新醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度實(shí)施前后收支結(jié)余的對(duì)比分析

摘要：本文首先對(duì)新舊醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度下收支結(jié)余的影響因素進(jìn)行分析，進(jìn)而以某公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為例，對(duì)該院2012年與2011年的收支結(jié)余進(jìn)行了調(diào)整對(duì)比分析，以利于醫(yī)院會(huì)計(jì)信息使用者了解其真實(shí)的經(jīng)營(yíng)成果。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院 會(huì)計(jì)制度 收支結(jié)余 調(diào)整

醫(yī)院的收支結(jié)余是指醫(yī)院收入與支出相抵后的余額。作為醫(yī)院經(jīng)營(yíng)成果的重要體現(xiàn)，收支結(jié)余無(wú)疑是醫(yī)院會(huì)計(jì)信息使用者最為關(guān)注的指標(biāo)之一。新醫(yī)院財(cái)務(wù)制度與新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱“新制度”）于2012年1月1日起在我國(guó)公立醫(yī)院全面執(zhí)行。新制度順應(yīng)新醫(yī)改的要求，根據(jù)公立醫(yī)院所處的行業(yè)特點(diǎn)以及結(jié)合醫(yī)院自身特征，對(duì)公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算、報(bào)表體系等進(jìn)行了一系列的修訂和完善，對(duì)收支結(jié)余的核算產(chǎn)生了重大影響。公立醫(yī)院在分析2012年經(jīng)營(yíng)成果時(shí)，尤其是與以前年度收支結(jié)余比較時(shí)，必須清晰地認(rèn)識(shí)到新舊財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度核算差異，將新舊財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱“新舊制度”）核算的收支結(jié)余調(diào)整到統(tǒng)一口徑，以便于反映、對(duì)比不同會(huì)計(jì)年度收支結(jié)余的真實(shí)差異，從而利于決策層分析判斷真實(shí)的財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)情況。

一、新舊制度下收支結(jié)余的影響因素分析

（一）新舊制度下醫(yī)院收入核算范圍的差異

新制度規(guī)定：收入包括醫(yī)療收入、財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入和其他收入。可見，與舊財(cái)務(wù)制度相比，新制度對(duì)收入進(jìn)行了重新分類，去除了藥品收入，將藥品收入并入醫(yī)療收入核算，并在醫(yī)療收入中新增藥事服務(wù)費(fèi)收入。將科教項(xiàng)目收入單列，舊醫(yī)院財(cái)務(wù)制度和舊醫(yī)院會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱“舊制度”）中則將科教資金在醫(yī)院的專用基金中核算。此外，新制度對(duì)其他收入進(jìn)行了重新定義：即醫(yī)院開展醫(yī)療業(yè)務(wù)、科教項(xiàng)目之外的活動(dòng)所取得的收入。對(duì)其核算內(nèi)容也進(jìn)行了修改，如，救護(hù)車收入不再在其他收入中核算，而是反映在在醫(yī)療收入中。

（二）新舊制度下醫(yī)院支出核算范圍的差異

新制度對(duì)支出進(jìn)行了重分類，明確支出包括醫(yī)療支出、財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出、科教項(xiàng)目支出、管理費(fèi)用和其他支出。舊制度中的管理費(fèi)用不是報(bào)表項(xiàng)目，在期末處理時(shí)，管理費(fèi)用根據(jù)一定比例（一般根據(jù)醫(yī)務(wù)人員和藥劑人員比例）計(jì)入藥品支出和醫(yī)療支出。與舊制度相比，新制度將管理費(fèi)用單獨(dú)列示，有效保證了醫(yī)院的醫(yī)療收入與支出配比的科學(xué)性和真實(shí)性。新制度將財(cái)政項(xiàng)目支出、科教項(xiàng)目支出單列，一方面體現(xiàn)了預(yù)算管理的理念，另一方面也與收入中的財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入相配比。新制度對(duì)其他支出的核算內(nèi)容不再包括醫(yī)療賠償支出，這是由于新制度新增了醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金，醫(yī)療賠償支出從該基金中列支。

