淺析在新準(zhǔn)則下辦理短期銀行理財(cái)產(chǎn)品的賬務(wù)處理

【摘要】購(gòu)買(mǎi)短期銀行理財(cái)產(chǎn)品應(yīng)當(dāng)作為交易性金融資產(chǎn)處理，對(duì)于其的計(jì)量?jī)r(jià)值可分為兩種方式確認(rèn)：保本型和未跨期非保本型短期銀行理財(cái)產(chǎn)品，以其購(gòu)買(mǎi)時(shí)的價(jià)值作為其公允價(jià)值，不涉及公允價(jià)值變動(dòng)損益；跨期非保本型產(chǎn)品應(yīng)當(dāng)在12月31日要求發(fā)行銀行提供該產(chǎn)品的可靠估價(jià)，將該估價(jià)與原始購(gòu)買(mǎi)價(jià)值之差計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益，該產(chǎn)品到期贖回時(shí)，將公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)入投資收益中。

【關(guān)鍵詞】短期銀行理財(cái)產(chǎn) 賬務(wù)處理 交易性金融資產(chǎn) 公允價(jià)值變動(dòng)損益

近年來(lái)，隨著緊縮貨幣政策的推行，利率不斷上漲，各企業(yè)熱衷于利用企業(yè)閑置資金購(gòu)買(mǎi)期限短而利率又高于同期銀行存款利率收益的銀行理財(cái)產(chǎn)品，以賺取利差收益，提高資金使用效益，降低資金成本。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)規(guī)定，購(gòu)買(mǎi)短期銀行理財(cái)產(chǎn)品應(yīng)計(jì)入短期投資中，但新準(zhǔn)則下已經(jīng)沒(méi)有這個(gè)項(xiàng)目了，那么在新準(zhǔn)則下我們應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理呢？有人認(rèn)為應(yīng)當(dāng)作為持有至到期投資處理，有人認(rèn)為可作為交易性金融資產(chǎn)或金融負(fù)債處理，還有人認(rèn)為可作為其他貨幣資金處理，眾說(shuō)紛紜。現(xiàn)就新準(zhǔn)則下辦理短期銀行理財(cái)產(chǎn)品的賬務(wù)處理進(jìn)行探討。

一、短期銀行理財(cái)產(chǎn)品的含義及特征

銀行理財(cái)產(chǎn)品，是由各商業(yè)銀行自行設(shè)計(jì)并發(fā)行，將募集到的資金根據(jù)產(chǎn)品合同約定投入相關(guān)金融市場(chǎng)及購(gòu)買(mǎi)相關(guān)金融產(chǎn)品，獲取投資收益后，根據(jù)合同約定分配給投資人的一類(lèi)理財(cái)產(chǎn)品。短期銀行理財(cái)產(chǎn)品，顧名思義指期限在一年期以?xún)?nèi)的理財(cái)產(chǎn)品。目前各銀行推出的短期理財(cái)產(chǎn)品種類(lèi)繁多，期限一般從七天起至一年期不等，預(yù)計(jì)年化收益率也從3%～6%不等，一般高于同期銀行存款利率；從類(lèi)型上可分為保本保收益型、保本浮動(dòng)收益型和非保本浮動(dòng)收益型，其中保本型收益較低，非保本型收益較高；就風(fēng)險(xiǎn)而言保本保收益型產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)最低，而非保本浮動(dòng)收益型產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)最高。理財(cái)產(chǎn)品雖然種類(lèi)繁多，但其都具有一些共性特征:（1）期限固定；(2)流動(dòng)性低，在持有期間具有不可回贖性；（3）不存在活躍的市場(chǎng)，交易對(duì)象單一，均為發(fā)售銀行。

二、短期銀行理財(cái)產(chǎn)品的賬務(wù)處理方式

（一）將其作為其他貨幣資金處理

其他貨幣資金是指企業(yè)除現(xiàn)金和銀行存款以外的其他各種貨幣資金，即存放地點(diǎn)和用途均與現(xiàn)金和銀行存款不同的貨幣資金。包括外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用證存款和其他在途貨幣資金等。由于短期銀行理財(cái)產(chǎn)品流動(dòng)性低，一般是不能夠提前贖回，且可能存在嵌入衍生工具，與一般的貨幣資金存在較大差異，除非發(fā)售銀行將其列報(bào)為吸收存款，否則不應(yīng)列入其他貨幣資金。

