我國房產稅計稅依據的選擇及模型

【摘要】2011年在上海和重慶實施的住宅房產稅改革試點，引發了對房產稅新的討論。國家層面不斷發出房產稅擴大試點的信息，而房產稅的法理基礎、開征目的、計稅依據（稅基）、稅率、征收模式等問題廣受社會各界關注，其中計稅依據又是重中之重。如何得到一個“公允價值”？本文在分析國內外房地產稅計稅依據的基礎上，探討了我國房產稅計稅依據的選擇及模型。

【關鍵詞】房產稅 房地產稅計稅依據 模型

一、國內外房地產稅計稅依據分析

世界各國經濟社會制度不同，房地產稅計稅依據的確定標準也不同。多數發達國家按照房地產市場價值征收；有些國家按照房地產的租金收益、原始價值、房地產等級、土地價值、占地面積來征收；還有一部分國家，按照多種稅基征收。

綜上，從世界范圍來看，房地產計稅基準既可以是由土地、房屋、相關建筑等固定資產中的一類或幾類要素組合而成的物質實體，例如占地面積和房地產等級①，也可以是基于物質實體而享有的處置權、使用權、租賃權等能為房地產所有者帶來經濟利益的權益價值，如原始價值、市場價值、土地價值以及租金收益。

（一）基于面積價值的評估為計稅依據

此種方法有利于政府的稅收征管工作。確定房地產的占地面積較容易且更客觀。在一定程度上，可鼓勵所有者在土地上建造一些可不計面積的附屬物，提高了土地利用率。但此法一定程度上存在不公平現象，因為其只考慮了房地產的單一物理特征，忽視了房地產的個體差異、區位環境等因素。如居住同樣面積房屋的農民與城市居民，承擔稅負能力卻不相。若兩者繳納同樣數額的房地產稅，顯然違反了稅收的公平原則。

（二）以房地產等級為計稅依據

將房地產劃分為若干個等級標準，不同等級的房地產繳稅標準不同。此法也稱為位置價值，在評估土地基準地價、土地分等定級時很常用。對于政府而言，土地基準地價和土地等級一旦確定，計征土地使用權出讓稅額非常方便且便于征管。劃分房地產等級，可以按照房地產所在位置、用途、建筑使用材料等標準劃分。但對于房地合一的統一體，此法仍存在不合理現象，如建筑材料的好壞、建筑結構的優良等標準很難衡量，故以房地產等級作為計稅依據顯然是不合理的。

（三）基于市場價值的評估為計稅依據

采用此種方法的主要國家有加拿大、日本、美國和菲律賓等。即按照房地產市場價值的一定比例（美國為30%～70%）折算成計稅依據，再按照比例稅率或累進稅率征收房地產稅。

此種方法在很大程度上消除了稅收不公現象。通常情況下，房地產的原值與現值會隨著時間的增加而擴大。因此作為房地產稅基準的市場價值必須是現值而不能是原值，否則會帶來不公平問題。例如同樣位置的房屋，因建造時間或購入時間的不同，房產原值差異較大，從而造成稅負不公平的現象。房地產市場價值的確定方法主要包括三大類：成本法、市場比較法、收益法。此外相關學者也提出了“假設開發法”②

（四）按房地產原始價值為計稅依據

房地產原始價值指房地產交易時的價值。此法在一定程度上可抑制房地產的頻繁轉讓。因為當房地產轉讓時，新的所有者將以新的評估價值為依據繳納房地產稅。此種計稅方法自身也存在缺陷：為避免多繳稅，人們更傾向于不通過買賣程序而交換房屋居住而，這在一定程度上會造成房地產交易不規范、違法交易等行為。隨著經濟的發展，居住環境不斷改善，房地產的市場價值不斷上升，如以房地產原始價值征稅，政府房地產稅收入的增加無法趕上房地產市場價值的增加。此外此種計稅方法不符合能量賦稅原則，會導致稅制不公。因為在同一市場中，相似房屋會因交易次數不同，從而繳納稅額存在較大差異。

（五）按租金收益為計稅依據

采用此種計稅方法的代表性國家主要有泰國、印度、澳大利亞以及中國香港地區。因為房地產的租金收入與市場價值成正比，所以此種計稅方法在本質上與市場價值是一致的。但其合理性也受到了一定的質疑。因為此種方法相當于認定房地產稅的稅基是當期收入，是一種流量而不是真正的財富存量，這與房地產稅是財產保有稅的性質是相沖突的。

