現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)欺詐審計風(fēng)險及防范策略

石家莊經(jīng)濟學(xué)院 葉陳毅 李 響

經(jīng)濟警察是注冊會計師在證券市場中的身份，承擔(dān)著上市公司財務(wù)審計工作，作為獨立的中介服務(wù)機構(gòu)，應(yīng)提供公平、公正的服務(wù)與客觀、準(zhǔn)確的財務(wù)信息，確保國家經(jīng)濟健康、持續(xù)、協(xié)調(diào)發(fā)展。然而，隨著我國經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，注冊會計師行業(yè)面臨的風(fēng)險呈日益增大趨勢。數(shù)年來中外獨立審計市場上審計失敗案件頻繁爆發(fā)，許多國際和國內(nèi)著名的會計師事務(wù)所聲譽掃地、損失慘重、甚至破產(chǎn)倒閉，給世界經(jīng)濟帶來巨大創(chuàng)傷。加強審計風(fēng)險管理，有效控制和規(guī)避風(fēng)險，是當(dāng)前公眾關(guān)注的熱點與全球難題。

一、概述

風(fēng)險是注冊會計師須考慮的不確定因素，財務(wù)欺詐審計風(fēng)險是指注冊會計師應(yīng)積極承擔(dān)舞弊審計責(zé)任，以最大限度滿足社會各界的要求和期望。企業(yè)要注冊會計師對其審計鑒證，評估資產(chǎn)，幫助發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)，以提升管理水平，保證健康發(fā)展。但企業(yè)需要的是求真務(wù)實、遵守會計準(zhǔn)則，堅持職業(yè)道德的注冊會計師。在經(jīng)濟迅猛發(fā)展的前提下，企業(yè)結(jié)構(gòu)和涉及領(lǐng)域迅速擴大，企業(yè)所有者與經(jīng)營者之間矛盾不斷突出，注冊會計師審計在維護市場經(jīng)濟秩序方面發(fā)揮的作用越來越凸顯。但近些年我國頻繁出現(xiàn)一些失信、違背職業(yè)道德的注冊會計師，有的因虛假的審計報告身敗名裂。防治財務(wù)欺詐審計風(fēng)險，是系統(tǒng)性工程，不能單靠某種措施。要求注冊會計師應(yīng)正確理解審計工作的特殊性和局限性，從而有效預(yù)控審計風(fēng)險。通過不斷提高自身職業(yè)道德水平，堅持原則，拒絕虛假，不被物欲驅(qū)動，努力創(chuàng)新審計技術(shù)方法，提高審計質(zhì)量，便于投資者做出科學(xué)決策，保障市場經(jīng)濟的穩(wěn)健發(fā)展。

二、存在的問題

（一）注冊會計師造假案被頻繁曝光。從20世紀(jì)90年代瓊民源、深圳原野、紅光實業(yè)，到近些年來銀廣廈、鄭百文、猴王等中國十大造假丑聞事件，嚴(yán)重虛報業(yè)績，誤導(dǎo)投資者做出錯誤的決策，損失慘重，讓注冊會計師陷入“誠信沼澤”，幾乎徹底敗壞了“經(jīng)濟警察”的長期信譽與良好形象。在這類案件中，揭示出許多與注冊會計師相關(guān)的失信行為，他們?nèi)鄙賹ι鲜泄緢蟊響?yīng)有的審計職業(yè)判斷力，對虛假報表置若罔聞，有的跟上市公司狼狽為奸。世界會計公司欺詐亦比比皆是，據(jù)報載，美國有約三分之一的大公司盈利虛空。如安達信為安然公司出具虛假審計報告，賬面記錄資產(chǎn)高達330億美元，實際僅有100億美元。

（二）公司治理結(jié)構(gòu)有待完善。由于我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，當(dāng)前上市公司治理結(jié)構(gòu)尚未健全，國有企業(yè)“內(nèi)部人控制”、控股股東利潤操縱現(xiàn)象相當(dāng)嚴(yán)重，注冊會計師倍受壓力，激烈的市場競爭迫使其漠視甚至放任上市公司造假。企業(yè)的經(jīng)營活動缺乏規(guī)范性，如企業(yè)存在粉飾財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的意圖與行為，若干企業(yè)的經(jīng)營管理者缺乏起碼的誠實與信譽，甚至賄賂審計人員，使其失去獨立性。許多會計人員在領(lǐng)導(dǎo)權(quán)威和利益驅(qū)使的雙重壓力下，往往在誠信和失信之間搖擺不定，陷入一種道德困境，以致觸犯法律，這必然增加審計的風(fēng)險。

