內部市場化下企業內部控制制度建設探討

為應對新的機遇與挑戰，越來越多的企業引入企業內部市場化和內部控制的管理概念。諸如海爾、山東兗礦等企業均已實行了內部市場化。而且隨著《企業內部控制配套指引》自2011年1月1日起首先在境內外同時上市的公司施行，鼓勵非上市的大中型企業執行。因此，在實行內部市場化管理的基礎上，推行內部控制制度建設，通過健全內部約束機制，促進內部市場化與內部控制相輔相成，從而更好地提高企業經營管理水平和風險防范能力，促進企業的可持續發展，成為值得研究的問題。

一、在內部市場化下構建內控制度的必要性

從權利分離角度和業績計量與評估角度來看，內部控制建設過程中，建立與內部市場化相輔相成的內部控制制度十分必要。

（一）權利分離角度分析

企業管理的委托——代理關系決定了激勵機制需與約束、監督機制相結合。內部市場化是企業經營中不同層次之間管理職能的分離，其管理的實質是在分權的基礎上，通過內部市場落實競爭機制，建立一種激勵機制，而分權是建立在相互的信任和有效內控制度的基礎上。由于分權后各責任中心的行為不僅會影響其自身的經營業績，而且會影響其他責任中心的經營業績甚至是企業整體的利益，因此企業越是下發經營管理權，越要加強企業內部控制。有效的內部控制系統不僅能有效地減少交易行為中“搭便車的機會主義”的發生，而且有利于各責任中心的行為沿著企業的戰略方向形成“互動”，更好地保證企業戰略目標的實現。

（二）經營業績考核角度分析

企業內部市場化下內部交易的資金往來必須依靠內部控制中會計控制系統這一平臺進行。會計控制系統在規定的期限內為公司決策層和各責任中心提供期間經營活動的現金流量表、資產負債表、損益表，同時為各責任中心提供決策支持分析信息。同時，各責任中心經營的結果和業績需要進行計量、評價和考核，各責任中心的經營結果與計劃的偏差需要反饋和對經營決策做出調整，而這些都離不開內部控制中的預算管理制度。依據公司編制的預算，對各責任中心的經營活動實行審核，最后公司決策層根據責任會計提供的各責任中心業績報告進行考核和績效獎懲。

二、在內部市場化下內控制度的構建原則

內部市場化下的內部控制是在引進面向市場的機制的基礎上，加強對涉及企業經營的各個環節的控制，激發和保證企業內部活力。企業在內部市場化下構建內部控制制度時，除滿足約束與控制外，還需要遵循以下原則：

第一，互補性原則。目前企業內部市場化主要是將外部市場機制傳導到企業內部，在企業內部各單位之間形成模擬市場關系，各個部門均參與內部市場交易，讓市場競爭作為資源配置的方法。但是，在實施內部市場化過程中，要在分權的同時做到有效的監督和控制，對各部門業績進行合理的計量和評估，讓各部門的行動統一到企業整體的發展方向上，這都需要一個強有力的內部約束機制來引導和監督。為此，在實施企業內部市場化改革過程中，應該建立與之互補的內部控制制度。

第二，全面性原則。內部市場化要求“人人有責”，即企業的每個內部單位都要擔負起一定的成本或利潤責任，在此基礎上，要將各單位承擔的經濟責任落實，分解到每一個內部員工。因此，必須遵循全面性原則，設計出的內部控制制度要體現整體把握、全面覆蓋、分層滲透、相關聯系的特點，同時涵蓋各個層面與節點。

第三，成本效益原則。在市場經濟環境下，企業推行內部市場化的目的之一就是降低生產成本，提高企業經濟效益。故而，內部市場化下的內部控制制度建設過程中，也應合理權衡成本與效益的關系。如果設計的內部控制制度實行成本大于其本身所能帶來的效益，就不可能有助于內部市場化提高經濟效益的優勢，更不存在實行內部控制制度的必要性。所以在建設內控過程中應著重考慮會影響整個企業工作運行過程的重要操作和事項，以合理的成本實現內部市場下的資源優化配置。