（三）新舊制度下影響支出的具體項(xiàng)目

除了收入、支出的核算范圍發(fā)生變化之外，新制度較舊制度在支出相關(guān)的會(huì)計(jì)科目上也發(fā)生了諸多方面的變化。主要體現(xiàn)在：應(yīng)收款項(xiàng)的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的變化、醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的計(jì)提、固定資產(chǎn)折舊的新增、待沖基金的新增等。

首先是壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的變化。體現(xiàn)為計(jì)提基數(shù)和計(jì)提方法的變化。舊制度則規(guī)定壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的計(jì)提基數(shù)為年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)，計(jì)提方法為余額百分比法。新制度規(guī)定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提基數(shù)為應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款。計(jì)提方法有了更多的選擇，可以采用余額百分比法、賬齡分析法、個(gè)別認(rèn)定法等。由此可見，新制度不再對(duì)應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)提壞賬準(zhǔn)備，而是將其他應(yīng)收款列入計(jì)提范圍。對(duì)于大部分醫(yī)院而言，年末應(yīng)收醫(yī)療款大于其他應(yīng)收款，在計(jì)提方法不變的前提下，這一變化會(huì)使管理費(fèi)用少確認(rèn)，從而增加收支結(jié)余。

其次是醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的計(jì)提。醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金是新制度新增的內(nèi)容，是指按醫(yī)療收入的一定比例計(jì)提、專門用于支付醫(yī)院購(gòu)買醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)支出或?qū)嶋H發(fā)生的醫(yī)療事故的賠償?shù)馁Y金。一方面，新制度下醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的計(jì)提會(huì)增加醫(yī)療業(yè)務(wù)成本，從而減少收支結(jié)余。但另一方面，新制度下醫(yī)療保險(xiǎn)支出及醫(yī)療賠償均從醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金中列支，而舊制度下，這兩部分支出均直接增加支出。因此，計(jì)提醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金對(duì)收支結(jié)余的影響取決于醫(yī)院計(jì)提的醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金與實(shí)際發(fā)生的醫(yī)療保險(xiǎn)及醫(yī)療賠償支出的比較，若前者大于后者，會(huì)減少結(jié)余，反之則會(huì)增加。

再者是固定資產(chǎn)折舊的新增。新制度規(guī)定對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，新增“累計(jì)折舊”科目，取消了原先的修購(gòu)基金。對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)也發(fā)生了改變。固定資產(chǎn)單價(jià)提高500元，其中專用設(shè)備單價(jià)提高700元。這使一些原先可以確認(rèn)為固定資產(chǎn)的物品在新制度下直接列支，從而引起結(jié)余減少。此外，新制度規(guī)定，為維護(hù)固定資產(chǎn)正常使用而發(fā)生的修理費(fèi)記入當(dāng)期支出。舊制度下，醫(yī)院對(duì)部分維修費(fèi)往往從修購(gòu)基金中列支。因此這一改變，也會(huì)引起收支結(jié)余的變化。

最后是待沖基金的新增。待沖基金是財(cái)政補(bǔ)助收入和科教項(xiàng)目收入形成的資本性支出凈值。這一科目的設(shè)立，醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或購(gòu)買其他物資的支出，計(jì)入待沖基金，而不是在舊制度下計(jì)入醫(yī)院支出，會(huì)引起醫(yī)院結(jié)余的變化。

二、新舊制度下收支結(jié)余對(duì)比的實(shí)例分析

根據(jù)以上對(duì)收支結(jié)余產(chǎn)生影響的因素，利用某三乙醫(yī)院的2012年與2011年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，進(jìn)行收支結(jié)余的比較分析。

新制度下，收支結(jié)余由業(yè)務(wù)收支結(jié)余、財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助收支結(jié)轉(zhuǎn)（余）、科教項(xiàng)目收支結(jié)轉(zhuǎn)（余）構(gòu)成。舊制度下，收支結(jié)余由業(yè)務(wù)收支結(jié)余及財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助結(jié)余構(gòu)成，其中，財(cái)政補(bǔ)助在業(yè)務(wù)收支結(jié)余中反映。

