基于公司治理的內部控制整合研究

一、公司治理與內部控制的關系

（一）公司治理與內部控制的涵義

公司治理的實質是一種機制，是在法律、法規以及慣例的框架下，保證以股東為主體的利益相關者利益的一整套公司權利安排、責任分工和約束機制。其中，利益相關者包括股東、董事會、由總經理領導的經理人員、公司員工、供應商、客戶、債權人、政府、社區等。公司治理就是要研究這些利益相關者的權、責、利關系。它旨在對管理層執行的風險和控制過程加以監督，涉及決策、激勵、監督三大機制的建立和運行等。

內部控制是由公司董事會、經理階層以及其他員工實施的，為財務報告的可靠性、經營活動的效率和效果、相關法律法規的遵循性等目標的實現提供合理保證的過程。

（二）公司治理與內部控制的關系

1.公司治理與內部控制在內容上有重合部分

內部控制處于公司治理設定的大環境之下，健全的公司治理是內部控制有效運行的保證。內部控制的內容可以看作是公司治理內容中關于生產經營方面的延伸和具體化，它統一于公司治理的內容。只有在完善的公司治理環境中，一個良好的內部控制系統才能真正發揮它的作用，提高企業的經營效率與效果，并加強信息披露的真實性；反之，如果公司治理結構欠佳，內部控制制度就很難達到既定的效果。其次，公司治理中的一些內容也屬于內部控制，如組織規劃控制包括的兩個層面中，第一個層面是公司內部治理結構即股東大會、董事會、監事會、經理等之間的組織規劃，它實際上就是公司治理問題。因此，內部控制與公司治理在內容上有一些重合的地方。

2.兩者產生的基礎都是委托代理關系，都源于現代公司制的兩權分離

現代企業制度的出現，實現了所有權與經營權的分離，并在此基礎上產生了委托代理關系。由于委托人與代理人之間信息不對稱，又沒有完備的契約加以約束，再加上“道德風險”和“逆向選擇”的存在，代理人就有可能會采取不利于股東的行動，偏離股東的目標，即產生代理問題。公司治理就是在這樣的情況下應運而生的。它的產生正是為了解決企業內部的代理問題，緩解所有者與經營者之間的利益沖突，從而保證企業各主體的利益。

同時，為了保障所有者利益，減少投資者由于代理人的自利行為而蒙受的損失，還要對代理人進行有效的監督和激勵。內部控制就是包括所有者對經營者實施的監控和經營者對生產經營活動過程的控制，其最終目的也是降低公司內部的代理成本，提高公司生產經營的效率與效果。其產生根源同樣是為了控制代理問題，降低代理成本，減少企業的內耗。

3.公司治理與內部控制都統一于實現企業的目標

雖然內部控制的主要目標是減少虛假信息，保護資產的完全和完整，但其基本目標還是保證企業目標的實現。公司治理的目標則是保證企業運行在正確的軌道上，防止董事、經理等代理人損害股東的利益。健全的公司治理是企業目標得以實現的保證，只有實現企業目標，股東財富最大化才能實現。因此，內部控制和公司治理都統一于企業目標的實現。

4.內部控制與公司治理都遵循相互牽制、制衡的原則

內部牽制既是內部控制的一個基本原則，也是它的一個基本內容。早期的內部控制概念指的也就是內部牽制。完善公司治理的目標就是要建立董事會、監事會、經理等利益相關者之間相互牽制、制衡的關系。因此，公司治理也可以看作是廣義的內部控制機制。

5.兩者都重視責、權、利的分配和組織結構的建設

公司治理結構的內涵告訴我們，一個健全、完善的治理結構關鍵在于股東大會、董事會、經理階層和監事會即法人治理結構的健全，相互之間的權、責、利明確，以形成相互制衡的機制。而組織結構的建設和權、責、利的分配是內部控制中控制環境的一個重要內容，即職責劃分和授權控制，使各部門、崗位、員工明確自己的職責，而這正與公司治理結構的要求相一致。

二、公司治理與內部控制整合的必要性

內部控制和公司治理都是以委托代理為理論基礎，其終極目標表現出高度的一致性。這為二者的整合創造了一定的條件。同時，二者的整合還基于以下幾個條件：

（一）內部控制與公司治理在實施主體和手段上有一定的重疊

作為兩種制度安排，內部控制與公司治理在運行過程中，實施的主體和手段有一定程度的重疊。二者的實施主體都包括董事會和經理；實施的手段上都運用了約束、監督、評價等基本手段。這種重疊使兩者的整合找到了結合點，為其整合提供了進一步的可能。

（二）從內部控制的產生和發展實踐來看，兩者有整合的必要

隨著經濟的發展，內部控制研究內涵不斷擴展、研究重心不斷變化，從以會計控制為主到不斷向企業管理延伸，這一過程都是建立在社會經濟實踐和企業經營管理需要的基礎之上的。經濟的發展、高風險行業的增多以及方法論的發展，這些都在無形中促進了內部控制與管理學和經濟學的融合。

（三）從方法論的角度來看，公司治理和內部控制理論在發展和完善的過程中，應用了系統論和控制論的思想

公司治理與內部控制作為企業管理系統中的兩個子系統，符合控制系統的主要特征，是典型的控制系統，他們之間存在著較高的耦合度。現代控制理論認為：耦合度越高，成本越高。但在經濟學上來說，這并不符合成本效益原則。經濟學認為，如果模塊間必須存在耦合，就應盡量少用控制耦合，限制公共耦合的范圍，堅決避免使用內容耦合。從這個意義上說，我們也有必要對公司治理與內部控制進行整合，以進一步提高其內聚度，降低耦合度。

