論我國上市公司內部控制的改進

郭越

【摘要】 我國2008年發布的《企業內部控制基本規范》和2010年發布的《企業內部控制配套指引》，標志著我國內部控制體系的建立，同時也對我國的企業特別是上市公司建立健全內部控制提出了更高的要求。但就目前上市公司的實施情況來看，還存在許多問題。文章主要論述了目前我國上市公司內部控制存在的問題，分析了其產生的原因，并對如何完善提出了改進建議。

【關鍵詞】 上市公司； 內部控制； 問題； 改進

一、我國上市公司內部控制存在的問題

（一）公司治理結構不健全

一是股權結構不合理。股權過于集中，國有股一股獨大，內部人控制現象嚴重。二是董事責任淡化，董事會缺乏獨立性，從而難以對經理層實現有效的監督。三是監事會未能充分發揮監督作用，缺乏權威性。四是董事長兼任總經理的現象相當普遍。因此，在我國很多上市公司，表面上建立了公司治理結構但實際上更多的是流于形式。

（二）組織機構設置不合理

一些上市公司機構臃腫、管理層次過多和效率低下；一些上市公司缺乏嚴格的內部監督機制，以致決策和執行程序混亂，問題頻發；相當一部分上市公司的組織機構設置，仍然是重視縱向的權利、義務關系，而忽視橫向的協調關系，導致同級部門間信息溝通不暢，缺乏協調配合等等。

（三）企業文化缺失

很多上市公司忽視企業文化對企業管理的積極影響，只重視管理規章制度的建立和機械性實施，而沒有探索和總結形成企業自身的文化，忽視了現代企業文化在企業管理中的作用。一些上市公司領導還借建立企業文化之名來塑造個人形象，對內搞個人崇拜實現個人專斷，對外擴大個人知名度撈取社會利益或政治資本。一些上市公司“所謂”的企業文化，主要為對外擺擺門面，在企業內部根本形不成文化理念，起不到任何實質性作用。

（四）風險控制薄弱

一是風險控制意識淡薄。個別上市公司高層管理者仍未樹立足夠的風險意識，或只把風險控制當做講話的時髦詞，沒有從思想上真正意識到風險控制的重要性。二是風險控制機制缺乏。一些上市公司領導雖然意識到風險控制的重要，但并不知如何建立和完善風險控制機制，在制定制度、作決策和管理活動中仍然缺乏必要的風險識別、風險評估和控制機制。

（五）控制活動不力

一是有些上市公司的內部控制制度內容空洞，“原則性”的要求多于具體措施，缺乏可操作性的控制活動。二是有的上市公司內部控制制度中所制定的控制活動相當一部分存在紙上談兵、不切實際的問題，無法落實到管理過程之中。三是有的上市公司對控制活動的實施缺乏必要的檢查、考核和獎懲措施，控制活動執行效果也就大打折扣。另外，內部控制從業人員素質不高，不能夠對內部控制的重要性加以正確認識，或對控制程序和措施缺乏正確的理解，對內部控制過程中出現的問題缺乏正確的判斷，也使控制活動失去應有的作用。

（六）內部審計作用難以發揮

一是內部審計機構設置不合理。多數上市公司將內部審計設置在公司管理層，同時接受管理層和董事會審計委員會領導。而審計委員會基本上處于虛置狀態，內部審計完全聽命于管理層，難以發揮其在內部治理中的作用。二是內部審計工作得不到應有的重視，監督范圍過于狹窄，多局限于對會計監控的層面，監督職責落不到實處。三是內部審計隊伍素質整體不高，內部審計人員缺乏經驗和必要的現代內部審計技術與手段等。

二、我國上市公司內部控制存在問題的原因分析

（一）我國內部控制理論發展相對落后

內部控制理論研究在西方國家始于20世紀初，至今已形成比較完整的理論體系，并在實踐中不斷完善。而我國自20世紀80年代學術界才開始對內部控制進行探討和研究，直到2008年發布《企業內部控制基本規范》和2010年發布《企業內部控制配套指引》，才標志著我國內部控制體系的建立。雖然有的學者也較早地引進了美國《內部控制——整體框架》中關于內部控制建設的問題，但也僅僅停留在理論引進上，缺乏實踐中的運用。內部控制理論研究的相對滯后，使上市公司制定和實施內部控制受到很大的限制。

