我國財政庫款報解整理期問題淺議

章為國

（中國人民銀行連云港市中心支行，江蘇 222002）

自1950年政務(wù)院頒布《中央金庫條例》、財政部頒發(fā)《中央金庫暫行條例施行細則》以來，我國先后2次頒布國庫條例，11次頒布修訂實施細則。現(xiàn)行《中華人民共和國國家金庫條例實施細則》（以下簡稱《實施細則》）是1989年由財政部、中國人民銀行頒布的。23年來，我國經(jīng)濟社會全面發(fā)展，國內(nèi)生產(chǎn)總值和財政收入持續(xù)增加，財稅金融體制改革深入推進，國庫運行的內(nèi)外部環(huán)境已發(fā)生根本變化。目前，《中華人民共和國預(yù)算法》修訂工作已經(jīng)啟動，對修訂《國家金庫條例》及其《實施細則》的呼聲也越來越高。本文擬從一個側(cè)面，就《實施細則》規(guī)定的國庫設(shè)置庫款報解整理期對財政預(yù)算收入和國庫會計核算的影響作一探討，并提出相關(guān)政策建議。

一、我國財政庫款報解整理期的由來

（一）財政庫款報解整理期概念的提出

1959年財政部在第五次修訂的《中央金庫條例施行細則》中首次提出：年度終了后，支庫應(yīng)該規(guī)定一個庫款報解整理期（一般地區(qū)最長不得超過5天，個別交通不便地區(qū)可以延長1-2天），將所屬經(jīng)收處12月31日前所收款項，盡速并入年度收入報解。1971年財政部在第七次修訂中又對庫款報解時間作出規(guī)定：支庫及其經(jīng)收處的報解，平時一般不得超過5天，月終日必須掃數(shù)報解。現(xiàn)行《實施細則》對庫款報解整理期及報解時間規(guī)定：年度終了后，支庫應(yīng)設(shè)置10天庫款報解整理期，經(jīng)收處12月31日以前所收之款項，應(yīng)在庫款報解整理期（以下簡稱整理期）內(nèi)報達支庫，支庫應(yīng)列入當年決算；年終整理期內(nèi)，更正上年度的錯誤，均在上年度決算中調(diào)整。對上述表述歸納總結(jié)可知：整理期是為全面、準確反映財政年度預(yù)算收支狀況，由國庫設(shè)定的用于辦理特定業(yè)務(wù)的時間段。

（二）整理期的產(chǎn)生背景及對財政預(yù)決算的作用

1.客觀、全面、準確反映財政預(yù)算收支執(zhí)行情況。建國之初，我國經(jīng)濟處于復(fù)蘇階段，經(jīng)濟社會發(fā)展相對緩慢，財政年收入比較低，各級財政家底薄，而銀行稅款匯繳戶等過渡性賬戶以及下級國庫為了上劃上級國庫收入而形成的在途款項在全年財政預(yù)算收入中占據(jù)相當比重，年末終了，各級財政部門需要將這部份款項納入上年預(yù)算進行統(tǒng)計和反映。

2.國庫手工核算與“借道”清算客觀上需要設(shè)置整理期來劃分和統(tǒng)計上年及本年度財政收支。由于我國財政預(yù)算體制、國庫組織機構(gòu)①我國實行一級政府一級預(yù)算的預(yù)算體制。國家金庫機構(gòu)，按照國家統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，分級管理的財政體制設(shè)立，原則上一級財政設(shè)立一級國庫。國庫設(shè)總庫、分庫、中心支庫和支庫。中國人民銀行總行經(jīng)理總庫；各省、自治區(qū)、直轄市分行經(jīng)理分庫；省轄市、自治州和成立一級財政的地區(qū)，由市、地（州）中心支行經(jīng)理中心支庫；縣（市）支行（城市區(qū)辦事處）經(jīng)理支庫。預(yù)算體制和國庫機構(gòu)的復(fù)雜性決定了資金匯劃的復(fù)雜性。和預(yù)算收入的劃分較為復(fù)雜。在手工核算階段，國庫預(yù)算收入的收納、劃分與報解中的復(fù)雜計算完全依賴于手工，核算效率低，差錯率高。同時，受預(yù)算體制、國庫組織機構(gòu)和預(yù)算收入劃分的制約，下級國庫上劃上級國庫（中央、省）收入均需借助同級人民銀行會計營業(yè)部門的“聯(lián)行往來”以“層層報解匯劃”②是指從縣支庫算起，將其代收的非本級預(yù)算收入（指按規(guī)定的分成比例，中央、省和市級國庫所分得的預(yù)算收入），通過開具“行庫往來”憑證，借助同級人民銀行會計營業(yè)部門的“聯(lián)行往來”進行上劃，收款國庫再逐級匯總、留解、再上劃（仍需借助“聯(lián)行往來”），直到將款項匯劃至最終國庫的全過程。方式，由會計營業(yè)部門使用電匯（通過郵局發(fā)電報或打電話）方式代為劃轉(zhuǎn)，資金匯劃過程極為繁瑣。以縣支庫上劃總庫中央收入為例，由于報解后的中央款項需要在各級國庫與人民銀行同級會計營業(yè)部門間多次劃轉(zhuǎn)，匯至總庫至少需要12個處理環(huán)節(jié)。即：縣庫（行庫往來）→縣營（縣人行營業(yè)部）→電匯→市營（行庫往來）→市庫（行庫往來）→市營→電匯→省營（行庫往來）→省庫（行庫往來）→省營→電匯→總營（行庫往來）→總庫，至少需要3-4天時間。因資金匯劃問題而產(chǎn)生的資金在途，直接影響人民銀行各級國庫的會計年終決算工作，并由此產(chǎn)生對設(shè)置庫款報解整理期的客觀需求③中國人民銀行國庫局，中國國庫業(yè)務(wù)發(fā)展報告。。

