行政事業單位內部控制存在的問題與對策

周永發

摘要：行政事業單位普遍沒有建立起內部控制體系，存在以財務管理制度代替內部控制制度的傾向，即便存在內部控制制度，控制方法和措施也簡單。行政事業單位對內部控制不了解，對其重要性認識不夠，人員素質不能適應內部控制的要求，缺少對內部控制的評價與監督機制，是行政事業單位沒有能夠建立內部控制的主要原因。為此，要強化內部控制的全員意識，強化單位負責人在內部控制建立和完善過程中的主導地位，發揮行政主管部門的指導作用，加強內部審計，確保內部控制得以有效執行。

關鍵詞：行政事業單位 內部控制 單位層面 業務層面

行政事業單位建立健全內部控制具有十分重要的現實意義。內部控制可以規范單位的管理，可以促進各項工作的順利開展，從而促進行政事業單位總體目標的實現。更重要的是，內部控制可以有效地堵住漏洞，防止各種違規違紀行為的發生，是預防腐敗的有效手段。《行政事業單位內部控制規范（試行）》于2014年1月1日在行政事業單位正式施行。筆者根據多年來在行政事業單位內部審計過程中所了解的情況，行政事業單位內部控制制度還處在初期階段，需要不斷探索與完善。

一、內部控制方面的現狀分析

（一）行政事業單位普遍沒有建立起內部控制體系

部分行政事業單位對內部控制概念還很模糊，對內部控制原理、內部控制內容和方法并不十分清楚，自然也就談不上建立健全內部控制體系。部分單位在建立內部管理制度時，自覺和不自覺地運用了一些內部控制原理。比如，有的單位在制定財務管理制度時，設置會計崗位，采用了不相容崗位相互分離的原則，規定了出納人員不得兼記賬會計，不得管理賬簿。這種內部控制原理的運用，僅僅體現在個別業務方面，體現在個別管理環節上，與單位重要經濟業務活動、關鍵管理環節都應當建立內部控制制度的要求，還存在差距。

（二）行政事業單位存在以財務管理制度代替內部控制制度的傾向

部分行政事業單位認為，單位已經建立了較為完善的財務管理制度，在財務管理制度中已經充分考慮了不同崗位之間的相互牽制作用，在支出管理方面有了簽字報銷權限制度，內部控制體系已然形成。這種觀點反映了行政事業單位對內部控制有一些初步認識，但缺乏系統性和全面性。根據內部控制原理，單位層面的內部控制包括內部控制工作的組織、內部控制機制的建立、內部管理制度的完善、內部控制關鍵崗位工作人員的管理、財務信息的編報等方面的內容。單位經濟活動業務層面的內部控制包括預算管理、收支管理、政府采購管理、資產管理、建設項目管理、合同管理等方面的內容。由此可知，內部控制的內容更為豐富、更加廣泛，決非財務管理制度可以替代的，財務管理制度僅是內部控制制度有機組成的一部分。

（三）行政事業單位內部控制方法和措施簡單化

行政事業單位建立財務管理制度，自覺不自覺地運用了一些內部控制方法。這些控制方法和措施運用單一，缺少內部控制方法的綜合運用。內部控制理論為人們提供了較為成熟的控制方法體系，即不相容崗位相互分離、內部授權審批控制、歸口管理、預算控制、財產保護控制、會計控制、單據控制、信息內部公開等一系列控制方法。單位層面的控制和業務層面的控制，根據控制的目的和內容，可以選擇一種或幾種控制方法。一項具體業務選擇兩種或兩種以上的控制方法，形成多種方法的組合使用，即綜合運用。行政事業單位對相對復雜的業務操作流程分析不夠，控制內容不清晰，僅就開支范圍、標準加以限制，業務流程控制方法和措施過于簡單，更多地還是依賴經驗和慣例進行管理，自然談不上科學地運用控制方法。