（三）會計審計制度缺乏可控性。不少會計師事務(wù)所惡性的不正當(dāng)競爭勢必造成審計風(fēng)險明顯增大，乃至無法防治。一些會計師事務(wù)所經(jīng)不起利益的引誘，審計收費標(biāo)準(zhǔn)變幻不定，為了套牢顧客，借助低廉收費的方式來占領(lǐng)市場，出于節(jié)省費用成本的動機，事務(wù)所縮減審計時間，跳過某些審計手續(xù)或者去掉審計程序，無疑會導(dǎo)致審計質(zhì)量大打折扣，更使審計的風(fēng)險難以控制。

（四）輕罰薄懲導(dǎo)致的法制權(quán)威受損。在實際博弈中，假若行為規(guī)則使提供虛假審計信息的收益高于成本，注冊會計師就會選擇實施造假行為，反之亦然。當(dāng)前對違規(guī)的打擊力度薄弱，注冊會計師失信成本偏低，必將提高審計風(fēng)險。相關(guān)法律法規(guī)體系尚未建立健全，審計人員無法可依，必然也增高審計風(fēng)險度。近些年在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中，由于諸多因素導(dǎo)致的審計人員訴訟案件不勝枚舉。伴隨市場經(jīng)濟的迅猛發(fā)展和法制建設(shè)的深入推進，審計人員遭遇的風(fēng)險性更不可預(yù)防。

三、財務(wù)欺詐審計風(fēng)險根源的多維視角透視

（一）注冊會計師審計人員道德素質(zhì)較低。我國注冊會計師行業(yè)起步較晚，發(fā)展較慢，執(zhí)業(yè)人員和助理人員業(yè)務(wù)能力偏低。在業(yè)務(wù)能力方面，滿足注冊會計師職業(yè)資格標(biāo)準(zhǔn)的人才數(shù)量未能契合現(xiàn)代審計市場快速發(fā)展的緊迫需求；我國的審計人員數(shù)量較多，但層次不高，會計師事務(wù)所的長期掛靠體制使其養(yǎng)成墨守成規(guī)、不求發(fā)展的工作態(tài)度。在道德品質(zhì)方面，面臨當(dāng)今誠信危機日益嚴(yán)重的情況，許多注冊會計師鋌而走險，無法抵御豐厚利益的誘惑，違背會計審計的獨立、客觀、公正性。

（二）會計師事務(wù)所組織機構(gòu)合理性欠佳。未來注冊會計師行業(yè)普遍實行合伙人制，能明顯增大市場監(jiān)管效果。個人、合伙、有限責(zé)任與有限合伙制是目前國際會計師事務(wù)所的常見組織形式。截至2000年12月，我國八成以上的事務(wù)所仍為有限責(zé)任公司,采用合伙制的偏少。有限責(zé)任對其業(yè)務(wù)行為僅以事務(wù)所資產(chǎn)承擔(dān)一定的責(zé)任；而合伙制則以事務(wù)所所有資產(chǎn)和合伙人個人財產(chǎn)來承擔(dān)責(zé)任。

（三）經(jīng)濟利益的驅(qū)動，違背審計的獨立性。一些會計師事務(wù)所，為了謀求生存與發(fā)展，不擇手段搶占市場，將盈利視為追逐的最終目標(biāo)。高額利潤的引誘致使注冊會計師放棄理智，與其暗中勾結(jié)，作奸犯科，嚴(yán)重干擾審計程序的獨立性。以賺錢為欲望的市場經(jīng)濟中，注冊會計師提供虛假的審計信息能獲取額外經(jīng)濟利益，成為注冊會計師造假的必要前提。假如法制完善，處罰規(guī)則嚴(yán)厲，導(dǎo)致注冊會計師提供虛假審計信息的代價太高，注冊會計師造假就沒有空間。此外上市公司亦受內(nèi)部利益的驅(qū)使，千方百計變換逐利欺騙方法，以擺脫政府部門的管制。

（四）市場角逐的白熱化使會計師喪失審計的謹(jǐn)慎性。“供大于需”是目前會計市場的殘酷現(xiàn)實，會計師事務(wù)所為拓展市場、占有或維系原來的顧客資源，在競爭中往往超低定價。要在低廉的價格中贏得利潤的最優(yōu)化，事務(wù)所情愿壓低審計費用，于是會計師在審計過程中常會刪減必要的審計手續(xù)，違反會計師最基本的職業(yè)道德操守，進而加重審計風(fēng)險。

（五）政府監(jiān)管制度尚存缺陷，懲治力度不夠。我國證券市場的最大特點表現(xiàn)為“政治導(dǎo)向”，個人權(quán)力嚴(yán)重影響到大眾投資決策，存在監(jiān)管人員欠缺、預(yù)警機制失靈、懲治力度偏低等現(xiàn)象。注冊會計師的行業(yè)管理是政府干預(yù)型的行政體制，證監(jiān)、審計、財稅、工商等部門交叉管理，很難充分起到行業(yè)自律作用。由于行業(yè)利益的軟約束和信息的不對稱而缺乏有效監(jiān)管，導(dǎo)致造假難以避免。