三、整合流程和措施

內部控制與公司治理相互影響、相互促進，一個健全的內部控制機制要有完善的公司治理結構的支撐；內部控制的創新和深化，也將促使公司治理結構的完善和現代企業制度的建立。在研究公司治理與內部控制的整合系統時，我們應當將這兩個問題統一起來加以考慮。建立健全公司內部控制制度，也應當從完善公司治理結構出發。

（一）加強董事會建設

公司治理的實質在于股東等治理主體對公司經營者的監督與制衡，其核心即董事會。而董事會又連接著所有者和經營者，是內部控制系統的核心。因此，建立、健全董事會的功能是企業內部控制的關鍵。這首先對董事會成員的素質提出了要求。董事會成員的才能與智慧，直接關系到其是否能積極主動地參與到企業管理之中，關系到監控、引導與監督等責任的履行落實程度。其次，董事會功能的完善至關重要。董事會的基本職責包括行使監督職能、確保法律規定被遵守、保護利益相關者的利益以及服務于股東的利益等。公司在確保董事會的上述基本職責正常履行的情況下，還應完善董事會的功能。這就要求公司必須做到董事長與總經理分設、董事會與總經理階層分設、提高董事會中外部獨立董事的比重，以防止形成內部人或大股東獨斷控制的局面。

例如，要解決董事會與經理層之間的治理問題，公司就應該根據自身的經營環境、經營模式、管理方式，將內部控制的思想融入制度規范中去。公司可以在《公司章程》、《董事會議事規則》、《總經理工作細則》中對不相容職務相分離、分級授權控制、監督機制等作為公司治理的內容明確做出規定。

（二）將監事會做實，從公司治理機制設計上為內部控制制度的實施提供保證

內部控制框架中“控制環境”以及“監督”這兩個要素，都要求建立與內控相應的監督機構。董事會下包括審計委員會在內的專業委員會，以及經理層下的審計部等部門，他們在對內部控制制度的運行過程的監督和效果評價方面的作用都越來越明顯。但對處于內部控制核心地位的董事會進行監督的機構——監事會，其監督作用卻長期弱化。這一問題的解決有賴于監事會功能的強化，基本思路就是在監事會成員中引入利益相關者，并做好獨立董事與監事之間的功能區分與協調。

公司可以在監事會中引入主銀行席位，使目前公司法人治理結構中董事會決策班子強、監事會監督班子相對弱的“跛足”現象可以有所改觀，增強債權人的財務控制權。同時，在引入外部獨立董事時，要強化監事會中主銀行的監督，對內部控制“外部化”做出必要的補充，發揮監事會的制衡作用。此外，公司還可以通過提升各單位內部審計部門的地位和歸屬，解決內部審計監督不力、“對下不對上”的問題。

（三）完善外部治理機制，積極推進內部控制外部化進程

內部控制不僅需要靠公司內部治理來完善，而且要靠公司外部治理來提高它的“獨立性”和“透明度”。尤其是在國有企業，推行內部控制外部化顯得更為重要。由于國有資產所有者缺位問題的存在，由經營者實際控制公司，經營者層的內部控制是有效的。但股東大會、董事會或監事會對經營者的監控卻未必有效，處于“內部人”控制下的內部控制更傾向于維護內部人的利益，損害國家所有者的利益。

公司可以通過引入市場競爭機制，建立經理人市場，完善委托人對代理人的激勵約束機制來解決上述問題。在公司內部實行領導干部一年一度的群眾“考評制”，把“內部控制之網”從企業的高層撒到低層，實現全過程、全方位、全員控制，讓基層員工也參與到公司的內部監督中來，在“企業之法”面前實現人人平等。

（四）建立有效的激勵與約束機制

要使公司的內部組織、崗位乃至整體的行為及其結果始終保持與公司的目標一致，就必須采用一系列有效的激勵與約束方法。公司在內部控制和治理時都非常重視這一問題。一方面，建立科學的業績評價體系，對經營者的業績進行評價，再根據企業業績的好壞進行獎懲。另一方面，進行科學的目標管理。由組織中的上級和下級管理人員共同制定一個目標，使目標和每個人的工作成果相連，再將公司目標層層分解，落實到每個員工，尤其是讓其參與公司長遠目標的制定。這樣有利于激發員工的積極性，進一步提高他們的目標，不斷挖掘自身潛能，從而實現公司的目標。

（五）健全各類規范、準則

公司應當建立健康有序的行為準側，培育蓬勃向上的企業文化。企業文化是一股無形的力量，對公司制度的形成以及執行程度都有著極其深刻的影響。每一個組織，在其發展壯大的過程中，都會形成一定的價值觀、信念、儀式以及實踐的體系或模式，這些在很大程度上決定了員工的看法及其對周圍環境的反應。因此，企業應當重視企業文化的建立，尤其是我國的企業。由于在經濟體制的轉軌過程中，我國企業未能建立起相應的企業文化，企業內部組織文化缺位和混亂的現象還普遍存在。這就要求企業必須通過嚴格的規章制度來促進良好的企業文化的形成與建立。通過各類規范、準則的健全，使公司治理可以健康有序的進行，并確保企業的內部控制有法可依，有法必依。

參考文獻

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[4]王月玲，王玲.基于公司治理視角的內部控制研究[J].中國科技博覽，2009(34).

基金項目：安徽科技學院穩定人才項目“安徽省民營企業公司治理結構、機制與效率研究”階段性成果。

作者簡介：陳繼東（1972-），男，安徽省五河縣人，安徽科技學院副教授，研究方向:財務會計、公司治理。

（責任編輯：劉晶晶）