企業領導人員經濟責任審計評價體系的思考

鄭志剛

【摘 要】 文章從經濟責任審計評價體系的相關基礎理論入手，分析了我國經濟責任審計評價存在的不足，并提出了構建四個子評價體系（內容體系、指標體系、方法體系、責任界定體系）的設想，探討了經濟責任審計評價體系建設中應注意的五個問題。

【關鍵詞】 經濟責任； 評價； 內部審計

在企業領導人員經濟責任審計工作的實踐中，對被審計人經濟責任履行情況的評價一直是被審計人和委托人關注的焦點，也是經濟責任審計的出發點、落腳點和難點。當前形勢下，亟待建立和運用一套科學、規范、可操作性強的經濟責任審計評價體系，以客觀公正地評價各級領導人員的工作業績和經濟責任，實現內部審計的創新發展。

一、經濟責任審計評價及體系釋義

（一）概念及含義

經濟責任審計評價是指審計部門對被審計人任職期間所在單位的資產、負債、損益的真實性、合法性、效益性以及個人履行經濟責任、遵守財經紀律和廉潔自律等情況進行評判和界定的行為。企業經濟責任審計評價體系則是指企業在一定范圍內對經濟責任審計評價工作所做的一系列安排，并由此建立和形成的一個有機整體，由若干評價子體系支持，其內容應當包含評價內容、評價指標、評價方法和責任界定四個評價子體系。

（二）經濟責任審計的評價范圍和評價內容

經濟責任審計評價范圍，主要包括以下兩個方面：一是對被審計人所在單位的評價，例如：對單位財務收支真實性、合法性、效益性評價，對主要經濟指標工作目標完成情況評價，對單位遵守國家財經法規情況評價等；二是對被審計人的評價，對其履行經濟責任過程中存在問題所應當承擔的直接責任、主管責任、領導責任，區別不同情況作出界定。

2010年10月，中共中央辦公廳、國務院辦公廳頒布《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》（以下簡稱“兩辦《規定》”），明確將國有企業財務收支的真實、合法和效益情況、有關內控制度的建立和執行情況、履行國有資產出資人經營管理和監督職責情況等，作為國有企業領導人員經濟責任審計的主要內容，為規范經濟責任審計行為、正確評價企業領導人員經濟責任提供了重要依據。

二、企業經濟責任審計評價存在的不足

雖然經濟責任審計評價工作在某些企業已取得較大進展，但總體上看，我國尚未建立起一套通用的企業領導人員經濟責任評價體系，經濟責任審計評價還存在諸多不足。

（一）審計評價內容模糊不清

《審計法》、《審計法實施條例》以及兩辦《規定》都是從宏觀上對經濟責任審計評價的內容作了規定，沒有具體規定應評價哪些細化的內容，這就導致經濟責任審計在具體“審什么、評什么”方面存在一些爭論和模糊認識。在經濟責任審計實踐中，或者將不應納入評價范圍的內容進行評價，或者評價內容過于狹窄，就事論事，不能透過現象看本質。

（二）審計評價指標標準不統一

各種審計法律、法規及規定中沒有評價指標體系的描述，沒有具體規定可量化的評價指標，可操作性不強。由于缺乏定性與定量指標相結合的合理評價體系，不同的審計人員面對同樣的問題，有可能作出不同的審計評價，從而影響了經濟責任審計的效果，這已成為目前經濟責任審計評價中最突出的問題。

（三）審計評價體系缺乏適用性

企業處于不同的發展階段、不同行業領域或不同層級時，對其領導人員的評價存在很大的差異性。有些大型企業雖然建立了一套經濟責任審計評價體系，使審計人員在工作中有了更多的可選擇性，但在實踐操作中，由于所屬各單位所處的板塊類別、行業特點和發展時期不同，很難保證評價體系具有足夠的針對性和適用性。

（四）審計評價目的不明確

審計評價就事論事，泛泛而論，只談事實，對經濟責任審計評價的重點，即經濟責任的界定和歸屬采取回避的態度。審計評價要么充當老好人，避重就輕，點到為止；要么是為單位領導人贊揚拔高，淡化了審計的監督本質。