（二）對內部控制的認識不足

由于缺乏對內部控制重要性的認識，造成了有些上市公司對建立和完善內部控制的重視不足；由于對內部控制理論的掌握不夠，內部控制知識缺乏，不能正確理解內部控制的目標、內容要素和原理機制等，造成了內部控制環境紊亂、控制活動不力、風險控制機制薄弱、監督體制不順等問題。事實上，我國許多上市公司并不缺乏與內部控制相關的規章制度，但這些規章制度往往缺乏科學性和合理性，尤其對管理當局缺乏約束力，甚至在執行中，許多規章制度經常被束之高閣，缺乏有效措施保障內部控制的實施，使內部控制制度形同虛設。

（三）受成本效益原則的影響

建立和完善內部控制需要投入相當大的人力財力物力。安永會計師事務所對美國上市公司的一份調查報告中顯示：在美國薩班斯法案出臺后，美國上市公司為了適應法案的要求，投入很大的人力物力和財力來完善公司內部控制。在所調查的收入200億美元的大型公司中，平均85%的企業投入資金超千萬美元、60%的企業投入十萬小時以上來健全內部控制；收入在50億到200億美元的企業中，有近41%的企業投入超過五萬小時來完善公司內部控制。而在我國，許多上市公司出于成本效益問題的考慮，不愿在建立和完善內部控制方面進行必要的投入，甚至有些上市公司為了節約成本，省略應有的對關鍵控制點的控制，造成內部控制的嚴重缺失。

三、對完善我國上市公司內部控制的建議

（一）強化監管，保證內部控制規范的實施

目前在我國上市公司還未能將建立完善內部控制作為自覺行為的情況下，采取強制的方式來強化對上市公司建立和完善內部控制的監管，顯得非常必要。為此建議：

1.以法律形式強化監管，為內部控制的實施提供法律保障。即以法律形式明確上市公司管理當局在公司內部控制設計、運行、評價和報告中的義務并設定相應的法律責任。將內部控制的執行問題提高到法律的高度，可以在一定程度上避免高層管理者凌駕于內部控制之上。一旦高管人員超越內部控制，則要承擔相應的法律責任。

2.強化監管部門檢查力度，促使上市公司建立完善內部控制。一方面，證監會在對上市公司監管中，應當要求其提供經注冊會計師鑒證的內部控制健全性和有效性的評估報告。另一方面，證監會對上市公司實施內部控制規范情況的檢查和督促，應當予以常態化和制度化，促使上市公司建立健全內部控制并維持其有效運行。

（二）優化上市公司內部控制環境

1.改善股權結構。一是適當分散股權。具體的做法是引進不同類型的投資者，使投資主體多元化，解決國有股過于集中的問題，發揮多元持股制的優越性。二是實行經理層適當持股。通過經理人適當持股分享企業剩余索取權的一部分，來調動經營者的積極性。

2.完善獨立董事制。一是提高獨立董事的比重，增強董事會的獨立性。二是要強化對獨立董事工作的約束和考核，對不負責任、沒有真正履行職責或違反執業紀律和道德的獨立董事，進行嚴厲懲處。

3.完善監事制度。一是要強調監事會構成人員的專業素質，要求其必須具備相應的法律、財會和管理知識。二是要對監事會中中小股東和職工代表所占比例做出明確規定，增強代表性。三是監管部門要對監事會履行職責情況進行檢查，督促其有效發揮作用。

（三）構建合理有效的組織結構

一是按照不相容職務相分離的原則來進行機構設置和職責劃分，使不同機構之間能夠相互制約。二是重視組織機構之間關系的協調。上市公司應當根據實際情況設置適合自身特點的組織機構模式，但須重視機構間的協調和溝通，包括層級之間、部門之間的協調和溝通。尤其是要加強組織機構之間的橫向協調和溝通。要明確權限，便于分清責任并及時處理，在協調工作量過大的情況下，可以建立專門的機構或崗位負責協調。三是合理把握權力的集與分。過分集權可能導致低效；而過分分權則可能導致失控和混亂。

