行政事業單位內部控制建設難點和解決對策

余黎峰

【摘 要】 行政事業單位內部控制建設是提高行政事業單位內部管理水平、深化行政體制改革、實現服務型政府目標的重要工作。文章通過實踐調研和理論分析指出，行政事業單位內控建設難點在于行政事業單位對內部控制內涵理解不夠、內控建設責任認識不清、內控建設人才匱乏和內控建設動力不強四個方面。針對這些難點，從加強宣傳培訓、引入“外腦”和建設可操作的外部監督機制方面提出了針對性解決對策。

【關鍵詞】 行政事業單位； 內部控制； 建設責任； 監督機制

中圖分類號：F810.6 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）28-0046-03

2012年11月29日，財政部下發了《行政事業單位內控控制規范（試行）》（財會〔2012〕21號）（以下統稱《規范》），要求從2014年1月1日開始實施。《規范》下發后，財政部高度重視規范的推行，采用各種途徑宣傳和指導，取得顯著成效。各行政事業單位也積極貫徹執行，紛紛在單位內部動員和展開工作部署，并通過考察和學習提升認識，加快落實。通過理論分析和調查走訪，本文對行政事業單位內部控制建設存在的難點進行梳理，并在此基礎上結合理論和現實情況提出相應的解決對策。

一、行政事業單位內部控制建設難點

（一）行政事業單位人員對內部控制內涵理解不夠

內部控制起源由來已久，在世界范圍內的發展也已歷經三個重要發展階段，其規范化成為全球趨勢。但是我國內部控制理論和實務開端于20世紀90年代，起步較晚，而且理論研究和實踐操作的重點領域是在企業，因而對行政事業單位而言內部控制還是較新的事物，造成對內部控制內涵理解普遍較為膚淺。當前，行政事業單位人員對內部控制的認識僅局限于要建立內部制度，實現制度管理、規范管理，但至于為什么要建設內控、建設成什么、如何建設、建設效果評價等問題存有認識盲區，導致不知如何著手開展建設。這對于我國行政事業單位推行內部控制建設造成較大障礙。基本概念的內涵不清晰，不但難以著手建設，而且也會導致建設出來的內控體系很難科學合理，不能實現行政事業單位內控建設的基本目標。

（二）行政事業單位對內部控制建設的責任認識不清

我國行政事業單位內控規范中明確指出，該規范的下發旨在提高行政事業單位內部管理水平（《規范》第一條），單位負責人是內控建設的負責人（《規范》第六條），內控建設包括單位層面和業務層面（《規范》第三章和第四章）。這表明，行政事業單位內控建設應該是“全員參與的一把手工程”。但是，目前行政事業單位卻對內控建設責任認識不清，存有誤區。由于《規范》下發機關是財政部，以至于行政事業單位認為這主要是財務方面的工作，單位負責人主要起支持和督促作用，其他員工更是認為這個和自己無關，因而在財政部和各級財政廳組織的宣講動員會、師資培訓班上，參加人員主要是各行政事業單位中的財務人員，而應該對內控建設負有第一責任的各單位負責人少有參與，單位其他員工更是漠不關心。這種現象使得財務人員需要花很多的時間和精力與單位負責人溝通，與各職能部門溝通，并且由于財會部門行政強力不夠大，工作效果很不明顯，從而大大減弱了行政事業單位內控建設工作的推行力度，造成建設和推行困難。

（三）行政事業單位建設內控人才匱乏

內部控制建設是一項涉及部門眾多、內容繁雜的工程，具有較高的專業性。因為它需要對所有主要經濟業務進行流程梳理、風險識別和評估、找出風險應對措施，并在此基礎上進行制度建設和推行，因而“懂行”的專業人才才能擔負組織和建設重任。這項工作的“主力軍”雖然已經確定為各行政事業單位的財務人員，但是現實情況是行政事業單位財務人員本身業務素質偏低、人員也非常緊缺，“懂行”的內控建設人才更是鳳毛麟角，造成行政事業單位內控建設缺乏人才保障，從而也就缺乏質量保障，對該項工作的開展和成效都造成較大影響。特別的，我國行政事業單位內控建設是以風險管控為導向，風險識別、風險評估是非常重要的基礎性工作，只有風險識別準確、風險評估科學，才能據此找出風險應對策略和制定相應管控制度，而對于當前的行政事業單位而言，風險管理人才更是緊缺，這更加大了行政事業單位內控建設的難度。

（四）行政事業單位內控建設主動性不強

行政事業單位內控建設的本質是約束行政權力的分配和使用，把權力關進制度的籠子，建立制度管理機制，改變過去“一言堂”的局面，最終目標是提高公共服務的效率和效果。但是現有利益群體深知內控建設主要是撬動自身的既得利益，因而在推動內控建設工作上積極性差，主動性不強。之所以出現這種現象，主要是行政事業單位內部控制實施內生動力天然不足。

