淺析稅收法定原則

約翰·馬歇爾大法官曾說：“征稅的權(quán)力事關(guān)毀滅的權(quán)力”。稅收是現(xiàn)代社會公民權(quán)利與國家權(quán)力聯(lián)系的紐帶，是公民與國家契約關(guān)系的體現(xiàn)與保障，是公民讓渡自己的部分財產(chǎn)權(quán)給國家以達(dá)到在彼此的權(quán)利沖突中尋求平衡及爭取更大利益的目的。

稅收法定主義原則的現(xiàn)狀

稅收法定原則又稱“稅收法律主義”或“稅收法定主義”，我國學(xué)者一般稱之為“稅收法定主義”、“稅收法定原則”，其簡明含義是指課征稅收必須有法律依據(jù)且須嚴(yán)格依法征稅和依法納稅。稅收法定原則是稅法中最為重要的首要的基本原則，它是民主原則、法治原則等現(xiàn)代憲法原則在稅法上的體現(xiàn)，對于保障“經(jīng)濟(jì)個體”的財產(chǎn)權(quán)利及自由，對于維護(hù)國家利益和社會公益具有舉足輕重的作用。稅收法定主義的內(nèi)涵，不僅要求有關(guān)稅收核定、課征的實(shí)體條件須有法律依據(jù)，而且要求稅收的征收程序也必須具有正當(dāng)性，此即“實(shí)體合法，程序正當(dāng)”。因為稅收的課征是“公權(quán)力”的行使，是國家公權(quán)力介入“經(jīng)濟(jì)個體”的生活領(lǐng)域，所以它必須依適當(dāng)?shù)某绦蛐惺梗⑶覍ζ湔n征而發(fā)生的糾紛也必須依公正的程序加以解決，以維護(hù)征納雙方尤其是納稅人的合法權(quán)益。

國內(nèi)通說以學(xué)者張守文為代表，將稅收法定的內(nèi)容歸結(jié)為課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和依法稽征原則三個方面，依法稽征原則也被表述為程序保障原則。筆者認(rèn)為稅收法定主義應(yīng)當(dāng)包括以下幾個方面的內(nèi)容：

·稅收立法權(quán)法定

稅收作為一個國家的重大事項，原則上應(yīng)由全國人大及其常委會制定法律來進(jìn)行調(diào)整，但由于我國正處于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的轉(zhuǎn)軌時期，許多經(jīng)濟(jì)關(guān)系并不穩(wěn)定，因此根據(jù) 《立法法》 的規(guī)定，國務(wù)院也享有部分稅收立法權(quán)。

·國家征稅權(quán)法定

我國長期回避國家征稅權(quán)的來源，因此往往形成國家征稅與納稅人納稅之間的利益沖突，納稅人納稅意識欠缺，使我國稅收征管工作的行政成本大大提高。

·稅款收益權(quán)法定

稅收的本質(zhì)是一種利益的分配，國家通過稅收將納稅人的財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給國家，由國家統(tǒng)一支配和使用。

·稅收的主要依據(jù)是關(guān)于稅收的法律

稅收是個重大問題，因此稅收法定原則要求規(guī)范稅收應(yīng)當(dāng)主要以立法機(jī)關(guān)制定的法律為主，這里的 “法定” 應(yīng)準(zhǔn)確理解為由國家立法機(jī)關(guān)制定的法律來規(guī)定。

·課稅要素法定且明確

課稅要素是國家征稅時必不可少的要件。依法享有稅收立法權(quán)的立法機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在稅法中將有關(guān)要素進(jìn)行規(guī)定，且規(guī)定要盡可能明確和具體。

·稅款征納法定

代表國家行使征稅權(quán)的征稅機(jī)關(guān)不得擅自變更征稅事項，負(fù)有納稅義務(wù)的廣大納稅人也應(yīng)該依法納稅，不得逃避納稅義務(wù)，否則都應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

關(guān)于在我國建構(gòu)稅收法定原則的思考

首先，我國憲法中沒有規(guī)定稅收法定原則。其次，在我國的稅法立法實(shí)踐中，稅法的立法層次低、行政法規(guī)越權(quán)，立法程序不規(guī)范等問題程度不同地存在。在我國可以從如下幾個方面開始逐步完善稅收法定原則：

·在憲法中明確規(guī)定稅收法定原則的有關(guān)內(nèi)容

由于修改憲法的體例涉及重大，可以在現(xiàn)有的框架下對憲法第56條進(jìn)行修改。規(guī)定“沒有法律依據(jù)，任何人不得被要求繳納稅收”將憲法第56條的主語“中華人民共和國公民”改為“納稅人”。

·規(guī)范稅收授權(quán)立法

與西方國家不同，我國稅收授權(quán)立法研究的重點(diǎn)不是其合理性問題，而是如何對其進(jìn)行監(jiān)督，保障其符合稅收法定原則的問題。第一，增加稅收授權(quán)立法過程中納稅人參與和表達(dá)意見的機(jī)會，以便使授權(quán)立法具有正當(dāng)性。第二，稅收授權(quán)立法中要明確授權(quán)的內(nèi)容、范圍、目的，不得籠統(tǒng)、含糊。授權(quán)者應(yīng)對授權(quán)立法事項具有明確的框架要求，被授權(quán)者必須在此框架內(nèi)制定相應(yīng)的規(guī)定。

·加強(qiáng)稅收立法監(jiān)督

加強(qiáng)稅收立法與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與發(fā)展趨勢的適應(yīng)性調(diào)查。對于重要的，直接涉及公民，法人和其他組織的切身利益，有重大意見分歧的稅收立法，必須接受公眾評議，對于公眾的評議意見，稅收法規(guī)的制定機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)予以答復(fù)，其答復(fù)的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)予以公開，以監(jiān)督評議制度的執(zhí)行。

·提高立法技術(shù)，力求條款縝密

實(shí)行立法聽證制度。稅收法律直接觸及公民私有財產(chǎn)權(quán)益，其調(diào)整的范圍廣、影響大。欲使稅收法律能順利得以執(zhí)行，在立法過程中，可以吸納西方國家較為流行且行之有效的立法聽證方式。這樣， 不僅可以會集各方利益代表，使各種利益沖突和矛盾消失于充分的對話和意見的交流之中，從而增強(qiáng)立法的科學(xué)性和可行性，而且可以直接提高立法的質(zhì)量。

客觀地說，我國現(xiàn)行稅收行政法規(guī)、規(guī)章和稅收規(guī)范性文件，不但在規(guī)范稅收征納行為上發(fā)揮了重要作用，而且已積累了相當(dāng)豐富的經(jīng)驗，為立法機(jī)關(guān)制定尚未制定的稅收法律打下了良好的基礎(chǔ)。因而，確立我國的稅收法定原則將任重而道不遠(yuǎn)。

（作者單位：河南師范大學(xué)法學(xué)院）