中美石油天然氣會計準則的比較及啟示

【摘要】石油天然氣是一個特殊的行業， 其生產經營有著自己的特點。它有著特殊的風險一勘探風險、價格風險和政治風險，加之石油天然氣作為戰略資源， 對一國經濟和安全起著基礎性作用。文章從頒布背景及內容兩個方面對中美石油天然氣會計準則進行了比較，簡單的論述了中美兩國會計準則在礦區權益、油氣勘探等方面的異同，并對我國會計準則中存在的不足提出了改進建議。

【關鍵詞】石油天然氣 準則 比較 啟示

一、中美油氣準則頒布背景的比較

20世紀初，美國就開始了基于“完全成本法”與“成果法”的油氣會計研究。到1977年，國美發布了第19號財務會計準則公告(FASB)“油氣生產公司的財務會計和報告”，并結束了“完全成本法”與“成果法”的爭論，選擇了成果法作為油氣資產計價與報告的基礎。此后，美國的油氣會計準則體系逐步趨于完善。

相比美國，我國對石油天然氣會計的研究起步較晚，到20世紀80年代都還未形成統一的油氣生產活動會計規范。直到三大石油公司重組上市后，我國財政部才在現有研究的基礎上制定出我國的油氣準則征求意見稿，來統一我國的油氣會計的處理。為同國際協調，此次的油氣準則的制定借鑒了美國的油氣準則。隨后，適合于我國國情的《企業會計準則第27號—石油天然氣開采》應運而生。

二、中美會計準則內容的比較

（一）礦區權益的處理比較

1.礦區權益的界定

在礦區權益的界定問題上，我國油氣會計準則和FASB都認為礦區權益就是開采油氣的權利，并且在為取得礦區權益而發生的成本應當在發生時予以資本化。但是在具體的細節上，中美兩國的準則也有一定的差異，相比我國油氣會計準則，FASB的規定更為詳盡。它包含我國油氣會計準則中未包含的礦費權益和企業與外國政府或權力機構簽訂的一些協議中所規定的權益。

2.對探明礦區權益的攤銷處理不同

對于已經探明的礦區權益的攤銷，我國油氣會計準則認為可在產量法或年限平均法中選擇一種來處理；而FASB傾向用單位產量法進行攤銷，以使每單位產量和未攤銷的取得成本相對應。FASB同時還明確提出基于產量法的銷率應根據需要進行修改，并且每年至少修改一次。在這個方面我國沒有明確的要求，一些企業可能為避免計算攤銷率的麻煩而使用以前的攤銷率，從而造成會計信息的失真。

3.對礦區權益的減值處理不同

在礦區權益的減值處理方面，我國油氣會計準則稍顯欠缺，對于為探明的區塊要求每年進行減值測試。而FASB除規定要進行減值測試的同時列出了幾種可能遭受損失的情況，這樣可以減少將來一些不必要的損失；并規定可通過評價備抵賬戶或礦區的攤銷來實現減損的確認，在這個方面，我國規定減值損失為公允價值低于賬面價值的差額。

(二)油氣勘探的會計處理比較

在油氣勘探的會計處理上，我國與FASB的處理大致相同，只是在表述上存在一定的差異。我國油氣會計準則規定勘探支出包括鉆井勘探支出和非鉆井勘探支出，對于探明經濟可采儲量的，應予資本化，未探明經濟可采儲量的，應費用化，即將鉆探該井的支出扣除凈殘值后計入當期損益。FASB認為，油氣勘探分為兩個部分：確定將要檢查的區塊和對認為有油氣儲量前景的區塊進行檢驗，其中需要進行檢驗的區塊包括鉆勘探井和勘探參數井。而勘探費用包括折舊損失、設備的操作費用和其他相關活動所需要的費用。同時，FASB也允許完全成本法作為油氣資產計價的方法，這是與我國唯一的區別，我國只能采用成果法核算油氣勘探成本。

(三)油氣開發的會計處理比較

在油氣開發的會計處理上．我國與FASB對開發成本的規定基本一致，我國認為：油氣開發成本應當包括以下幾個方面：井的設備購置、鉆前準備支出和建造支出、提高采收的支出以及配備設施所需的支出。另外，鉆井至現有已探明層位的支出，才作為油氣開發支出；為獲取新增探明經濟可采儲量而繼續鉆至未探明層位的支出，只能作為鉆井勘探支出，而不能作為開發支出。