在本例分析中，考慮到財(cái)政補(bǔ)助、科教補(bǔ)助主要受政策性因素影響，不屬于醫(yī)院經(jīng)營(yíng)可控范圍，且在不同年度間缺乏可比性。因此，在將2012年與2011年收支結(jié)余比較時(shí)，我們根據(jù)新制度下業(yè)務(wù)收支結(jié)余的口徑，對(duì)比業(yè)務(wù)收支結(jié)余中扣除財(cái)政基本支出補(bǔ)助部分。根據(jù)該院的實(shí)際賬務(wù)情況以及剔除補(bǔ)助因素，分析差異，發(fā)現(xiàn)需要調(diào)整2012年與2011年差異有三項(xiàng)，即固定資產(chǎn)折舊、醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金、壞賬準(zhǔn)備。

（一）固定資產(chǎn)折舊

調(diào)整方法：根據(jù)2012年年初各類固定資產(chǎn)期初余額及2012年各月固定資產(chǎn)增減金額，按照2011年修購(gòu)基金的計(jì)提比率，計(jì)算2012年應(yīng)計(jì)提的修購(gòu)基金，得到數(shù)值A(chǔ)，進(jìn)而與2012年實(shí)際計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)B與發(fā)生的按2011年舊制度標(biāo)準(zhǔn)從修購(gòu)基金列支的維修費(fèi)C比較，得到因計(jì)提固定資產(chǎn)折舊產(chǎn)生的綜合差異D。

計(jì)算結(jié)果：2012年應(yīng)計(jì)提的修購(gòu)基金A ，如表1所示。

表1 2012年應(yīng)計(jì)提的修購(gòu)基金 單位：萬(wàn)元

2012年計(jì)提的累計(jì)折舊B為3341.42萬(wàn)元，按2011年舊制度標(biāo)準(zhǔn)從修購(gòu)基金列支的維修費(fèi)C為440.9萬(wàn)元。因此，綜合差異為：A-B-C=749.58萬(wàn)元，即以舊制度的標(biāo)準(zhǔn)，2012年結(jié)余將減少749.58萬(wàn)元。

（二）醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金

調(diào)整方法：舊制度不計(jì)提醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)及醫(yī)療糾紛賠款直接列支。將新制度下計(jì)提的醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金與2012年醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)支出與醫(yī)療糾紛賠款作差，得到該部分引起的差異E。

計(jì)算結(jié)果：2012年醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金計(jì)提數(shù)230萬(wàn)元，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)支出122萬(wàn)元，醫(yī)療糾紛賠款凈支出43.06萬(wàn)元。差異E為：230-122-43.06=64.94萬(wàn)元，可見在舊制度下，2012年結(jié)余增加64.94萬(wàn)元。

（三）壞賬準(zhǔn)備

調(diào)整方法：2011年末，該院以年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)余額的5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，2012年，以應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款的4%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

計(jì)算結(jié)果：12年年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)余額662.55萬(wàn)元，按5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備為33.13萬(wàn)元。2012年計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備為112.78萬(wàn)元。差異F為：112.78-33.13=79.65萬(wàn)元，舊制度下，12年結(jié)余增加79.65萬(wàn)元。

綜合三方面的差異，以舊制度為標(biāo)準(zhǔn)，2012年結(jié)余將減少：749.58-64.94-79.65=604.99萬(wàn)元。計(jì)算分析結(jié)果有利于管理層更加清晰的認(rèn)識(shí)到2012年結(jié)余中有近605萬(wàn)是由于會(huì)計(jì)政策變更引起，避免了盲目樂觀。

三、執(zhí)行新制度下的收支結(jié)余調(diào)整需要注意的問題

如前文所述，新舊制度在諸多方面發(fā)生了變化，因此實(shí)際工作中，對(duì)收支結(jié)余進(jìn)行調(diào)整分析時(shí)，應(yīng)注重以下幾點(diǎn)：

（一）提升財(cái)會(huì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)