四、策略建議

（一）增強會計師自身素質(zhì)，使其自覺遵守職業(yè)道德。優(yōu)化職業(yè)道德素質(zhì)是提高注冊會計師誠信度的首要因素，獨立、客觀、公正是其職業(yè)道德的表現(xiàn)，要求不僅要具備過硬的業(yè)務(wù)水平，精通財會、審計、管理等學(xué)科知識，同時擁有深厚的道德涵養(yǎng)與超凡的專業(yè)技能。“誠信為本”、“堅持準(zhǔn)則”已成為注冊會計師奉行的執(zhí)業(yè)宗旨。為增強職業(yè)倫理道德，防治審計違規(guī)行為，要借助案例教育、榜樣示范、普法宣傳等形式，提升注冊會計師社會責(zé)任，促使自覺遵照會計道德規(guī)則，在實踐中經(jīng)得起公眾的檢驗。

（二）建立健全相關(guān)法制體系，確保注冊會計師行為規(guī)范化。為規(guī)范注冊會計師審計責(zé)任，應(yīng)制定像美國《薩班斯-奧克斯利法案》之類的法規(guī)，使其更適應(yīng)我國經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r。修改相關(guān)法律，不斷健全相應(yīng)的法制體系，對造假敗德者執(zhí)法必嚴(yán)，力避姑息放縱，提升懲罰成本，以遏止不良風(fēng)氣與行為的泛濫。嚴(yán)格執(zhí)法，加大對嚴(yán)重違法并給投資者造成財產(chǎn)損失的犯罪行為的處罰力度，對舞弊者依法嚴(yán)厲制裁，提高監(jiān)管力度，借助法律的強制性對注冊會計師敗德行為發(fā)揮震懾作用，使其行為合法化。

（三）通過審計收費的合理化，塑造注冊會計師社會公信力。我國審計市場因日趨白熱化競爭勢必會造成審計費用的降低，面對高額利潤的驅(qū)使，一些會計師事務(wù)所為獲取業(yè)務(wù)，不惜借助降低收費的手段來拉攏客戶，致使會計師事務(wù)所不得不為節(jié)省成本而縮短審計時間，大大降低注冊會計師審計的質(zhì)量，最終導(dǎo)致審計風(fēng)險的增加。為此，注冊會計師協(xié)會應(yīng)對審計收費制定最低標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一價格，否則視為無效。通過規(guī)范審計收費遏制審計市場惡性競爭，使注冊會計師違規(guī)、舞弊得不償失，從而為注冊會計師的社會公信力提供強大的保障。

（四）強化審計風(fēng)險意識，提高會計師的謹(jǐn)慎性。擁有合理的職業(yè)審慎性，有助于注冊會計師敏捷地識別問題，小心捕獲被審計單位營私作假的細(xì)微蹤跡，樹立審計風(fēng)險觀念，切實增強審計工作效率。依照美國公認(rèn)審計準(zhǔn)則（GAAS），職業(yè)審計規(guī)定注冊會計師皆須保持正當(dāng)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)穆殬I(yè)懷疑精神。注冊會計師要遵行誠實守信與正直公平的原則，全面縝密地獲取被審計主體的信息，客觀評估審計證明，注冊會計師不可由于深信被審計單位管理當(dāng)局的誠實，僅僅搜集未能徹底令人信服的審計證據(jù)。

（五）加大政府嚴(yán)懲力度，遏制審計造假行為。為有效治理虛假審計，提高行業(yè)誠信度，要準(zhǔn)確規(guī)范利益相關(guān)者的責(zé)任，加大對所有市場主體的制裁力度，政府及行業(yè)主管機構(gòu)對會計違法犯罪者要堅決嚴(yán)懲不貸，甚至使其傾家蕩產(chǎn)，對違規(guī)行為不得輕率地以指控、斥責(zé)、吊銷執(zhí)業(yè)資格證等方式處罰，對構(gòu)成犯罪的必須追究其刑事責(zé)任，使違規(guī)成本大于失信收益。兼用經(jīng)濟手段、行政手段和刑事手段，對違法犯罪者絕不能心慈手軟。唯有這樣，才能真正防治注冊會計師審計造假行為，替我國經(jīng)濟持續(xù)健康發(fā)展凈化環(huán)境。

1.常勛、黃京菁.2009.從審計模式的演進看審計風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?財會通訊，4。

2.李爽、吳溪.2002.審計失敗與證券獨立審計監(jiān)管.會計研究，7。

3.葉陳毅.2009.會計信用論.北京:經(jīng)濟科學(xué)出版社。