（四）以人為本，營造良好的企業文化

一種積極向上的企業文化，一定是以體現以人為本的指導思想為標志，這對內部控制的實施至關重要。因為任何控制活動都是由人來完成的，只有堅持以人為本的思想，全體員工才可能對內部控制的目標、控制的政策、控制方法和措施等有高度認同感，在情感上對企業產生歸屬感，有利于員工樹立責任意識、風險意識并充分發揮主觀能動作用。為此，不僅在企業經營和發展目標的制定、決策的作出以及管理制度的制定和執行中須堅持以人為本，而且要采取有效措施，在員工與企業之間真正建立起榮辱與共、互相信任、互為依存的關系。還要重視員工培訓；實施考核激勵和約束機制，既充分調動員工積極性和主動性，又能于細小環節控制風險；要建立民主決策機制，提高決策的科學性和合理性等等。

（五）強化風險意識，加強風險控制

1.增強風險意識。從公司領導層到內部各組織機構和全體員工都要真正樹立風險意識，充分認識到風險的客觀性、可控性和危害性，將風險控制的重要性深入到每位員工思想之中。

2.完善風險評估體系。一是要建立風險評估系統，有條件的可以建立專門的風險評估機構實施評估。二是要制定合理的風險評估程序。三是要采用適當的風險評估方法，根據不同情況使用定量評估法、定性評估法和定量與定性相結合評估法，增強風險識別能力和評價能力。

3.提高風險應對能力。一是要在風險識別和評估基礎上，確定風險處理的優先等級及可接受風險等級，分別實施不同的應對策略。二是管理層必須在公司戰略和目標的指引下，根據風險偏好和承受能力來選擇應對措施，并將其貫徹到公司相關機構、崗位和員工。同時要加強對員工的技能培訓，全方位提高企業整體的風險應對能力。

（六）實施有效的控制活動

控制活動是企業內部控制得以實現的關鍵因素，直接影響到控制目標的實現。針對上市公司目前存在的控制活動不力的問題，重點應在以下方面采取措施：

1.設計有效的控制活動。一是必須根據風險評估的結果，從公司實際情況出發，設計具有針對性和確實有效的控制活動。既要強調控制的效力和嚴密性，也要避免過于理想化。二是控制活動應該具體和可操作，避免空洞抽象的表述。

2.突出關鍵點控制。科學的內部控制，不僅要體現全面控制原則，而且要體現重要性原則。即在全面控制的基礎上對高風險領域實施重點控制。重點控制領域通常包括：一是資金與資產控制。包括對資金的籌集、調度、使用、分配等實行嚴格控制；對資產的定期盤點；限制不相關人員接近資產。二是成本費用控制。對成本費用支出實施全面的預算管理。三是權力使用控制。包括對不相容職權分離控制，授權審批控制，防止權力行使者對權力的亂用。

3.建立和實施對控制活動執行的檢查、考核和獎懲機制。

（七）加強內部審計監督

1.合理設置內部審計機構。在現代公司治理結構下，內部審計應代表所有者對經營管理者實施監督，是所有者權益的一種延伸。所以，上市公司內部審計機構設置的理想模式，應當是將內部審計機構設置在監事會或董事會。但鑒于上市公司高級管理層需要內部審計機構作為參謀和助手的實際情況，可以保留目前多數上市公司采用在管理層設置內部審計機構的模式，但必須強化董事會職能，同時完善董事會審計委員會制度。可以考慮董事會審計委員會由董事會成員、監事會成員和獨立董事組成。

2.拓寬內部審計監督范圍。將內部審計范圍由目前對財務會計的審計擴展到對管理領域的審計，尤其是對內部控制實施審計。

3.提高內部審計人員的素質。加強對內部審計人員的培訓，并建立對內部審計人員素質及其業務能力的考核機制，促使其專業水平和綜合素質不斷提高。同時，賦予審計委員會對考核不合格審計人員提出撤換的權力。

總之，建立和完善上市公司內部控制是一項復雜的系統工程，需從多方面采取有效措施。改進上市公司內部控制，無疑對增強上市公司市場競爭力，保護所有者合法權益，以及保證我國資本市場健康有序運行有著非常重要的意義。

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