單位財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)新制度的業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高業(yè)務(wù)能力，系統(tǒng)學(xué)習(xí)新舊制度的差異點(diǎn)，正確理解新制度下會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容，尤其是對(duì)新增的會(huì)計(jì)科目，更應(yīng)正確理解其含義，確保調(diào)整分析時(shí)，對(duì)各個(gè)差異點(diǎn)核算準(zhǔn)確。

（二）注重分析資料的完整與真實(shí)

在進(jìn)行新舊制度下的收支結(jié)余對(duì)比時(shí)，應(yīng)該密切結(jié)合本單位的實(shí)際情況，認(rèn)真分析影響差異的各個(gè)因素，進(jìn)而查詢并計(jì)算與之相關(guān)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，必要時(shí)應(yīng)當(dāng)追溯至以前年度，做到分析資料的完整、真實(shí)。

（三）利用收支結(jié)余分析，提高財(cái)務(wù)分析水平

通過尋找差異，計(jì)算收支結(jié)余在新舊制度下的差異后，應(yīng)當(dāng)同時(shí)結(jié)合醫(yī)院財(cái)務(wù)指標(biāo)、非財(cái)務(wù)指標(biāo)以及其他社會(huì)效益指標(biāo)等，客觀分析醫(yī)院收支結(jié)余的變化，不斷醫(yī)院的提高財(cái)務(wù)分析水平 ，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)的決策支持作用。

四、結(jié)論

本文對(duì)新舊會(huì)計(jì)制度下影響收支結(jié)余的因素進(jìn)行了分析，并利用某醫(yī)院的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)該院2012年與2011年的收支結(jié)余進(jìn)行調(diào)整比較。我們發(fā)現(xiàn)，就本文分析的單位而言，由于新制度的實(shí)施，業(yè)務(wù)收支結(jié)余較2011年有所增加，通過調(diào)整后的結(jié)余對(duì)比有利于醫(yī)院管理層為主的會(huì)計(jì)信息決策使用者更加清晰地了解醫(yī)院真實(shí)的收支情況。

建議進(jìn)一步分析可以更加將比較項(xiàng)目更加細(xì)化，如將收入根據(jù)收入項(xiàng)目分類別分別列示，并與相應(yīng)的支出或者成本進(jìn)行對(duì)比，以更加有針對(duì)性的辨別收支結(jié)余各個(gè)部分的差異。

參考文獻(xiàn)：

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[3]蘇琦，顏維華等.對(duì)新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》執(zhí)行過程中相關(guān)問題的建議[J].中國(guó)醫(yī)院，2011；6：34-35

醫(yī)院的收支結(jié)余是指醫(yī)院收入與支出相抵后的余額。作為醫(yī)院經(jīng)營(yíng)成果的重要體現(xiàn)，收支結(jié)余無(wú)疑是醫(yī)院會(huì)計(jì)信息使用者最為關(guān)注的指標(biāo)之一。新醫(yī)院財(cái)務(wù)制度與新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱“新制度”）于2012年1月1日起在我國(guó)公立醫(yī)院全面執(zhí)行。新制度順應(yīng)新醫(yī)改的要求，根據(jù)公立醫(yī)院所處的行業(yè)特點(diǎn)以及結(jié)合醫(yī)院自身特征，對(duì)公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算、報(bào)表體系等進(jìn)行了一系列的修訂和完善，對(duì)收支結(jié)余的核算產(chǎn)生了重大影響。公立醫(yī)院在分析2012年經(jīng)營(yíng)成果時(shí)，尤其是與以前年度收支結(jié)余比較時(shí)，必須清晰地認(rèn)識(shí)到新舊財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度核算差異，將新舊財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱“新舊制度”）核算的收支結(jié)余調(diào)整到統(tǒng)一口徑，以便于反映、對(duì)比不同會(huì)計(jì)年度收支結(jié)余的真實(shí)差異，從而利于決策層分析判斷真實(shí)的財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)情況。