三、構建符合實際的經濟責任審計評價體系

經濟責任審計評價是審計工作的重要結論，領導、組織部門、被審計單位等相關關聯人都十分關注，這從客觀上對審計工作提出了更高的要求，同時也帶來了更大的審計風險。審計人員要積極面對，迎難而上，嚴格按照相關規定，從實際工作出發，不斷總結經驗，創新思維，努力構建科學、全面、客觀實用、針對性強的經濟責任審計評價體系，并在實踐中發展、完善，從而提高經濟責任審計評價工作的質量，促進經濟責任審計工作的健康發展。

（一）根據規定，結合現狀，構建符合企業發展形勢的經濟責任評價內容體系

1.評價內部控制制度建立、健全及執行情況

企業內控制度和管理的健全性、有效性，特別是對各主要經濟業務、高風險業務的內部控制與監管是企業領導人員的主要責任。通過對內部控制的內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督五要素的綜合情況評價和業務流程評價，對內控執行的整體情況作出評價。

2.評價財經紀律執行情況

主要評價領導人員所在企業的經濟行為是否遵守國家經濟政策和財經法規。在審計中有無發現私設“小金庫”，違反有關規定擅自開設銀行賬戶，違反國有資產管理規定造成國有資產流失、隱瞞、截留收入，違反規定為他人提供擔保等違法違紀行為，要根據評價內容，評價企業因遵守財經紀律不嚴格存在的管理漏洞和潛在風險，并有針對性地提出整改意見及建議。

3.評價經營管理及績效責任

完成主要經濟承包指標并取得經營業績，是企業領導人員應承擔的主要經濟責任。經營業績的優劣可以直接或間接地通過財務指標來評價，應成為企業領導人經濟責任審計的重要評價內容；反映獲利能力的指標包括利潤額、經濟增加值、總資產報酬率和凈資產收益率；反映償債能力的指標包括流動比率、資產負債率、利息保障倍數、現金凈流量負債比等。

4.評價重大經濟決策責任

重大經濟決策主要指對外投資、建設項目投資、國有資產處置、大額融資、大額資金分配、產權制度改革等重大方面的決策。重大經濟決策的正確與否直接關系著國有企業的未來發展，甚至會影響到企業的生死存亡。因此，對國有企業重大決策進行風險控制也就成為其主管部門進行管理的重點，也是企業領導人員經濟責任審計的重要內容。

5.評價社會及法律責任

企業領導人員不僅承擔著內部各方面的管理責任，而且承擔著服務社會、維護職工利益和守法經營的責任。因此，應從節能減排額、職工薪酬平均增長率、環境污染事故次數等方面考核被審計人的社會責任，從信息失真比率、違紀違規比率、小金庫占有比率等方面考核被審計人的法律責任。

6.評價個人廉潔自律履行情況

主要是評價在審計中有無發現單位領導人員違法亂紀、貪污受賄以及以權謀私獲取非法收入或侵占挪用國有資產的行為；有無大吃大喝揮霍浪費現象，違規獲得個人報酬問題；有無違規借欠單位大額物資的行為；有無其他違法違紀問題。要根據上述內容從總體上評價被審計人有無因不廉潔自律給單位造成損失和社會影響。

（二）區分板塊，分門別類，構建體現企業經營特色的經濟責任評價指標體系

評價指標的設立應遵循“統一性”原則，應當堅持采用國家標準、行業標準，在對同一類型單位進行審計時應盡量按照同一標準進行評價。

1.評價企業經營業績和經營成果真實性指標

評價企業年度投資計劃完成情況的真實性，可以通過年度投資信息失真率和投資計劃完成率兩個指標進行反映；評價企業生產經營計劃完成情況的真實性，可以通過年度生產經營信息失真率指標進行反映；評價企業財務預算完成情況的真實性，可以通過年度財務預算信息失真率指標進行反映；評價企業會計信息的真實性，可以通過資產失真率、負債失真率、所有者權益失真率、審計期間企業平均收入總額失真率、平均成本總額失真率、平均利潤總額失真率等指標進行反映；評價企業資產保值增值目標完成情況的真實性，可以通過資產保值增值率指標進行反映；評價企業考核指標完成情況，可以通過考核指標完成率指標進行反映。

2.評價企業資產質量變動及持續發展情況指標

評價企業資產質量改善情況，可以計算并比較審計期間期初、期末不良資產率變化情況以及計算各年度總資產報酬率，分析其變化趨勢；評價企業財務結構優化情況，可以計算并比較審計期間期初、期末資產負債率變化情況；評價企業資產運營效率提高情況，可以計算各年度企業總資產周轉率，分析其變化趨勢；評價企業生產經營及發展能力提升情況，可以計算各年度企業銷售增長率和企業資本積累率，分析其變化趨勢。

