基于公司治理結構的內部會計控制

一、公司治理結構與內部會計控制關系分析

內部會計控制與公司治理結構之間是相輔相成、相互促進的關系，二者具有高度的相關性。

1.兩者產生的基礎一致

公司治理結構是企業所有權和經營權分離基礎上產生的委托——代理關系契約；內部會計控制作為系統的制約機制，實施所有者對經營者及經營者對經營過程的控制，其根源是所有者與經營者之間、上下級之間的代理行為。健全有效的內部會計控制有利于所有者和經營者權力的制衡，有助于協調所有者與經營者之間的利益沖突，使控制雙方建立起相互信任的關系，從而保證公司治理的有效發揮。

2.兩者具有共同的載體

公司治理和內部控制具有共同的載體，即企業的會計信息。會計信息真實、完整、及時，既是公司治理得以完善的基本條件，也是實施內部會計控制的基本保證。因此，企業應當建立一個良好的信息與溝通系統，信息系統的好壞直接影響到企業內部會計控制的效率和效果，也影響公司治理成果的好壞。

3.兩者都重視組織結構和權責分派

組織結構和權責分派體系是內部會計控制的組成要素——控制環境的一個重要內容。實行和完善內部會計控制，首先要從本單位的組織結構開始，主要包括：確定單位組織形式；根據不相容職務分離原則，確定每一項業務的全部處理過程或過程中的重要環節，使任務在兩個及以上的部門的相互協調和制約基礎上完成；對每個部門的責任和權力應予以明確規定，既要防止權力重疊，又要避免出現權力真空；在科學合理的組織結構的基礎上，分別賦予每個崗位以相應的責任和權限。對于公司治理來說，一個健全的公司治理結構關鍵在于股東大會、董事會、經理層和監事會的組織結構健全，相互之間權力、責任和利益明確，形成各負其責、協調運轉、有效制衡的機制。顯然，這正體現了內部會計控制的關于組織結構和權責分派的思路。

4.兩者相互作用，共同促進

（1）良好的內部會計控制是正確處理企業的利益相關者關系、完善公司治理結構的重要保證

1）健全有效的內部會計控制有利于所有者和經營者權力的制衡

企業的所有者最關心的是資本的保值、增值，他們期望獲得真實的會計信息，并據此客觀評價企業的經營成果、正確估計其財務狀況以進行未來投資決策。而企業的經營者可能更看重短期經營效益給自己帶來的利益，造成他們可能在會計信息上夸大經營成果，掩蓋決策和經營的失誤，侵占或損害所有者利益。因而，健全有效的內部會計控制使真實、公允信息的產生成為可能，有利于雙方權力和信息的制衡。

2）健全有效的內部會計控制有利于維護中小股東以及債權人、職工等相關者的利益

股東大會雖是企業最高權力機構，但是，股東大會和董事會常被大股東控制和操縱，眾多中小股東很難通過股東大會和董事會參與企業的控制。尤其在我國企業股權高度集中，國有股、法人股占總股本的比例較高，國有股的減持也已暫停，使得這一局面在短期內無法得到解決。有效的內部會計控制可以規范單位會計行為，保證會計資料真實、完整；防止并及時發現、糾正錯誤及舞弊行為，保護資產安全、完整；確保國家有關法律法規和單位內部規章制度的貫徹執行。這樣，中小投資者可憑借企業的會計信息，通過買賣股票，優選有利于自己利益的公司，實施對公司的間接控制。另外，健全有效的內部控制有利于保障債權人、職工、客戶和供應商等等利益相關者參與公司治理，健全的內部會計控制保證會計信息系統的正確運行，可以幫助各利益相關者核實財務成果，及時對不良后果采取措施。

（2）健全的公司治理是內部會計控制有效運行的保證

1）公司治理是內部會計控制基礎和依據

健全內部會計控制五要素之首是“控制環境”，它是整個內部會計控制系統的基石，支撐和決定著其他要素。沒有科學有效的公司治理結構，公司必然缺乏一套行之有效的監督機制，無論設計如何有效的內部會計控制制度也會流于形式而難以收到既定效果。反之，公司治理完善，內部會計控制可以行之有效。

2）公司治理是內部會計控制的組織保障

公司治理具有權利配置功能、激勵約束功能和協調功能，可以解決代理人的道德風險和逆向選擇問題，可以規范和約束代理人的行為和克服代理人的機會主義傾向，可以激勵和約束董事會和高級管理者的行為，從而影響內部會計控制的效率。

二、基于公司治理的內部會計控制體系設計

1.基于公司治理的內部會計控制目標

在企業的公司治理結構中，發揮核心作用的是企業所有者和經營管理者。因此，企業內部會計控制目標可以相應地分為所有者目標和經營管理者目標。企業所有者關注投入企業資本的安全性和收益性，要求實現其資本保值和增值，期望獲得真實、可靠的會計信息，以進行正確的投資決策。因此，企業所有者的內部會計控制目標主要有：規范會計行為，保證會計信息的真實和完整；確保國家有關法律、法規和企業內部規章制度的貫徹執行；防止并及時發現、糾正錯誤及舞弊行為，保護企業資產的安全和完整；能夠對企業經營管理活動及經營管理者進行必要的干預和控制。企業經營管理者關心的是如何加強企業經營管理，確保企業經營管理目標的實現。因此，企業經營管理者的內部會計控制目標是：建立和完善符合現代企業管理要求的內部管理組織結構，形成科學的決策機制、執行機制和監督機制，確保企業經營管理目標的實現；建立行之有效的風險控制系統，強化風險管理，確保企業各項經營活動健康運行；促進企業經營管理水平的提高。