一、新舊制度下收支結(jié)余的影響因素分析

（一）新舊制度下醫(yī)院收入核算范圍的差異

新制度規(guī)定：收入包括醫(yī)療收入、財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入和其他收入。可見，與舊財(cái)務(wù)制度相比，新制度對(duì)收入進(jìn)行了重新分類，去除了藥品收入，將藥品收入并入醫(yī)療收入核算，并在醫(yī)療收入中新增藥事服務(wù)費(fèi)收入。將科教項(xiàng)目收入單列，舊醫(yī)院財(cái)務(wù)制度和舊醫(yī)院會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱“舊制度”）中則將科教資金在醫(yī)院的專用基金中核算。此外，新制度對(duì)其他收入進(jìn)行了重新定義：即醫(yī)院開展醫(yī)療業(yè)務(wù)、科教項(xiàng)目之外的活動(dòng)所取得的收入。對(duì)其核算內(nèi)容也進(jìn)行了修改，如，救護(hù)車收入不再在其他收入中核算，而是反映在在醫(yī)療收入中。

（二）新舊制度下醫(yī)院支出核算范圍的差異

新制度對(duì)支出進(jìn)行了重分類，明確支出包括醫(yī)療支出、財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出、科教項(xiàng)目支出、管理費(fèi)用和其他支出。舊制度中的管理費(fèi)用不是報(bào)表項(xiàng)目，在期末處理時(shí)，管理費(fèi)用根據(jù)一定比例（一般根據(jù)醫(yī)務(wù)人員和藥劑人員比例）計(jì)入藥品支出和醫(yī)療支出。與舊制度相比，新制度將管理費(fèi)用單獨(dú)列示，有效保證了醫(yī)院的醫(yī)療收入與支出配比的科學(xué)性和真實(shí)性。新制度將財(cái)政項(xiàng)目支出、科教項(xiàng)目支出單列，一方面體現(xiàn)了預(yù)算管理的理念，另一方面也與收入中的財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入相配比。新制度對(duì)其他支出的核算內(nèi)容不再包括醫(yī)療賠償支出，這是由于新制度新增了醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金，醫(yī)療賠償支出從該基金中列支。

（三）新舊制度下影響支出的具體項(xiàng)目

除了收入、支出的核算范圍發(fā)生變化之外，新制度較舊制度在支出相關(guān)的會(huì)計(jì)科目上也發(fā)生了諸多方面的變化。主要體現(xiàn)在：應(yīng)收款項(xiàng)的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的變化、醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的計(jì)提、固定資產(chǎn)折舊的新增、待沖基金的新增等。

首先是壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的變化。體現(xiàn)為計(jì)提基數(shù)和計(jì)提方法的變化。舊制度則規(guī)定壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的計(jì)提基數(shù)為年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)，計(jì)提方法為余額百分比法。新制度規(guī)定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提基數(shù)為應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款。計(jì)提方法有了更多的選擇，可以采用余額百分比法、賬齡分析法、個(gè)別認(rèn)定法等。由此可見，新制度不再對(duì)應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)提壞賬準(zhǔn)備，而是將其他應(yīng)收款列入計(jì)提范圍。對(duì)于大部分醫(yī)院而言，年末應(yīng)收醫(yī)療款大于其他應(yīng)收款，在計(jì)提方法不變的前提下，這一變化會(huì)使管理費(fèi)用少確認(rèn)，從而增加收支結(jié)余。

其次是醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的計(jì)提。醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金是新制度新增的內(nèi)容，是指按醫(yī)療收入的一定比例計(jì)提、專門用于支付醫(yī)院購(gòu)買醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)支出或?qū)嶋H發(fā)生的醫(yī)療事故的賠償?shù)馁Y金。一方面，新制度下醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金的計(jì)提會(huì)增加醫(yī)療業(yè)務(wù)成本，從而減少收支結(jié)余。但另一方面，新制度下醫(yī)療保險(xiǎn)支出及醫(yī)療賠償均從醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金中列支，而舊制度下，這兩部分支出均直接增加支出。因此，計(jì)提醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金對(duì)收支結(jié)余的影響取決于醫(yī)院計(jì)提的醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金與實(shí)際發(fā)生的醫(yī)療保險(xiǎn)及醫(yī)療賠償支出的比較，若前者大于后者，會(huì)減少結(jié)余，反之則會(huì)增加。