3.國庫與財、稅、關(guān)等征收機關(guān)手工對賬周期長，差錯更正需要通過設(shè)置整理期來完成。因手工核算階段的預(yù)算收入收納、劃分與報解中的復(fù)雜計算完全依賴于手工，不僅差錯率高，而且業(yè)務(wù)處理過程中發(fā)生的各類差錯，因國庫與財、稅、關(guān)等征收機關(guān)的對賬周期長，不易及時發(fā)現(xiàn)，上年度差錯更正客觀上也需要通過設(shè)置整理期來處置。

總之，無論從準確反映和統(tǒng)計財政預(yù)算收支情況，還是從人民銀行經(jīng)理國庫、提升核算質(zhì)量的角度思考，整理期設(shè)置的初衷和最終目的是一致的，即為全面、準確地反映財政年度預(yù)算收支狀況，在當時手工核算條件下，從本質(zhì)上講具有一定科學(xué)性、合理性，并發(fā)揮了積極作用④中國人民銀行國庫局，國庫知識900題。。

二、整理期在各級國庫的設(shè)置現(xiàn)狀

（一）國庫內(nèi)外環(huán)境大為改善，整理期作用明顯弱化

為提高庫款入庫效率，優(yōu)化國庫履職環(huán)境，自2001年起，全國國庫陸續(xù)推廣使用統(tǒng)一版本的國庫會計核算系統(tǒng)。2004年，地市級以上國庫陸續(xù)加入現(xiàn)代化支付系統(tǒng)，建立了以支付系統(tǒng)為核心、同城票據(jù)交換和國庫內(nèi)部往來為補充的獨立、直達、暢通的資金清算體系，歷史性地擺脫了手工核算和長期以來資金清算對會計營業(yè)部門的依賴，簡化了國庫資金匯劃環(huán)節(jié)。2005年，各級國庫依托國庫會計核算系統(tǒng)平臺和現(xiàn)代化支付系統(tǒng)，通過挖掘國庫內(nèi)部潛力，推行了分層次、分時間、分輕重緩急，序時、滾動的國庫資金匯劃報解工作模式，第一次有效解決了國庫匯劃資金在途問題。2006年財政部、人民銀行和國家稅務(wù)總局聯(lián)合建設(shè)的全國統(tǒng)一的財稅庫銀橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)（TIPS）投入運行，基本實現(xiàn)了稅費征收的網(wǎng)絡(luò)化。2008年，人民銀行通過對國庫會計業(yè)務(wù)流程進行再造，改變傳統(tǒng)模式下預(yù)算收入“批量處理、多環(huán)節(jié)報解、逐級上劃”的做法，開發(fā)的國庫會計數(shù)據(jù)集中核算系統(tǒng)（TCBS）投入運行，通過與支付系統(tǒng)“一點接入”，與TIPS無縫連接，實現(xiàn)了國庫業(yè)務(wù)核算網(wǎng)絡(luò)化和“稅款直達入庫⑤指各級國庫無需再層層報解匯劃，而是由TCBS系統(tǒng)根據(jù)收入款項的級次、科目的分成等參數(shù)設(shè)置，直接繳入對應(yīng)收款國庫的庫款賬戶，各級次預(yù)算收入入庫無在途現(xiàn)象。、支出即時到賬、資金‘零在途’和風(fēng)險多環(huán)節(jié)控制”目標。