（六）按土地價值為計稅依據

以土地價值作為房地產計稅依據，僅對房地產所占的土地部分征稅，不包括地上房屋和建筑物的價值。土地價值可以是土地的市場評估價值、政府公示的地價或土地所有者自己申報的土地價格等。其優點在于僅對土地價值征稅，不包括土地上的建筑物，投資者會盡力提高土地的使用效率，可促進土地的開發利用；僅對土地征稅，不需要考慮土地上房屋建筑物的價值，可以簡化評估工作與降低評估成本。其缺點為：首先由于土地數量有限，除非政府提高征稅稅率，否則難以滿足財政支出的需要；其次評估房地產土地的價值要比評估該處房地產總體價值困難。因為評估土地價值，一般先評估房地產的市場價值，再將土地價值從中剝離出來，可能會導致評估結果的失真。

從上述分析可以看出，任何一種房地產稅計稅依據都存在著優缺點。從各國實踐來看，房地產稅計稅依據的選擇，很大程度上取決于該國的社會、經濟狀況、計稅依據確定的準確性、稅收的公平性、征稅成本、稅收負擔和政治等因素。計稅依據的選擇根植于各國的具體情況，甚至有的國家針對不同的征收對象采取不同的方法。

從國際實踐看，多數國家房地產稅計稅依據的選擇開始出現兩個明顯傾向：一是傾向于采用同一種計稅依據；二是在選擇同一種計稅依據的基礎上，傾向于采用基于市場價格的評估為計稅依據。目前，英國、荷蘭和新西蘭等國的房地產稅都體現了這些傾向。此外，中東歐的一些經濟轉軌國家（如俄羅斯、波蘭、匈牙利、斯洛文尼亞和捷克共和國等）也正在考慮采用不動產價值（資本價值或租金收益）作為房地產稅的計稅依據；另一些經濟轉軌國家（如羅馬尼亞、愛沙尼亞、立陶宛和拉脫維亞等）已在不同程度上引入了市場價值方式。可以預見，房地產市場價值評估將是各國計稅依據的最終選擇。

二、我國房產稅計稅依據的選擇及模型

我國現行的房產稅計稅依據主要為房產的原始價值或實際占用的土地面積。但隨著我國房地產市場的發展，許多房產的實際價值已成倍增長，但目前的計稅依據卻不能正確反映房產的現有價值、時間價值以及土地的級差收益。例如：除上海和重慶之外，我國房產稅中應納稅額為房產原值一次減10%～30%后的余值再乘以1.2%的稅率。這種計征方式顯然不合理。因為它以房產原值作為整個計征公式的原始額，沒有考慮到當前我國房地產市場的發展以及房產保有期間房產價格隨市場供求關系而增長的部分。在實際中該部分自然增長額也正是房地產投機者的利潤來源。所以當前的房產稅缺乏對增值部分的考慮顯然是不合理的。又如：城鎮土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據，實行從量課征方式。這種課征方式不能體現房地產的時間價值和土地的級差收益，房產稅收入無法隨著房產的增值而增加，造成稅源不足且缺乏彈性，無法對土地閑置和土地投機行為起到應有的調節作用③。

根據我國現階段的具體狀況，建立以各級政府為主導的房產稅征管系統（圖1），基于現狀的計稅依據模型尤為重要。

（一）國家級數據中心

1.CAMA技術服務中心。為實現評估工作的低成本運行，必須使用計算機輔助技術，通過專業的價格評估體系和計算機技術緊密結合，形成計算機輔助批量評估技術（Computer-aided mass a assessment簡稱CAMA）。應用這一技術，構造估價模型，實現計算機的自動評估，降低評估成本，同時增加評估工作的透明度和結果的公開性。

其主要構成是：數據管理子系統、市場數據分析子系統、評估子系統、評估結果管理子系統。數據管理子系統實現收集構建評估模型所需要的數據，同時對數據進行輸入和編輯、格式轉化并進行存儲；市場數據分析子系統實現收集和處理房地產銷售信息。為了構建評估模型提供依據，需要根據房地產價值的影響因素，分析和研究相關比率，形成有關房地產的市場銷售報告；評估子系統實現選用不同的評估方法、針對不同區域的房地產構建相應的批量評估模型，并對評估模型進行擬合度檢驗以及優化，在得到滿意的評估模型后，對擬評估房地產進行批量評估；評估結果管理子系統實現對批量評估的全過程進行管理，包括總體規劃、制定計劃和預算，對批量評估活動進行調查、分析，完成批量評估報告并報送相關部門和人員，并對評估過程中的文檔資料進行整理保存以及處理納稅人申訴等。

2.GIS技術服務中心。地理信息系統（GIS，geographic information system）是隨著地理科學、計算機技術、遙感技術和信息科學的發展而發展起來的一個學科。GIS技術與CAMA技術的結合，將從技術層面解決房產稅計稅依據的批量評估問題。

