收付為收支確認(rèn)依據(jù)與現(xiàn)行的新農(nóng)合運(yùn)行現(xiàn)狀相悖，目前各級(jí)配套基金撥付往往滯后，在基金實(shí)際并未支付的情況下，報(bào)表只能是“零填報(bào)”。收到配套基金后，又會(huì)因基金集中支付而出現(xiàn)累積填報(bào)現(xiàn)象。在“永續(xù)經(jīng)營”前提和現(xiàn)行的“后付制”基金支付方式下，只要參合農(nóng)民入院，基金即對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)形成了負(fù)債。而基金撥付只是資金兌付過程。而“零填報(bào)”和“累積填報(bào)”則掩蓋了這個(gè)事實(shí)。

四、權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用于新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)

綜上所述，在新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和業(yè)務(wù)管理中暴露出了許多缺陷和不足，因此筆者認(rèn)為，基金會(huì)計(jì)應(yīng)使用“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則進(jìn)行核算，同時(shí)，將權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用于新農(nóng)合基金會(huì)計(jì)，其優(yōu)勢(shì)體現(xiàn)如下:

1.年初預(yù)算有依據(jù)

由于以“應(yīng)計(jì)制”作為收付的依據(jù)，因此，以當(dāng)年參合人數(shù)和人均籌資標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算當(dāng)年收入依據(jù)科學(xué)，計(jì)算準(zhǔn)確。同時(shí)消除了預(yù)算編制中的隨意性和人為操控基金收支的可能性。

2.政府配套剛性強(qiáng)

由于各級(jí)對(duì)新農(nóng)合基金的配套標(biāo)準(zhǔn)是由中省兩級(jí)確定的，配套政策具有較強(qiáng)的剛性，但在收付實(shí)現(xiàn)制原則下，落實(shí)配套時(shí)卻有較大的彈性?；鶎迂?cái)政也因此失去了向上級(jí)財(cái)政部門索要配套資金的依據(jù)。而權(quán)責(zé)發(fā)生制則因其“應(yīng)收、應(yīng)付”的指導(dǎo)思想使得上級(jí)財(cái)政必須在當(dāng)年全額配套基金。對(duì)于未到位資金，基層財(cái)政部門也可理直氣壯地向上級(jí)財(cái)政部門索要。

3.收支關(guān)聯(lián)，年終余額計(jì)算準(zhǔn)確、科學(xué)

由于權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)化了收支的配比和時(shí)間上的歸屬關(guān)系，更加符合新農(nóng)合基金運(yùn)行目標(biāo)和管理要求，因此，權(quán)責(zé)發(fā)生制的運(yùn)用，可以有效防止基金收支大起大落和參合農(nóng)民受益不公，有利于新農(nóng)合制度的長期推進(jìn)和健康持續(xù)發(fā)展。

(作者單位:河北省行唐縣新型農(nóng)村合作醫(yī)療管理中心)