3.評價企業內部管理規范程度

評價企業內部管理規范程度，應采用定性與定量綜合評價指標。具體可包括企業財務收支核算及管理合規性情況，企業內部控制制度的建立、健全及有效情況，企業重大事項規范決策及執行效果情況，安全環保責任措施落實及效果情況，企業處理各方利益及履行社會責任情況等。

4.評價個人廉潔情況

這一評價指標可以說是領導人員政治生命的“一票否決權”，因而需要慎之又慎，但指標的評價基礎單純在財務資料中又很難得到，使得評價更加困難和復雜。解決這個問題可從兩個渠道獲取有關線索：根據組織人事部門、紀檢監察機關通報的情況，通過審計查證，作出相關結論；通過談話和制定問卷調查表，向領導人員所在單位有關個人或機構獲取相關情況，進行審計查證，確定企業負責人及單位領導班子其他成員是否存在制度中禁止的不廉潔行為。

（三）總結經驗，不斷創新，構建滿足審計項目需求的經濟責任評價方法體系

1.定量分析——審計評價的主要手段

定量分析是從被審計單位的財務、統計等資料中采集相關數據，運用評價標準進行評分的方法，評價結果具有量化的客觀性和準確性，是審計評價的主要方法。定量評價法包括評價標準和評價檔次兩個基本要素：一是評價標準，包括預算（計劃）標準、歷史標準、行業標準、經驗標準等；二是設定標準檔次，就是參考國家、本地區、本行業的數據測算規定以及相關要求，將標準檔次劃分為若干等級，以便于判斷實際指標并予以計分。

2.定性分析——審計評價的輔助方法

前述的定量分析是任期經濟責任審計的常用方法，但也存在一定的局限性。因此，一個完整、準確、公正的審計評價，需要由定性評價做補充，才能彌補定量計分評價的缺陷，從多個層面反映經濟責任的履行情況。為了使定性評價相對準確，應力求做到：一是綜合反映多位評價人員的意見，不能僅根據個別人的意見予以定性；二是采用科學方法，目前較為通行的方法是將定性評價的內容設置技術規范，制定參考標準，將實際情況與標準對照，在此基礎上作出審計評價。

3.定性與定量結合——審計評價的發展方向

科學的經濟責任審計評價方法應以制度和機制為前提，倡導定性與定量相結合，使經濟責任審計工作制度化、常態化，經濟責任審計評價更加全面、客觀。鑒于此，應充分考慮定量分析與定性評價相結合的原則，將兩種評價方法綜合運用，互為補充，以避免把審計評價寫成羅列數據式的財務報告，或者撰寫成為無據可依、無證可查的空洞文章。

（四）注重分析，分清責任，構建準確反映評價結果的經濟責任評價責任界定體系

1.分類評價

審計組應當根據審計內容和審計查證結果，對被審計人經濟責任履行情況逐項作出審計評價。分類評價是綜合評價的基礎，其結果應與綜合評價結果相吻合，所選取的各項抽樣指標應經過審計核實和確認，并要堅持定量評價與定性評價相結合，做到定量評價統一標準，定性評價準確到位。

2.綜合評價

在分類評價的基礎上，根據各項評價內容重要程度分別賦予相應的計分權重，確定每項評價內容的評價得分，并由此計算得出被審計對象經濟責任履行情況綜合得分，根據得分確定審計評價結論。同時，還應明確，凡任期內企業發生特別重大的安全事故、環境污染事故、產品質量事故或社會影響大的事件，以及重大經濟損失、重大會計信息失真、私設“小金庫”、賬外賬等問題，審計評價結論應下降1個檔次認定，甚至直接確定為“未履行”。通過以上的量化打分，可以消除審計評價的主觀性，使其具有較強的說服力。

3.責任界定

在分類評價和綜合評價的基礎上，應查明問題產生的原因，按照被審計人在問題形成中所起的作用，實事求是地予以劃分和認定，除落實和認定被審計人的履職責任外，還應落實和認定其他相關人員相應的責任，為審計依法提出處理處罰意見和建議提供依據，并對企業領導人員履行經濟責任過程中存在問題所應當承擔的直接責任、主管責任、領導責任，區別不同情況作出界定。