再者是固定資產(chǎn)折舊的新增。新制度規(guī)定對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，新增“累計(jì)折舊”科目，取消了原先的修購(gòu)基金。對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)也發(fā)生了改變。固定資產(chǎn)單價(jià)提高500元，其中專用設(shè)備單價(jià)提高700元。這使一些原先可以確認(rèn)為固定資產(chǎn)的物品在新制度下直接列支，從而引起結(jié)余減少。此外，新制度規(guī)定，為維護(hù)固定資產(chǎn)正常使用而發(fā)生的修理費(fèi)記入當(dāng)期支出。舊制度下，醫(yī)院對(duì)部分維修費(fèi)往往從修購(gòu)基金中列支。因此這一改變，也會(huì)引起收支結(jié)余的變化。

最后是待沖基金的新增。待沖基金是財(cái)政補(bǔ)助收入和科教項(xiàng)目收入形成的資本性支出凈值。這一科目的設(shè)立，醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或購(gòu)買其他物資的支出，計(jì)入待沖基金，而不是在舊制度下計(jì)入醫(yī)院支出，會(huì)引起醫(yī)院結(jié)余的變化。

二、新舊制度下收支結(jié)余對(duì)比的實(shí)例分析

根據(jù)以上對(duì)收支結(jié)余產(chǎn)生影響的因素，利用某三乙醫(yī)院的2012年與2011年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，進(jìn)行收支結(jié)余的比較分析。

新制度下，收支結(jié)余由業(yè)務(wù)收支結(jié)余、財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助收支結(jié)轉(zhuǎn)（余）、科教項(xiàng)目收支結(jié)轉(zhuǎn)（余）構(gòu)成。舊制度下，收支結(jié)余由業(yè)務(wù)收支結(jié)余及財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助結(jié)余構(gòu)成，其中，財(cái)政補(bǔ)助在業(yè)務(wù)收支結(jié)余中反映。

在本例分析中，考慮到財(cái)政補(bǔ)助、科教補(bǔ)助主要受政策性因素影響，不屬于醫(yī)院經(jīng)營(yíng)可控范圍，且在不同年度間缺乏可比性。因此，在將2012年與2011年收支結(jié)余比較時(shí)，我們根據(jù)新制度下業(yè)務(wù)收支結(jié)余的口徑，對(duì)比業(yè)務(wù)收支結(jié)余中扣除財(cái)政基本支出補(bǔ)助部分。根據(jù)該院的實(shí)際賬務(wù)情況以及剔除補(bǔ)助因素，分析差異，發(fā)現(xiàn)需要調(diào)整2012年與2011年差異有三項(xiàng)，即固定資產(chǎn)折舊、醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金、壞賬準(zhǔn)備。

（一）固定資產(chǎn)折舊

調(diào)整方法：根據(jù)2012年年初各類固定資產(chǎn)期初余額及2012年各月固定資產(chǎn)增減金額，按照2011年修購(gòu)基金的計(jì)提比率，計(jì)算2012年應(yīng)計(jì)提的修購(gòu)基金，得到數(shù)值A(chǔ)，進(jìn)而與2012年實(shí)際計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)B與發(fā)生的按2011年舊制度標(biāo)準(zhǔn)從修購(gòu)基金列支的維修費(fèi)C比較，得到因計(jì)提固定資產(chǎn)折舊產(chǎn)生的綜合差異D。

2012年計(jì)提的累計(jì)折舊B為3341.42萬(wàn)元，按2011年舊制度標(biāo)準(zhǔn)從修購(gòu)基金列支的維修費(fèi)C為440.9萬(wàn)元。因此，綜合差異為：A-B-C=749.58萬(wàn)元，即以舊制度的標(biāo)準(zhǔn)，2012年結(jié)余將減少749.58萬(wàn)元。

（二）醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金

調(diào)整方法：舊制度不計(jì)提醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)及醫(yī)療糾紛賠款直接列支。將新制度下計(jì)提的醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金與2012年醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)支出與醫(yī)療糾紛賠款作差，得到該部分引起的差異E。