二、內部控制方面存在的問題

（一）單位層面內部控制方面存在的問題

行政事業單位的單位層面內部控制存在以下主要問題：一是內部控制組織協調工作不到位，普遍沒有單獨設置內部控制職能部門，或者確定內部控制的牽頭部門，無人負責內部控制組織協調工作。二是有些單位沒有建立重大經濟活動決策須經領導班子集體研究決定的制度，有些單位雖然建立了重大經濟活動事項集體研究決定制度的，但制度也不完善，對重大經濟活動事項沒有做出具體界定，執行過程中難以把握。三是單位經濟活動的決策、執行和監督沒有嚴格遵循不相容崗位相互分離原則，有些單位的領導既是經濟活動業務的決策者，又是經濟活動業務的具體執行者，嚴重違背了不相容崗位相互分離原則。四是單位崗位職責及分工不明確，內部控制關鍵崗位不明確，沒有實行關鍵崗位責任制，更沒有關鍵崗位輪崗制度。五是沒有充分運用現代科學技術手段進行內部管理，很多行政事業單位沒有建立起單位管理信息系統，也就談不上將經濟活動及內部控制流程嵌入單位信息系統，從而減少或消除人為操縱因素。

（二）經濟活動業務層面內部控制方面存在的問題

行政事業單位經濟活動業務層面內部控制存在的問題比較多，在需要進行內部控制的各個環節都有不同程度的體現。

預算業務控制方面，預算編制粗糙，預算執行缺少剛性約束。預算編制過程中業務部門與財務管理部門之間的溝通協調不充分，費用支出預測不準確，編制預算存在隨意性；部分預算還沒有細化到具體支出項目，預算支出達不到逐筆進行核定的要求；無預算列支、超預算列支的現象較為常見；預算調整不經審批的現象較普遍。

收支業務管理控制方面，行政事業單位收入來源比較單一，主要是財政撥款，但也存在有些單位以虛假項目或重復立項等手段套取財政資金的現象。支出方面存在以下的問題：超結算起點采用現金支付；應當使用公務卡結算的，不使用公務卡結算；缺少大額支付的事前審核控制；支出無明細，或所附原始單據不合規，存在虛假票據的現象。此外用項目資金以彌補基本支出經費不足的現象較普遍。

政府采購業務控制方面，存在應當通過政府采購的，不經政府采購渠道進行采購的現象；部分單位政府采購沒有實行采購統一歸口管理。辦理政府采購業務過程中，部分單位政府采購申請與內部審批、招標文件準備與復核、合同簽訂與驗收、驗收與保管等不相容崗位沒有相互分離。值得注意的是，少數單位將本應公開招標采購的事項，采取化整為零方式，從而規避公開招標。endprint

資產控制方面，有些單位現金的日清月結、定期盤點、對賬工作做得不夠，存在賬實不符、賬賬不符的現象；有的單位沒有明確資產管理的部門，缺少統一歸口管理；有些單位沒有按照規定建立資產臺賬，重采購、輕管理的現象較為普遍；有的單位沒有根據實際工作需要購置設備，或超標準配置，造成資產閑置浪費。有的單位對外投資缺少可行性論證，而是取決于領導的長官意志。

建設項目控制方面，存在不按規定報批而擅自建設的現象。有的單位認為，資金較大的裝修改造工程，不屬于建設項目，未經審批就動工建設。部分單位確定建設單位、監理單位，不按照規定組織建設項目的招標。項目建成后不及時組織竣工驗收，不及時進行決算，造成已完工交付使用的資產長期未作固定資產入賬。

合同控制管理方面，單位對合同沒有實施統一歸口管理，合同由具體承辦的業務部門分散保管。部分單位簽訂影響重大、涉及較高專業技術或法律關系復雜的合同，沒有組織法律、技術、財會方面的人員參與談判。談判過程中的重要事項和參與談判人員的主要意見，沒有記錄。所簽合同內容不全，缺少必要的條款。合同執行過程中，行政事業單位為了片面追求預算執行率，不按合同支付條款的約定，不管項目進度而提前支付款項的現象，時有發生。

三、存在問題的原因分析

（一）行政事業單位對內部控制的基本內容不了解

1999年我國新修訂的《會計法》首次以法律形式對建立健全單位內部控制制度提出原則要求。2001年財政部頒布了《內部會計控制規范—基本規范》等七項內部會計控制規范。由于沒有針對行政事業單位制定統一的內部控制規范和標準，客觀上行政事業單位對內部控制的原則、內容、方法難以把握。根據我們審計中掌握的情況，行政事業單位對內部控制缺乏了解，表現為管理人員很少能夠運用內部控制方面的專業術語進行交流，很少有單位進行風險評估，并建立了內部控制體系。