此外，為配合金融、財政、稅務(wù)及海關(guān)等部門一年一度的會計年終決算，每年12月30日、31日人民銀行支付清算部門均會通過調(diào)整支付系統(tǒng)運營時間來延長資金清算時間，各地財稅庫銀橫向聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)、電子同城票據(jù)清算系統(tǒng)也會通過增加票據(jù)清算場次、加強協(xié)調(diào)配合等綜合性措施，基本上可以解決預(yù)算收入款項在途問題。可見，在當前國庫會計核算電算化、信息化的前提下，經(jīng)收處12月31日前所收款項基本上可實現(xiàn)當年入庫，整理期作用已明顯弱化。

（二）稅收制度改革成果彰顯，整理期作用明顯弱化

自1950年1月政務(wù)院頒布《全國稅政實施要則》，在全國實行統(tǒng)一的稅收制度以來，我國先后多次進行稅制改革，1994年分稅制改革后，我國稅種由最多時的32個簡化為目前的19個。對企業(yè)所得稅等稅種還可以按月或按季進行預(yù)繳，年度終了后5個月內(nèi)可由企業(yè)申報進行匯算清繳。由于預(yù)繳稅款和匯算清繳制度的客觀存在，這樣一來，確定的整理期與不確定的預(yù)繳稅款相迭加的結(jié)果必然也是不確定的，因此，隨著我國稅制改革的深入，整理期作用亦明顯弱化。

（三）部分地區(qū)已經(jīng)取消或?qū)嵸|(zhì)性取消整理期

當前國庫會計“一機多庫”①指在同一國庫會計核算系統(tǒng)中分別核算本級國庫及其（同一城區(qū)內(nèi)）多個下級國庫的會計核算形式。核算模式比較普遍，城區(qū)支庫由市級中心支庫一并經(jīng)理。整理期設(shè)置由最初的以支庫為主體設(shè)置，演變?yōu)橐詴嫼怂阒黧w（中心支庫）進行設(shè)置，運行TCBS系統(tǒng)后，整理期甚至可由TCBS中心統(tǒng)一進行設(shè)置（但核算主體仍可通過權(quán)限管理來限制整理期業(yè)務(wù)，達到間接控制整理期的目的）。從全國看，目前整理期設(shè)置主要有以下幾種情況：一是省級分庫核算主體，如江蘇等省級國庫設(shè)置整理期，中心支庫以下不設(shè)置整理期。主要用來調(diào)整或更正不涉及資金的報表差錯、處理跨省市總分機構(gòu)企業(yè)所得稅待分配收入等。二是設(shè)置整理期只是出于遵循《實施細則》的需要，少有業(yè)務(wù)發(fā)生。如青海等省的地市以下核算主體。其主要原因：一是這些省區(qū)多為欠發(fā)達地區(qū)，稅源較為匱乏，征繳任務(wù)相對較輕，且受氣候、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)等自然環(huán)境制約，生產(chǎn)周期短，征繳業(yè)務(wù)結(jié)束比較早；二是偏遠地區(qū)電算化程度不高，且大部分地區(qū)只有一家金融機構(gòu)，因此，代理支庫業(yè)務(wù)與國庫經(jīng)收業(yè)務(wù)由同一機構(gòu)辦理，內(nèi)部劃轉(zhuǎn)即可完成報解入庫。

三、整理期對國庫會計核算的利弊分析

（一）設(shè)置整理期對預(yù)算收入和國庫會計核算的積極作用

1.有利于完整反映年度國家財政預(yù)算收入情況。可將經(jīng)收處上年度收納的、應(yīng)繳未繳的，甚至是征收機關(guān)上年開具的、納稅人因故未繳納的稅費納入上年國庫會計核算，編入上年國庫預(yù)算收入報表，完整反映全年國家預(yù)算收入情況。

2.有利于保證年度預(yù)算收入報表的準確性。有利于年度對賬所發(fā)現(xiàn)差錯的及時更正，由于整理期更正是對上年度預(yù)算收入報表的調(diào)整，不涉及本年度報表，有利于保證年度預(yù)算收入報表的準確性。

3.有利于財政預(yù)算執(zhí)行情況、財政決算報告的編制銜接。整理期報表的受益者是財政部門和征收機關(guān)，國庫編制并提供整理期報表更有利于與財政預(yù)算執(zhí)行情況、財政決算報告的編制銜接。