四、建立企業經濟責任審計評價體系應注意的問題

（一）區別不同業務板塊，增強審計評價的針對性和可比性

審計評價所選擇的經濟指標應是國家規定或社會、本行業公認的生產經營、資產管理、資產收益等方面的指標，其計算基礎、計算口徑應當一致。同一類型的企業，選用的經濟指標應該是相同的，以便進行比較、分析和評價。但由于企業所處板塊不同，各板塊間經營范圍、經營目標、資產總量等方面存在較大的差異，其領導人員在職責權限上也有較大差別，因此，在建立評價體系和實際操作中要充分考慮這些差異，對不同類型企業領導人員的經濟責任評價指標、評價標準應分別設置，既抓住共性，又突出行業特點。

（二）關注結果產生的各類誘因，增強審計評價的全面性和科學性

審計評價時，既要考慮到審計人員獲取數據的渠道及數據計算的可行性，又要使選擇的評價標準和評價指標體系具有可比性，盡可能說明或排除特殊因素的影響，以便使評價更加客觀，更加具有說服力。例如，將領導人員履行其經濟責任的行為放入相關的國際形勢、國家政策、自然災害等社會、政治、經濟大環境中加以分析，再對具體行為或事項進行主客觀分析，推究其具體的主客觀原因，判斷某項成績或過失是因為領導人員的決策和經營等主觀因素，還是由于形勢、本質等客觀因素的影響造成的。

（三）結合企業長遠規劃和持續發展能力，增強審計評價的公正性和關聯性

企業經濟活動的實施和結果往往并不同時發生，有些活動的結果可能需要經過一個較長時期才會顯現。企業領導人員在一個單位的任職時間是有期限的，有些當期的決策和實施的項目在其任職期間可能產生不了效益，或者效益不明顯甚至虧損，但是對企業今后發展卻奠定了好的基礎，當這些項目開始顯現效益時，該企業領導人員可能又被調整離任了。針對這樣的情況，就要重點對該企業可持續發展能力進行充分肯定評價，并給予適當加分。同樣，如果企業領導人員只是為了完成自己任內的指標任務，而不考慮企業長遠目標，在人力資源開發上投入不足，破壞性開采自然資源，以及超負荷使用機器設備等，審計評價時就要對這種短期行為進行充分考慮和披露。

（四）避免機械套用單一經濟指標，增強審計評價的綜合性和社會性

用量化打分方式可以對企業領導人員履行經濟責任的情況用具體經濟指標數字列示，如在建立領導人員經濟責任評價體系的基礎時，可根據需要設定“經濟決策能力”、“經濟管理能力”、“經濟管理效益”、“執行財政法規”和“廉潔從政”五個方面不同分值；然后再將每塊內容分數細化，用具體數據說話，評價領導人員工作業績。但是如果僅機械地套用單一的經濟指標進行評價又顯得僵化，不能真實反映其管理水平，要在定量分析基礎上再對其任職期間經營管理水平進行定性分析。良好的外部環境能夠促進企業的發展，而企業的發展反過來促進外部環境進一步優化，企業為了自身的利益往往忽視了社會效益，也會影響企業職工及其家屬的身心健康和生活質量，從而影響企業的健康發展和長遠經濟效益。

（五）完善審計結果運用配套措施，提升經濟責任審計層次和價值

審計評價如果不能引起領導人員的重視與警覺，就失去了實際意義，因此，將審計結果運用納入制度建設與管理十分必要，既能從制度上保證審計的嚴肅性，又能促進企業管理者遵紀守法的自覺性。審計結果運用包括審計結果通報、評先樹優、干部職務晉升、談話誡勉教育、教育培訓、組織調整處理、移交司法處理、審計資料檔案等方面，或在此基礎上制定專門的制度，由審計、紀檢監察、經營、組織等部門組織，根據審計結果對重點問題進行個人問責、單位問責；根據需要開展跟蹤審計和持續性分析工作，將經濟責任審計與加強內部管理相結合等。通過一系列的措施將審計結果運用好，使經濟責任審計工作取得更大成效，引起領導人員和職工的高度重視，從而也有利于促進領導人員經濟責任的順利開展。

【參考文獻】

[1] 陳宋生.企業經濟責任審計評價方法[M].中國時代經濟出版社，2009.

[2] 滕樹煊，周立春.把握經濟責任審計的關鍵——審計評價[J].湖北審計，2001（6）.

[3] 劉雪妮，等.企業內部控制執行力自評價[J].審計與經濟研究，2007（5）.