（二）行政事業單位對內部控制的重要性認識不夠

行政事業單位對內控制度必要性缺乏認識，內部控制意識淡薄。建立內部控制，能夠合理保證單位經濟活動合法合規，合理保證資產安全和使用有效，合理保證財務信息真實完整，有效防范舞弊和預防腐敗，提高公共服務的效率和效果。以上這些內部控制的作用與功能，沒有引起行政事業單位領導對內部控制的關注和重視。部分單位領導存在重發展、輕管理的思想，把內部控制簡單地理解為單位內部管理的牽制，沒有結合單位實際情況和業務特點，有意識地建立健全內部控制體系。

（三）管理人員業務素質不能適應內部控制的要求

內部控制建立和完善需要財務管理、會計核算、資產管理、內部審計、財經法規等知識的綜合運用。僅從行政事業單位財務人員的素質狀況分析，相當一部分財務管理人員對財經法規的掌握不夠全面、理解不夠深入，更談不上熟練運用。部分財務人員更多地滿足于掌握會計核算知識，滿足于機械的記賬、算賬、報賬工作，較少進行知識面的拓寬，以適應新形勢的要求。行政事業單位其他方面的管理人員同樣存在著管理知識面窄，管理能力不能適應內部控制要求的情形。

（四）缺少對行政事業單位內部控制的評價與監督機制

目前行政主管部門還沒有將行政事業單位內部控制制度建立和完善與考核掛鉤。內部審計機構作為內部控制的評價和監督機構之一，權威性和獨立性顯然不夠，很難發揮監督的功能。無論是上級行政主管部門，還是內部審計機構，對行政事業單位內部管理方面監督的缺失，使行政事業單位失去了外部推動力和內部約束力。此外行政事業單位普遍沒有追求經濟目標的壓力，在科學化管理、規范化管理和精細化管理方面，也就失去了內在的動力。

四、完善內部控制的建議

（一）強化行政事業單位內部控制的全員意識

內部控制意識是內部控制環境中的一項重要內容，良好的內部控制意識是確保內控制度得以健全和實施的重要保證。行政事業單位人員缺乏對內部控制知識的基本了解，對建立健全單位內部控制的重要性和現實意義的認識不夠。一些管理人員認為，建立內部控制制度就是建章立制，沒有認識到內部控制制度是一種業務運作過程中環環相扣的動態監督機制。一些業務部門人員認為，內部控制與業務工作沒有關系，那是管理部門的事，沒有意識到業務部門和管理部門在內部控制過程中應當承擔的各自職責。內部控制建立和實施，所有人員所處的崗位都是內部控制中的一個環節，所有人員都不能置身事外，全體人員都必須具有內部控制意識。

（二）強化單位負責人在單位內部控制體系建立和完善過程中的主導地位

《行政事業單位內部控制規范（試行）》第六條規定“單位負責人對本單位內部控制的建立健全和有效實施負責”。也就是說，單位負責人是單位內部控制健全性和有效性的第一責任主體。因此單位負責人必須樹立內部控制第一責任主體意識，在內部控制健全性和有效性方面發揮主導作用。作為第一責任人，首先必須抓好內部控制知識的普及工作。其次必須抓好內部控制制度的建立健全工作。梳理單位業務流程，認真進行風險評估，明確內部控制關鍵崗位，這樣制定的制度才會針對性強，可操作性強。最后必須抓好內部控制制度的執行。制度得以有效執行才會有生命力，否則就會流于形式，成為一紙空文。

（三）發揮行政主管部門在行政事業單位內部控制體系建立和完善過程中的指導作用

行政主管部門應當在行政事業單位建立和完善內部控制過程中發揮指導性作用。行政主管部門可以通過組織行政事業單位內部控制方面的知識培訓，研究解決行政事業單位在內部控制制度建立和完善過程中存在的普遍性問題，組織行政事業單位進行經驗交流，從而推動行政事業單位內部控制體系建立和完善。行政主管部門應定期組織檢查行政事業單位內部控制制度，檢查是否存在照抄照搬、好高騖遠、不切實際的情況，檢查是否存在隨高就低、安于現狀、起不到應有作用的情況。

（四）加強內部審計監督功能，確保內部控制制度得以有效執行

內部控制制度的健全性和有效性是內部審計工作的重要內容。這就要求內部審計機構在審計過程中，要關注行政事業單位的內部控制制度是否健全，制度健全性要體現全覆蓋，即覆蓋所有經濟業務活動，覆蓋經濟業務活動的各個關鍵環節。要關注行政事業單位內部控制制度是否得到了有效執行，即通過制度的執行，是否有效防止了風險的發生，是否提高了效率和效益，是否促進了單位總體目標的實現。endprint