公允價值在我國會計實務中的應用及完善

【摘要】公允價值是指資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。公允價值在我國會計準則中的應用先后經歷了三個時期，2006年2月我國頒布新會計準則體系，重新引入公允價值計量模式，這既適應我國經濟發展的客觀要求，又符合國際會計計量的發展趨勢。本文主要對公允價值在具體會計準則中的運用進行深入分析，提出我國會計業務中推行公允價值存在的現實問題及解決對策。

【關鍵字】公允價值 應用 完善

公允價值是熟悉情況的買賣雙方在公平交易的條件下所確定的價格，或無關聯的雙方在公平交易的條件下一項資產可以被買賣的成交價格。在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。購買企業對合并業務的記錄需要運用公允價值的信息。在實務中，通常由資產評估機構對被并企業的凈資產進行評估。

一、公允價值在我國會計準則中的應用歷程

我國自上個世紀90年代開始，以財政部作為我國企業會計準則的制定機構，組建了企業會計準則專家委員會。在1998年的債務重組和非貨幣性交易準則中首次嘗試提出了運用公允價值。自此以來，公允價值在我國會計準則中的應用，經歷了大致三個階段。

（一）提倡公允價值階段

從1998年到2000年，財政部大力提倡使用公允價值，這一期間，財政部共頒布了10項具體會計準則。涉及公允價值的會計準則有《企業會計準則—債務重組》、《企業會計準則—投資》、《企業會計準則—非貨幣性交易》。公允價值在我國首次出現在1998年6月發布的《企業會計準則—債務重組》中。其中對公允價值的定義為：“公允價值，指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。”實際上，除了債務重組、非貨幣性交易和投資外，應用公允價值的準則還有無形資產、固定資產和租賃。將公允價值概念引入我國并在會計準則中應用，對使我國會計準則更好地適應市場經濟環境、與國際會計協調等方面都起到了良好的推動作用。

（二）回避公允價值階段

從2001年起到2006年。公允價值在債務重組、非貨幣性交易及投資準則中應用以后，出現了企業利用公允價值操縱利潤的現象。由于我國要素市場不成熟，缺乏活躍的市場，公允價值往往難以獲得，導致企業在運用這些會計準則時隨意性大，例如通過非貨幣性交易以劣質資產換入優質資產；債務人以非現金資產清償債務從而增加收益。因此，2001年財政部重新修訂了具體會計準則，強調了真實性和謹慎性，明確回避了公允價值計量。財政部主要修訂了債務重組、非貨幣性交易和投資三項準則。準則的修訂減少了我國對公允價值的應用，而財政部的目的本是為了防止對公允價值的濫用及人為操縱利潤情況的惡化。但是這樣的修訂只能是暫時緩解操縱利潤的情況，從長遠來看，放棄對公允價值應用可能會帶來另一些問題。以債務重組來說，不使用公允價值，而用重組債務的賬面價值入賬，則對債權人似乎不公平。從公允價值在國際會計準則中的應用情況可以發現，不使用公允價值與國際慣例相悖。

（三）重新引入公允價值階段

從2006年2月財政部正式發布1項基本會計準則和38項具體會計準則起至今，公允價值的應用場合大為增多，公允價值成為此次所頒布的會計準則中的最大亮點之一。此系列準則的發布，標志著我國會計準則與國際會計準則的全面趨同，對于提高我國會計的國際地位、促進國際資本市場的發展，降低企業融資成本、提高國際貿易的效率，減少對外貿易的損失、提高公司的管理水平，防范經營風險、規范企業會計行為，提高會計信息質量等都有重要的意義。新準則重新大量引入公允價值進行計量與列報，主要原因是，隨著我國資本市場的發展，股權分置改革的不斷推進，各類金融資產的交易已經形成了較為活躍的市場，我們已經具備了引入公允價值的條件。在這種情況下，引入公允價值，更能反映企業的現實情況，對投資者等財務報告使用者的決策更加有用，而且也只有如此，我們才能實現與國際財務報告準則的趨同。

二、當前公允價值應用中存在的問題

（一）市場環境的制約

從公允價值的概念中可以看出，交易必須是以自愿為原則進行，清算等其他非持續經營下的交易價格或者強迫交易的價格不是公允價值，也就是說獲取公允價值應該是在一個完全競爭的市場條件下進行的。我國的市場經濟體制雖然已經基本確立，但非市場化的因素依然存在，活躍市場還會受到種種非市場因素的影響。目前還有相當一部分資產或負債缺乏完善的市場，難以通過市場取得有關公允價值的完備信息。在目前情況下，如果不考慮客觀條件的限制運用公允價值，必然會帶來公允價值的濫用，并最終導致會計信息的失真。

（二）會計人員素質導致的實際操作問題

新會計準則中有關公允價值計量的準確實施，需要會計人員的職業判斷和專業技術的支持。特別是，當市場交易不活躍，缺乏市場價格時，需要利用其他信息和價值計量技術確定公允價值。實際操作上，如對現值技術的運用需要會計人員合理估計現金流量，確定折現率，這對會計人員的職業判斷能力提出了更高的要求，我國會計人員目前的職業判斷水平顯然是不能滿足需要的，所以提高我國會計人員的職業判斷能力已經是當務之急。

（三）監督約束機制的欠缺

法律體系屬上層建筑的范疇，任何國家都要建立一套以維護正常經濟秩序和各方經濟利益的法律體系，而我國在這方面仍很薄弱。主要表現在行政處分的威懾力不夠、刑事處罰力度不夠、民事賠償制度尚不健全等方面。這種局面使得公允價值的主觀隨意性在應用過程中發展成為了一種操縱會計信息的手段，制約了公允價值的應用。同時由于我國注冊會計師事業存在的不足，影響了注冊會計師的監督效果。

三、對公允價值在我國應用的建議

（一）完善公允價值應用的市場條件

公允價值是市場經濟的產物，完善公允價值在我國應用的市場條件應該考慮兩個方面。一是積極培養各級市場，獲得客觀市價。市場價格是最客觀、最可靠、也是最簡便的公允價值的來源。所以當前應該努力培育各級市場，特別是生產資料市場和二手交易市場。二是加快各種金融價格市場化的進程。在證券價格逐漸市場化的同時，國債發行中的投標、競價方式，全國銀行間同一拆借利率的出現和入網會員的逐漸增多，以及公開市場業務操作的進行，均使我國的利率市場化改革獲得很大進展。金融價格的逐步市場化，為金融衍生品的公允價值計量的實施提供了條件。

（二）提高會計人員的職業判斷能力和專業水平

沒有高素質的會計人員，公允價值也不可能得到合理地估計和很好地運用。確定公允價值的過程需要會計人員的專業判斷，如運用現值法確定公允價值時，預期現金流量的估計、用于折現現金流量的利率的選擇都需要會計人員的專業判斷。因此，不斷加大教育投入，培養具有公允價值觀念、懂理論會實務、職業道德高尚的會計人員是公允價值得以全面使用的必備條件，也是降低應用公允價值計量成本的需要。

（三）提高管理技術和風險管理水平并完善內控制度。

建立完善的風險管理政策、金融工具估值技術和有效的內部控制制度，探索運用量化模型有效識別、判斷、計量。企業應該切實加強風險防范意識，注重影響匯價變動的各種基本因素。還要采取多種應對性的風險防范和保值舉措，加強外匯管理，做好對匯率和利率的敏感性分析，采用多種金融工具，多方面規避外匯風險，提高企業抵抗風險的能力。同時要完善內控制度，實行崗位職責分離管理。要加強事前、事中、事后控制，建立崗位責任制。

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