3.不動產聯網登記系統。目前我國正在推廣的一項不動產銷售和登記制度，為以市場價值方式作為稅基的評估奠定了數據基礎。

（二）省市級管理中心

傳統評估過程的一般的步驟為：

1.房產類型的設定。不同房地產的功能不同，為了適應評稅的需要，先對住宅、非住宅營業、非住宅非營業、綜合四類房產進行進一步的細分。

2.稅基級別的劃分。稅基級別的劃分原則為：區域范圍成片、地段界線相連、位置分布鄰近、同類價格相近。

3.基準稅基價格的評估。設定選取標準物業以及計算標準物業的價格。

4.房產稅稅基評估。利用基準稅基價格，評估出待估物業價格。在此過程中有房地產類型、稅基級別等相對客觀的差別，又有選用不同計稅依據所產生的主觀差別。為了能夠盡量減少這些差別的影響，特別是針對不同的房地產物業使用更加吻合的計稅依據和方法，比如城市居住用房地產的市場價值評估，比較適合用市場比較法；農村地區居住用房地產的市場價值評估，比較適合用成本法和土地面積評估作為計稅依據等。

針對我國現實狀況，特在省級管理中心設置權重和系數配置中心。本中心主要負責調整6個計稅依據和4種市場價值評估方法權重系統表（表2）及待估物業修正系數表（表3）的填制。

在建立了基準稅基價格以及“權重和系數配置中心”構成的評估體系之后，就可以批量地評估出待估物業的價格。假設某一待估物業的價格為P1，而與待估物業相似的基準物業的價格為P2，那么即可采用下列公式對待估物業進行評估：

P1=P2×（1+L1）×（1+L2）……×（1+Li）

其中：Li=（i=1，2……n）為權重和修正系數。

（三）各級稅收征管子系統

本系統主要為所屬地稅務人員、銀行代征稅業務、網上自助申報和納稅服務、銀行征信接入等提供相應的服務。為新時期環境下基于互聯網的信息化提供支持，將極大的降低稅收征管成本、提高征管效率。

（四）運營分析中心

運營分析中心主要是將房產稅的征收、房產所有者的稅負等數據共享給財政部、稅務總局、住房和城鄉建設部、國土資源部和發改委等部門，用于國家宏觀經濟的分析和決策。

三、結論

2013年11月，黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》提出，加快房產稅立法并適時推進改革；2013年12月，國家發改委法規司行政復議處處長韋大樂表示，發改委明年將推進包括《房產稅法》等三部法律的立法工作；2014年1月，國土資源部副部長徐德明在2014年全國國土資源工作會上表示，國土部將盡快協調有關部門建立部際聯席會議制度，加快組建不動產登記局。從公開消息來看，國家已開始為實施房產稅奠定輿論基調。國土資源部以及發改委法規司相關人士相繼透露了不動產統一登記與房產稅法的建設工作，這也意味著房產稅實施所面臨的法理障礙與技術支持很有可能將落到實處。而房產稅作為新時期的產物，一方面涉及到原有利益格局的調整、納稅人稅負的增加；另一方面各種計稅依據的確認方法存在本質差異、技術上又不像發達國家那么成熟。所以既立足于我國當前現狀又考慮今后發展，用一個比較綜合的方法適時調整權重和系數值確定計稅依據，才能確保我國房產稅改革的順利進行。

注釋

①殷琳.《房產稅計稅依據必須改革》，稅制建設，2002。

②白冠秋.《房地產稅基評估研究》河南大學，2012-05-01。

③房地產稅計稅依據改革課題組，《房地產稅計稅依據改革的方案建議》，稅務研究，2006。

參考文獻

[1]徐滇慶.《房產稅》[M]，機械工業出版社，2013.9.

[2]白冠秋.“房地產稅基評估研究”[D]，河南大學，2012.05.

[3]蔡紅英，范信葵.《房地產稅國際比較研究》[M]，中國財政經濟出版社，2011.9.

[4]羅濤，張青，薛鋼.《中國房地產稅改革研究》[M]，中國財政經濟出版社，2011.9.

[5]樊慧霞.“中國房地產稅優化研究”[D]，北京，中央財經大學，2010.

[6]葉劍平.《房地產估價》第2版[M]，北京：中國人民大學出版社 2002.

[7]殷琳.“房產稅計稅依據必須改革”[J]，稅制建設，2002.

[8]房地產稅計稅依據改革課題組.“房地產稅計稅依據改革的方案建議”[J]，稅務研究，2006.

作者簡介：張永合（1981-），女，漢族，河北衡水人，中級會計師，現工作于天津國土資源和房屋職業學院，講師，碩士，研究方向：財務會計。