FASB認為：開發費用是為使得探明儲量具備開采條件并建造提取、處理、聚集和儲藏油氣的設施而發生的費用。開發費用包括折舊和一些輔助設備和設施的操作費用和進行開發活動的其他費用．包括取得途徑并為鉆井準備井位．鉆并裝備開發井、開發參數井和服務井，取得、建造和安裝生產設施．建立提高采收率的系統。開發成本是作為井及相關設備、設施成本的一部分被資本化，因此，無論鉆井是否成功，所有鉆和裝備開發井、開發參數井和服務井的成本都將被資本化。在油氣開發的會計處理上．我國與FASB對開發成本的規定基本一致，并且都要求開發成本予以資本化。

(四)油氣生產的會計處理比較

在油氣生產的會計處理方面，我國和美國基本相同。我國認為，其成本包括相關礦區權益折耗、油氣井井及相關設施折耗、輔助設備及設施折舊以及操作費用等。油氣井井及相關設施折耗應當采用產量法或年限平均法來計算；油氣生產的輔助設備和設施，只有達到固定資產標準的才能予以資本化。另外，企業承擔的礦區廢棄處置，只有滿足預計負債確認條件的才能作為預計負債，并相應增加井及相關設施的賬面價值，不滿足的則計入當期損益。

FASB制定的油氣會計準則中，油氣生產包括將油、氣提升到表面并聚集、處理和現場加工(將氣處理成液態的碳氫化合物)和現場儲藏等方面。而生產費用，則是作業和維護油氣井及相關設施、設備所發生的費用，并且包括礦區的取得成本、勘探和開發費用的折舊、折耗和攤銷。對于礦區廢棄的處理，FASB規定：在確定攤銷率和折舊率時應考慮估計的封堵和廢棄費用及估計殘值，將來發生的封堵和廢棄費用視作負債，在責任實際發生時記錄，即當井完鉆或探明礦區取得時就應記錄負債，并相應增加資產的價值，負債將以估計未來封堵和廢棄費用的現值計量。

三、我國會計準則存在的不足及改進建議

我國的第27號油氣開采準則雖然在礦區權益地取得、勘探、開發和生產等方面對油氣企業進行了規范，但是相比FASB制定的石油天然會計準則卻簡陋了許多。例如在所得稅處理、名詞解釋等方面幾乎沒有涉及，并且關于油氣開發和生產等活動的會計處理規定也顯得過于簡單，這樣容易造成會計處理操作的隨意性。因此，我國的油氣會計準則還需要加大研究力度來進一步完善。筆者從以下幾個方面提出了改進建議：

(一)增加基本的名詞解釋

由于行業的差別以及油氣行業的特殊性，可能公眾和會計理論界對油氣生產活動了解并不多。因此，有必要在油氣會計準則中增加適當的名詞解釋。為了不導致閱讀的繁瑣并且能夠讓讀者對油氣生產活動的過程有個初步了解，可以列示出18個主要的基本概念：石油、天然氣、油藏、油氣田、勘探、開發、開采、一次開采、二次開采、三次開采、鉆井、探井、開發井、服務井、參數井、儲量、探明儲量及未探明儲量。對油氣活動中涉及的詞語進行定義，不僅便于實務操作，而且也便于信息使用者的閱讀和理解。

(二)完善相關會計處理

通過上面的比較可以看出，我國的油氣準則在未勘探明確的礦區的評估和重新分類的會計處理，所得稅的會計處理，油氣混合產量的成本攤銷等方面，幾乎沒有涉及，因此需要做進一步的研究。

(三)增加跨國業務的會計處理

我國各大油田積極開拓國際市場，面臨著越來越多的跨國業務需要進行規范。但是在現行的油氣準則中，并沒有對石油企業跨國業務會計處理的規定，因此在礦區權益取得、礦區轉讓和交易以及披露等方面，需要增加這方面的會計處理規定。指導和規范我國石油企業的海外活動，以使我國油氣會計準則更好地同國際會計準則協調。

(四)增加風險管理方面的要求

油氣活動具有巨大的收益。但也面臨著巨大的風險，因此，有必要增加風險管理方面的內容．以減少石油企業在運營過程中面臨的風險。

參考文獻

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作者簡介：湯桃云(1990-)，女，現就讀于長江大學管理學院，研究方向：財會。