2.基于公司治理的內部會計控制內容

從公司治理的角度，內部會計控制活動可以分為會計基礎工作控制和經濟活動控制兩方面。會計基礎工作控制要建立起規范的企業會計工作程序，提高企計工作水平，以提供對外“決策有用”和對內“解除受托責任”的會計信息是基礎性的會計控制。具體包括：根據會計業務的需要合理設置會計機構；根據會計業務的需要設置職責分離會計工作崗位；根據工作崗位配備具有必要的專業知識、技能和職業道德的會計人并明確崗位責任；建立企業內部會計管理體系明確企業董事會、管理層、會計機構負及會計人員的職責、權限以及會計部門與其他職能部門的關系；根據有關法律法規、制度和準則建立嚴格的會計核算制度；建立內部牽制制度和稽核制度；建立財產清查制度。經濟活動控制指公司治理主體利用會計信息對公司經濟活動的合法性、合理性和有效性進行控制，外部利益相關者、公司高級管理者、會計機構和相關的會計法規、制度以及企業內部的會計管理制度、會計預算等都是對企業的經濟活動進行會計監督和控制。具體包括：對經濟活動中產生的原始憑證進行審核和監督；對企業的財務收支活動進行監督與控制，嚴格執行審批制度；對企業制定的預算、財務計劃、經濟計劃、業務計劃的執行情況進行監控；建立財務分析制度；建立重大對外投資、資產處置、資金調度和其他重要經濟業務事項的決策和執行的會計控制制度以及政府、獨立審計師、律師等通過對公司會計信息監管這種間接控制方式，達到控制公司的經濟活動。

3.基于公司治理的內部會計控制方法

（1）制度控制法

制度控制包括兩層含義：一層是指以外部的關于會計的法規、制度、準則等為依據進行生產經營活動。如《會計法》、《會計準則》、《會計制度》、《會計基礎工作規范》等，它們都能對企業的經濟活動進行調節和制約，有利于糾正、制止違法亂紀行為。制度控制的另一層含義是指利用本企業制定的相關規章制度，如內部會計管理制度、企業責任追究制度，對企業的會計工作和經濟活動進行控制。

（2）組織控制法

組織控制是指通過設立合理的會計組織機構以及職責分工而進行的會計控制。會計機構的設置除了要從有利于企業會計工作的正常開展、加強企業經濟活動管理的角度考慮外，還要從公司治理結構的角度來考慮。合理的公司治理結構是組織控制的重要組成部分，它是由所有者、董事會、高級經理和其他人員組成，他們之間形成一定的制衡關系。所有者和董事會根據需要聘用、獎懲經理人員，經理人員則根據企業管理的需要構建自己的會計控制組織對企業的經營活動進行控制。

（3）內部報告控制法

為了滿足企業內部會計管理的實效性和針對性，企業應該建立內部管理報告體系。內部報告控制要求企業建立和完善內部報告制度，全面反映經濟活動的真實情況，及時提供業務活動的重要信息，以實現會計控制既定的目標。內部報告要根據管理層次設計報告頻率和內容詳簡，通常高層管理者報告時間間隔長，內容從重、從簡；反之報告間隔短、內容從詳。常用的內部報告有：資金分析報告、經營分析報告、費用分析報告、資產分析報告、投資分析報告、財務分析報告。

（4）授權批準控制法

授權批準控制是指企業在處理會計業務時，必須要經過授權批準才能行事，以便進行控制。授權批準控制要求企業明確規定涉及會計及相關工作的授權批準的范圍、權限、程序、責任等內容，各級公司治理主體必須在授權范圍內行使職權和承擔責任，經辦人員也必須在授權的范圍內辦理業務。授權批準按其性質可以分為一般授權和特別授權。一般授權是指根據企業既定的制度、預算、計劃等標準，對常規的經濟業務進行授權。特別授權是指對處理特定的或例外的經濟業務進行的授權。特別授權的業務沒有既定的制度、預算、計劃等標準為依據，因此必須由高層管理當局根據具體情況授權。

（5）激勵控制法

內外部治理主體對企業的經濟活動控制不僅包括制度控制法等約束性控制，還要輔之以激勵性的措施，以充分調動受控客體的積極性，有利于受控客體更好地按照控制主體設計的目標邁進。它是指公司治理主體通過目標、機制、福利等的合理安排來激發有關部門和人員努力完成預定任務，提高經濟及會計工作效率或效益的控制過程，即通過實施滿足單位、部門或公司員工（含會計人員）的合理需要，設置適當的工作目標，運用強化原理（如表揚、批評等），及時反饋等措施而進行的控制。

（6）監督控制法

監督是建立一種實時控制的方式，監督控制法是指公司的利益相關者針對公司經營者的經營成果、行為或決策所進行的一系列客觀而及時的審核、檢查與督導的行為。公司內部的監督控制包括股東會和董事會對經理人員的監督和制約，又包括他們之間的相互權力制衡與監督。具體實施包括內部審計和監事會兩種形式。內部審計是內部會計控制的一種特殊形式，它是一個企業內部經濟活動和管理制度是否合規、合理和有效的獨立評價機構。從某種意義上講是對會計控制的再控制，反過來可以進一步完善內部會計控制系統。內部審計內容可以分為財務審計、經營審計和管理審計。內部審計在企業中應保持相對獨立性，獨立于其他經營管理部門，這也是提高審計效率的前提。監事會是公司里常設的一種行使監督權的機構，對公司財務和公司董事會和經理層和其他高級管理人員履行職責的合法性、合規性進行監督，維護公司及股東的合法權益，并向股東大會負責。要強化監事會的監督作用，關鍵是要保證其有足夠的獨立性。