三、內部市場化下內部控制制度的構建

企業在內部市場化下的內部控制制度應以《企業內部控制基本規范》和《企業內部控制應用指引》為依據，以“行業最佳實踐”為標桿，從內部市場化管理制度是否合適、執行是否有效兩個維度，全面剖析本企業的經營管理的各個環節，其中著重從以下幾方面建立和完善與內部市場化相促進的內部控制制度。

（一）保障企業資產安全，全面提升資產效能

在深化內部市場化管理過程中，很多企業管理層們認識到，在市場經濟條件下，企業一定要搞好資產管理，才能實現企業資本的最大增值。而且目前在大型集團公司將生產承包經營組改組為各個公司，各公司下分公司和項目部，實行模擬“法人”運作。雖然內部市場化下由各公司新購的生產設備和工機具，實現了資產的人格化，也成立了相應的資產經營管理部，但還存在著公司管理層對各項資產普遍監控不力、有些部門形同虛設等的問題。因此，內部控制制度中資產管理必須加強各項資產的管控，在全面梳理資產管理流程的基礎上，著重圍繞存貨、固定資產和無形資產三個方面的主要風險，[3]結合企業實際進行分類，全面查找資產管理的漏洞，確保資產得到妥善管理。

（二）建立內部市場化相適應的會計核算體系

在內部市場化下，會計系統有三方面的作用，一是根據會計準則制定外部法定報表，以滿足利益相關者的要求；二是用來獲得制定決策所需要的信息；三是對企業各責任中心的業績和行為影響進行評價和控制。前者體現了會計系統的核算職能，必須以法定的會計準則為準進行核算和編制報表，產生的報表主要為外部報表使用者所關注；后兩者體現了會計系統的反映和控制職能，屬于管理會計的范疇。產生的報表和加工的信息主要適應內部管理和決策，以及業績考評的要求。由于在內部市場化下會計核算體系需要服務于不同的使用者以實現不同的目標，所以既可以建立起復合體系以實現各種職能，也可以構建多套子系統通過匯總合并方法對數據進行重新加工。選用何種方法，主要取決于企業的規模與核算成本的大小之間的匹配關系，以及核算手段是否能滿足時效性與準確性的要求。

（三）內部市場化與人力資源控制相結合

良好的人力資源管理制度是提升企業核心競爭力、促進企業可持續發展的根本。企業建立內部控制需要完善人力資源控制：第一，建立合理的業績考核指標體系和激勵機制。對全體員工進行嚴格考核與評估，并據此確定員工薪酬、職級調整和績效考核等，要切實做到薪酬與員工貢獻相協調。第二，企業應當加強崗位培訓與再教育。企業可以建立分層級培訓體系：在基層建立“自主培訓、后續培訓、拓展訓練以及外聘教授講座相結合”的普遍式的內部培訓體系；為特殊工種專門設立強化培訓課程；針對企業管理層建立管理等課程培訓，鼓勵管理層提高自身綜合素質。另外，對一些安全要求較高的企業，企業不僅要針對具體操作的員工進行培訓，同時還實行員工培訓學習制度。員工培訓學習制度可以由安檢處培訓中心負責，主要用于規范個人行為規范，具體做法是每人建立一個檔案，記錄不良記錄、培訓效果等，并將其作為考核的指標之一。

四、總結

內部市場化的有效實施需要內部控制制度的強力保證。內部市場化通過引入市場機制來規范內部交易者的行為，而從內部控制的范疇來講，其本身也是一種內部管理控制。如果內部控制制度所起的作用與之相得益彰，那么便能真實地解決激勵與約束，分權與控制這兩對矛盾。隨著現代企業制度的發展，企業需要結合自身實際，引進先進的管理模式與理念，并使它們相輔相成，促進企業的可持續發展。

參考文獻

[1]張栩.基于內部市場化的企業會計控制系統構建研究[D].四川大學，2001.

[2]程繼勇.關于加強企業內部會計控制的幾點思考[J].中國總會計師，2009(12).

[3]財政部等.企業內部控制配套指引[M].立信出版社，2010.

作者簡介：劉靜（1977-），女，山東省青島市，本科，就職于黃島出入境檢驗檢疫局，研究方向：會計學。

（責任編輯：李敏）