計(jì)算結(jié)果：2012年醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金計(jì)提數(shù)230萬(wàn)元，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)支出122萬(wàn)元，醫(yī)療糾紛賠款凈支出43.06萬(wàn)元。差異E為：230-122-43.06=64.94萬(wàn)元，可見在舊制度下，2012年結(jié)余增加64.94萬(wàn)元。

（三）壞賬準(zhǔn)備

調(diào)整方法：2011年末，該院以年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)余額的5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，2012年，以應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款的4%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

計(jì)算結(jié)果：12年年末應(yīng)收醫(yī)療款和應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)余額662.55萬(wàn)元，按5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備為33.13萬(wàn)元。2012年計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備為112.78萬(wàn)元。差異F為：112.78-33.13=79.65萬(wàn)元，舊制度下，12年結(jié)余增加79.65萬(wàn)元。

綜合三方面的差異，以舊制度為標(biāo)準(zhǔn)，2012年結(jié)余將減少：749.58-64.94-79.65=604.99萬(wàn)元。計(jì)算分析結(jié)果有利于管理層更加清晰的認(rèn)識(shí)到2012年結(jié)余中有近605萬(wàn)是由于會(huì)計(jì)政策變更引起，避免了盲目樂觀。

三、執(zhí)行新制度下的收支結(jié)余調(diào)整需要注意的問題

如前文所述，新舊制度在諸多方面發(fā)生了變化，因此實(shí)際工作中，對(duì)收支結(jié)余進(jìn)行調(diào)整分析時(shí)，應(yīng)注重以下幾點(diǎn)：

（一）提升財(cái)會(huì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)

單位財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)新制度的業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高業(yè)務(wù)能力，系統(tǒng)學(xué)習(xí)新舊制度的差異點(diǎn)，正確理解新制度下會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容，尤其是對(duì)新增的會(huì)計(jì)科目，更應(yīng)正確理解其含義，確保調(diào)整分析時(shí)，對(duì)各個(gè)差異點(diǎn)核算準(zhǔn)確。

（二）注重分析資料的完整與真實(shí)

在進(jìn)行新舊制度下的收支結(jié)余對(duì)比時(shí)，應(yīng)該密切結(jié)合本單位的實(shí)際情況，認(rèn)真分析影響差異的各個(gè)因素，進(jìn)而查詢并計(jì)算與之相關(guān)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，必要時(shí)應(yīng)當(dāng)追溯至以前年度，做到分析資料的完整、真實(shí)。

（三）利用收支結(jié)余分析，提高財(cái)務(wù)分析水平

通過尋找差異，計(jì)算收支結(jié)余在新舊制度下的差異后，應(yīng)當(dāng)同時(shí)結(jié)合醫(yī)院財(cái)務(wù)指標(biāo)、非財(cái)務(wù)指標(biāo)以及其他社會(huì)效益指標(biāo)等，客觀分析醫(yī)院收支結(jié)余的變化，不斷醫(yī)院的提高財(cái)務(wù)分析水平 ，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)的決策支持作用。

四、結(jié)論

本文對(duì)新舊會(huì)計(jì)制度下影響收支結(jié)余的因素進(jìn)行了分析，并利用某醫(yī)院的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)該院2012年與2011年的收支結(jié)余進(jìn)行調(diào)整比較。我們發(fā)現(xiàn)，就本文分析的單位而言，由于新制度的實(shí)施，業(yè)務(wù)收支結(jié)余較2011年有所增加，通過調(diào)整后的結(jié)余對(duì)比有利于醫(yī)院管理層為主的會(huì)計(jì)信息決策使用者更加清晰地了解醫(yī)院真實(shí)的收支情況。

建議進(jìn)一步分析可以更加將比較項(xiàng)目更加細(xì)化，如將收入根據(jù)收入項(xiàng)目分類別分別列示，并與相應(yīng)的支出或者成本進(jìn)行對(duì)比，以更加有針對(duì)性的辨別收支結(jié)余各個(gè)部分的差異。

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