（二）設(shè)置整理期對預(yù)算收入和國庫會計核算的消極作用

1.增加國庫會計核算復(fù)雜度。整理期期間，國庫會計核算需要按預(yù)算收入的歸屬時間，設(shè)置兩套賬務(wù)系統(tǒng)，分別核算正常期與整理期核算業(yè)務(wù)、編制正常期和整理期預(yù)算收入報表，且二者的會計核算不能混淆，以免產(chǎn)生新的更正，這無疑增加了國庫會計核算的復(fù)雜度。在財政預(yù)算體制發(fā)生變化的年份，以及辦理整理期更正的情況下，國庫會計核算的復(fù)雜程度亦相應(yīng)提高。

2.為地區(qū)間“決算性攀比”②指利用國庫整理期追加或調(diào)整預(yù)算收入結(jié)構(gòu)，攀比政績的行為。留下調(diào)節(jié)時間、空間。設(shè)置整理期相當于延長了國庫會計年終決算時間，這為一些地區(qū)片面追求政績，攀比發(fā)展速度留下可供調(diào)節(jié)的時間、空間。一些地方政府、財政部門以及征收機關(guān)均可合情合理地利用整理期來增加地方預(yù)算總收入和調(diào)整收入結(jié)構(gòu)，從而把整理期演變成人為調(diào)節(jié)地方預(yù)算收入的工具。而如何有效監(jiān)督整理期內(nèi)人為調(diào)庫行為，維護國家預(yù)算的準確性，亦自然成為國庫監(jiān)督的難題。

3.與現(xiàn)行會計制度要求相悖。一是與會計制度相悖。國庫執(zhí)行《中國人民銀行會計基本制度》、《財政總預(yù)算會計制度》等制度規(guī)定，既承擔(dān)預(yù)算會計核算工作，編制預(yù)算會計報表，同時又因納入人民銀行會計核算體系，編制人民銀行會計報表，以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，當期各項收入和支出按當期實際發(fā)生的收支金額確認。從會計確認和計量來看，設(shè)置整理期的做法并非收付實現(xiàn)制，與現(xiàn)行會計制度相悖。二是與會計差錯沖正方式相悖。會計基本制度規(guī)定：隔日發(fā)現(xiàn)賬務(wù)差錯，應(yīng)填制同方向紅、藍字憑證辦理更正；本年度發(fā)現(xiàn)隔年度錯賬，應(yīng)填制藍字反方向憑證更正。而國庫預(yù)算收支核算差錯，不論當年，還是隔年發(fā)現(xiàn)差錯，均采取紅字（或負數(shù)）沖正錯誤科目，藍字（或正數(shù)）記載正確科目的方法進行更正；相應(yīng)會計賬務(wù)的調(diào)整均以借方、貸方藍字（反方向）進行記載。從而使得預(yù)算收入賬務(wù)（報表）與會計賬務(wù)（報表）的差錯沖正處理方式相悖。三是年度預(yù)算收支差額與庫存資金的凈增（減）額相悖。國庫通過編制整理期預(yù)算收支報表，實現(xiàn)整理期預(yù)算收支數(shù)據(jù)納入上年年終決算，但并未改變也不可能改變上年底財政庫存資金余額，因庫存資金納入本年度核算，導(dǎo)致決算年度預(yù)算收支差額不等于當年庫存資金變動凈額。

（三）取消整理期對國庫會計核算的積極作用

不設(shè)整理期可以簡化國庫會計核算層次，杜絕地區(qū)間“決算性攀比”行為，符合現(xiàn)行會計基本制度，縮短國庫會計年終決算時間，可解決因設(shè)置整理期而可能導(dǎo)致的各種問題，國庫能夠集中精力做好年終決算工作。

（四）取消整理期對國庫會計核算的消極影響

1.容易加劇延壓、滯繳預(yù)算收入現(xiàn)象。在一些地區(qū)，個別征收機關(guān)出于來年征收任務(wù)考慮，往往會提前結(jié)束年度征繳。通常會采取集中退付、不開新票據(jù)，或請一些關(guān)系銀行以各種方式（如在不同票據(jù)聯(lián)次上加蓋不同日期印戳）延壓、緩繳，盡可能延緩稅款繳納入庫時間，待來年再集中繳納入庫，為來年稅收任務(wù)奠定基礎(chǔ)。從而將上年收入滯繳至次年。雖然這種現(xiàn)象在設(shè)置整理期情況下也不同程度存在，但取消整理期將會使這一現(xiàn)象加劇。