（二）將其作為持有至到期投資處理

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第十一條規(guī)定持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。從這條定義上理解，跟保本保收益型銀行理財(cái)產(chǎn)品情況符合。但是持有至到期投資一般要求具有活躍市場(chǎng)，即：有公開(kāi)報(bào)價(jià)，可自由買(mǎi)賣(mài)；并且強(qiáng)調(diào)將來(lái)的現(xiàn)金流量是固定或可確定的。所以實(shí)務(wù)中持有至到期投資通常是保本、固定收益的債權(quán)性投資。而銀行理財(cái)產(chǎn)品受制于相關(guān)監(jiān)管規(guī)定，大部分是不能承諾保本和固定收益，而且短期銀行理財(cái)產(chǎn)品不具有活躍市場(chǎng)的，因?yàn)槠浣灰讓?duì)象單一均為發(fā)售銀行。故不應(yīng)當(dāng)將其作為持有至到期投資。

（三）將其作為交易性金融資產(chǎn)

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，滿足下列三條件之一，即可作為交易性金融資產(chǎn):

1.取得金融資產(chǎn)的目的是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)。例如：企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券和基金等。

2.屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，具有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。

3.屬于金融衍生工具，但是，如果衍生工具被企業(yè)指定為有效套期工具，則不應(yīng)確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)。

從短期銀行理財(cái)產(chǎn)品的定義和特征上分析，與交易性金融資產(chǎn)的條件比較符合，而且在新準(zhǔn)則下，作為交易性金融資產(chǎn)不一定需要有活躍市場(chǎng)的交易價(jià)格，可以使用估值技術(shù)測(cè)算其公允價(jià)值。故綜合比較后，筆者認(rèn)為購(gòu)買(mǎi)短期銀行理財(cái)產(chǎn)品應(yīng)當(dāng)作為交易性金融資產(chǎn)處理。

但有學(xué)者認(rèn)為如果作為交易性金融資產(chǎn)處理，那么按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，而短期銀行理財(cái)產(chǎn)品的公允價(jià)值該如何確定？對(duì)此，筆者認(rèn)為要將理財(cái)產(chǎn)品分為保本型和非保本型分析，對(duì)于保本型理財(cái)產(chǎn)品，無(wú)論其收益是固定還浮動(dòng)的，其價(jià)值相對(duì)于本金而言所占比例較小，可以視同該類(lèi)產(chǎn)品的公允價(jià)值就是購(gòu)買(mǎi)時(shí)投入的本金價(jià)值，且在持有期間不發(fā)生變動(dòng)，到期贖回時(shí)企業(yè)取得的利差收益，直接確認(rèn)為投資收益即可；對(duì)于非保本型理財(cái)產(chǎn)品，因其無(wú)論是盈利還是虧損均無(wú)上下限控制，其價(jià)值相對(duì)于本金而言所占比例較大，此時(shí)我們就應(yīng)當(dāng)考慮公允價(jià)值變動(dòng)損益的影響，但同時(shí)又考慮到，如果在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日都去對(duì)該產(chǎn)品的價(jià)值進(jìn)行公允價(jià)值評(píng)估的話，存在一定難度，故筆者認(rèn)為，考慮到購(gòu)買(mǎi)的是短期產(chǎn)品，只要該非保本型產(chǎn)品未跨年度，可按保本型產(chǎn)品賬務(wù)處理方式。若跨年了，則應(yīng)當(dāng)要求發(fā)行銀行提供該產(chǎn)品在12月31日的可靠估價(jià)，將該估價(jià)與原始購(gòu)買(mǎi)價(jià)值之差計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益，該產(chǎn)品到期贖回時(shí)，將公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)入投資收益中。

三、短期銀行理財(cái)產(chǎn)品的賬務(wù)處理步驟

（一）保本型和未跨期非保本型短期銀行理財(cái)產(chǎn)品

步驟一：購(gòu)買(mǎi)理財(cái)產(chǎn)品

借：交易性金融資產(chǎn)—成本

貸：銀行存款

在指定現(xiàn)金流時(shí)，選擇投資活動(dòng)——支付其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金；

步驟二：到期贖回產(chǎn)品，盈利時(shí)如下分錄，若虧損則將投資收益計(jì)入借方。

借：銀行存款

貸：交易性金融資產(chǎn)—成本

投資收益

在指定現(xiàn)金流時(shí)，選擇投資活動(dòng)——收到其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金；

（二）跨期非保本型短期銀行理財(cái)產(chǎn)品

步驟一：同上

步驟二：在12月31日，若該產(chǎn)品的新估價(jià)大于初始投資成本則作如下分錄，反之，借貸方向相反；

借：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

步驟三：到期贖回，盈利時(shí)投資收益計(jì)入貸方，反之，計(jì)入借方。

借：銀行存款

公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸：交易性金融資產(chǎn)—成本

交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)

投資收益

現(xiàn)金流指定項(xiàng)目同上。

參考文獻(xiàn)

［1］《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》2008財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫(xiě)組第二十三章金融工具確認(rèn)和計(jì)量P358-360