售后租回會計處理業務探討

摘 要 隨著我國金融租賃業的快速發展，融資租賃已成為建設期工程籌資的重要來源之一，為越來越多的企業所采用，其中售后租回融資租賃方式就是比較常見的方式之一，本文就售后租回融資租賃有關《企業會計準則》規定與企業實際應中的有關問題進行一些探討。

關鍵詞 金融租賃業 建設期工程籌資 售后租回融資租賃方式

中圖分類號：F715 文獻標識碼：A

隨著我國金融租賃業的快速發展，融資租賃已成為建設期工程籌資的重要來源之一，為越來越多的企業所采用，其中售后租回融資租賃方式就是比較常見的方式之一，現就售后租回融資租賃有關《企業會計準則》規定與企業實際應中的有關問題探討如下：

售后租回交易，是指資產賣主（承租人）將資產出售后再從買主（出租人）租回的交易。應按照租賃準則的規定，將售后租回交易認定為融資租賃或經營租賃。在形成融資租賃的售后租回交易方式下，對賣主(承租人)而言，與資產所有權有關的全部報酬和風險并未轉移，并且售后租回交易的租金和資產的售價往往是以一攬子方式進行談判的，應視為一項交易。因此，無論賣主（承租人）出售資產的售價高于還是低于出售前資產的賬面價值，所發生的收益或損失都不應立即確認為當期損益，而應將其作為未實現售后租回損益遞延并按資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

例如，某工業企業（甲方）與某融資租賃公司（乙方）售后融資租賃合同：甲方將的某成套設備賬面價值1.6億元（公允價值與賬面價值相差不大），以1億元出售給乙方后，甲方再租回，租賃期為3年（遠低于售后租回資產的使用壽命12年），在租賃期內，甲方按雙方約定付款期數和金額支付租金和管理費，租賃期滿，甲方按1元價格留置該成套設備。《企業會計準則》規定，滿足下列標準之一的，即應認定為融資租賃：(1)在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人。(2)承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權。(3)即使資產的所有權不轉移，但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。(4)承租人租賃開始日的最低租賃付款額的現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日最低租賃收款額的現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值。(5)租賃資產性質特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。所以，上述業務符合融資租賃條件的第一、二、五條的規定，屬于售后租回融資租賃。

上述業務應按《企業會計準則》有關售后租回融資租賃來進行會計處理，就資產賬面價值1.6億元與出售價格1億元的差額0.6億元確認為遞延收益-0.6億元，該遞延收益在該資產折舊年限內進行攤銷。另按各期支付的租金和管理費按租賃合同的內含投資報酬率折算的現值（折算后為1億元）與該批資產公允價值（1.6億元）較低者確認為融資租入固定資產的入賬價值，即融資租入固定資產入賬價值為1億元。

但是進一步分析就會發現，如果該資產是按更低的資產賬面價值折扣簽訂的售后租回的合同，租賃期滿仍以1元留置該資產，則仍然需按現行的準則的規定進行售后租回融資租賃來進行會計核算，則融資租入資產的入賬價值變得更低（低于1億元），遞延收益更低（低于-0.6億元），這樣就造成的融資租入資產在資產負債表上列報的金額與其實際價值嚴重不符，甚至可以按重要性的原則達到影響會計報表的真實性的地步。

同樣也可以分析，如果上述售后租回業務是按資產的賬面價值1.5倍以上的溢價簽訂的售后租回合同，其他條件不變，其按現在的會計準則規定處理的結果是，雖然融資租入固定資產列報金額（溢價出售情況下，最低租付額的現值大于該資產的公允價值，按公允價值作為租入資產的賬面價值）與原賬面價值相差不大，但是造成了遞延收益虛高。

經過分析，上述業務可以說是嚴格按現行《企業會計準則》的規定在進行會計核算的，但客觀上上述處理確實也有可能會影響到會計報表的真實性，即存在簽訂一售后租回融資租賃業務合同后，企業資產在未發生實質性改變的情況下，改變了資產、負債真實、客觀的列報基礎。

但是，如果按會計信息質量要求“實質重于形式”的原則來判斷上述售后租回業務：(1)租賃期遠低于租賃資產使用壽命期；(2)上述資產的出售價格（遠低于或遠高于市場價格）的制定明顯偏離市場原則；(3)出售資產方只是在租賃期內以合同的形式暫時放棄租賃資產的所有權，最終并不會放棄其資產所有權，其真實的目的是為了融資；(4)承租方支付的租金和管理費實質上是分期還款的本金和利息。綜上所述，以上售后租回業務更符合質押貸款的形式，應按企業中、長期抵押貸款的進行會計處理更為合適。

所以，為了更好地對售后租回業務更準確的核算，建議對售后租回業務融資租賃會計處理方法，應單獨制訂更嚴格的適用條件，不能簡單地認為只要符合融資租賃業務判定的五條標準之一就可以判定為適用售后租回融資租賃會計處理方法。

（作者單位：重慶鋼鐵（集團）有限責任公司財務處）