2.影響跨省市總分企業(yè)所得稅分配及地方預(yù)算收入。根據(jù)《跨省市總分機構(gòu)企業(yè)所得稅分配及預(yù)算管理暫行辦法》（財預(yù)〔2008〕10號）規(guī)定，財政部于每年1月初按中央總金庫截止上年12月31日的跨省市總分機構(gòu)企業(yè)所得稅待分配收入，按照核定的系數(shù)進行分配，并在庫款報解整理期內(nèi)劃轉(zhuǎn)至地方金庫。地方金庫收到下劃資金后，全額納入上年度地方預(yù)算收入，地方財政列入上年度收入決算。取消整理期將影響地方財政預(yù)算收入上年度報表數(shù)字。

3.影響年度對賬發(fā)現(xiàn)差錯的更正。在年終決算期間，受業(yè)務(wù)量大、業(yè)務(wù)種類多、對賬時間短、要求高等多種因素制約，不可避免地會發(fā)生一些差錯。此外，由于TIPS系統(tǒng)是國庫與征收機關(guān)、銀行等業(yè)務(wù)系統(tǒng)相互聯(lián)接的外聯(lián)系統(tǒng)，發(fā)生外部電子信息差錯亦難以避免（如重復(fù)扣稅等）。取消整理期將影響年度對賬差錯更正。

四、結(jié)論及改革思路

1.取消庫款報解整理期時機已經(jīng)成熟。整理期是基于手工核算、資金在途時間長、滿足手工核算背景而設(shè)計的。隨著國庫會計核算電算化、信息化的飛速發(fā)展，國庫核算工具、核算能力，資金匯劃以及報表通訊手段都有了很大提高，核算方式、方法和處理手段已較《實施細則》頒布之初發(fā)生了根本性的改變，國庫預(yù)算收支執(zhí)行能力顯著增強，服務(wù)水平顯著提升。特別是TCBS、TIPS兩大系統(tǒng)的廣泛推廣應(yīng)用，預(yù)算收入入庫已基本實現(xiàn)“零在途”。因此，取消庫款報解整理的時機已經(jīng)成熟。

2.解決跨省市總分機構(gòu)所得稅待分配等返還性收入的思路。目前，整理期的作用之一就是解決跨省市總分機構(gòu)企業(yè)所得稅待分配等返還性收入問題。如果將年度收入的截止日期提前，即將原定12月31日的截止日期提前至12月25日，并按當日余額進行分配，這樣，地方各級國庫均可將本級財政分享的收入全額納入當年地方預(yù)算，也就是說可以取消整理期。而根據(jù)目前國庫電算化發(fā)展水平和核算能力，依這種設(shè)計，甚至可以將截止日期推遲至12月30日。此外，因跨省市總分機構(gòu)所得稅也屬于預(yù)繳稅款，本身即具有不確定性，因此，從實質(zhì)上講，提前幾天進行待分配收入的返還，進而取消整理期，并不會因此而對地方財政待分配等返還性收入有多大影響。

3.差錯更正在當年報表反映。建國之初，在手工核算條件下，比較容易發(fā)生差錯，且差錯會直接影響當年預(yù)算收入成果。從目前國庫電算化發(fā)展情況看，應(yīng)修改《實施細則》差錯更正方法。即：各類差錯均在本年度更正，在本年度報表反映。其好處：一是符合現(xiàn)行會計制度；二是預(yù)算收入賬務(wù)（報表）與會計賬務(wù)（報表）的差錯沖正處理方式一致；三是從當前全國預(yù)算收入水平看，極少量差錯與巨額預(yù)算收入相比，幾乎可以忽略不計，對編制財政年度預(yù)算收入報表影響甚微。

〔1〕 中國人民銀行國庫局.國庫改革與發(fā)展.中國金融出版社，2007年10月.

〔2〕 劉貴生.關(guān)于支付系統(tǒng)建設(shè)與國庫業(yè)務(wù)發(fā)展的思考.金融時報，2011.9.7.

〔3〕 中國人民銀行國庫局.中國國庫業(yè)務(wù)發(fā)展報告.中國金融出版社，2008年9月.

〔4〕 中國人民銀行國庫局.國庫知識900題.中國金融出版社，2005年4月.

〔5〕 http：/www.docin.com/p-53875402.html，豆丁網(wǎng)，金庫條例實施細則詳解.