從公共管理理論角度出發，社會公眾理應成為行政事業單位內部控制的推動者。因為社會公眾與行政事業單位之間是委托人與代理人的關系，因此社會公眾才具有對公共資金監管的積極動力。由于社會公眾無法直接對公共資金進行監管，因此依據委托人權利要求行政事業單位自身建立內部控制，履行受托責任，但是由于行政事業單位與所支配的資金和資產并沒有直接的權屬關系，也即行政事業單位使用和管理的資金和資源處于“無主”狀態，產權人虛位，同時行政事業單位支出方向和重點一般是由政府職能規劃而不是由單位本身來決定的，單位只是遵照預算執行，因此缺乏內部控制建設和實施的主觀能動性，更缺乏積極性建立內部控制以衡量其提供公共服務的效率和效果（審計署，2004）。正因為我國行政事業單位產權結構不明晰，導致內部控制實施內生動力不足，使得當前行政事業單位內控建設主動性差，進展緩慢。

二、行政事業單位內控建設難點的解決對策

（一）開展行政事業單位內控建設宣傳和培訓，加深對內部控制內涵的認識

從深化改革的角度看，行政事業單位內控建設具有非常重要的意義。行政事業單位作為提供社會公共服務的主體，其內控建設是我國服務型政府建設目標實現的必要條件。我國出臺《行政事業內部控制建設規范（試行）》就是這一認識的結晶。不過，對于我國較為滯后的行政體制改革的現狀而言，行政事業單位多數工作人員不能深入理解內部控制內涵是正常現象，因此，要想推動行政事業單位內控建設首先要解決的問題就是普及大家對內部控制內涵的理解和認識，而普及的最主要途徑就是廣泛宣傳和加大培訓力度。endprint

廣泛宣傳和加大培訓應該結合進行，各有側重。宣傳主要由財政部門發起組織，分級規劃部署進行。宣傳針對的層面主要是行政事業單位的負責人，宣傳重點應包括兩方面：一方面強調內控建設的必要性和緊迫性；另一方面強調單位負責人是內控建設“第一負責人”，對整個單位內控建設過程和有效性負全面責任。基于財政部門較高的行政權力，通過這一層面的宣傳，可以讓單位負責人對行政事業單位內控建設工作充分重視，是整個內控建設工作順利推行的根本。

培訓工作可以由各省市自治區的財政廳來組織實施，講授對象主要針對的是行政事業單位內控建設牽頭部門，主要任務是對《規范》的解讀和對行政事業單位內控建設實務的指引，主要目標是讓各行政事業單位牽頭部門理解內部控制的內涵、建設目標、建設工作組織、建設內容和建設重點，最終解決行政事業單位對于內部控制建設如何進行的困惑。各省市自治區的財政廳需要組織講師團，根據行政單位需要安排講授。

通過組織宣傳和培訓工作，明確宣傳和培訓重點，事實上可同時解決行政事業單位對內控控制內涵理解不夠和對建設責任認識不清的狀況。這兩方面問題的解決為行政事業單位內控建設的推行解決了思想認識問題，是必須要慎重對待的基礎性工作。

（二）引入內控建設“外腦”，同時建立行政事業單位內控建設人才儲備機制

行政事業單位內控建設人才匱乏是當前現實，但不能因此就延誤和擱置內控建設，或者對內控建設質量要求降低。為解決這個問題，較為現實的做法是行政事業單位在內控建設初期引入“外腦”，即借助外部專家的力量完成內控建設，同時制定人才培養規劃，為以后內控建設和完善儲備人才。當然，專家的作用主要是指導和督促，而不是建設主體，建設主體仍然是行政事業單位自身。

專家主要在兩個節點中發揮關鍵作用。第一個節點是在行政事業單位對單位整體風險進行評估時，由于當前行政事業單位缺乏風險評估專業人才，很難對單位層面風險作出科學評估，而不當的風險評估直接影響后續內控建設工作的質量和內控體系的有效性。因而，在這一層面建設中需要邀請專家介入，共同探討單位當前的組織架構、崗位設置、職能部門設置以及職責權限界定是否存在問題，如果存在問題，需要先解決該層面的問題。因為只有整個控制環境科學合理，業務層面的內控建設工作才有價值。

專家介入行政事業單位內控建設的第二個節點是業務層面內部控制建設時，而且主要是在對業務風險識別和評估、風險點確定以及風險應對措施確定時。行政事業單位的內控建設中的風險評估要求體現了我國行政事業單位內控建設工作基本導向：即以風險管控作為內控建設的導向，也是本次內控建設的特色和亮點。其實，行政事業單位的內控工作早已有之，但是過去的內控建設由于目標不明確、不統一，已有的制度通常是站在制度制定部門的角度和立場考慮并解決問題，主要防范的是部門風險，造成已有的內控建設缺乏體系，容易形成部門之間推諉扯皮現象，難以在部門間形成相互制約、相互監督機制，不但降低公共服務的效率和效果，更在事實上加大了單位的整體風險。而本次發布的《規范》重視解決這一問題，強調站在整個單位的角度制定制度，要求將風險管控作為整個內控體系建設的基本原則，目的是降低單位的整體風險。但是由于行政事業單位風險管理能力較低，因而在業務流程風險評估環節也需要引入風險管理專家的幫助，雙方共同探討，找出風險點，并協商確定適當的風險應對措施。

由于內控建設工作是長期的持續性過程，具有很強的個性化和動態化特征，因而初期建設專家介入幫助解決問題只是權宜之計，培養和儲備單位內部的內控建設人才是根本之策。行政事業單位需要有計劃的在單位內部培養內控建設人才，確定人才儲備規模、人才培養模式等，從而實現內控建設常態化和持續化。

（三）建設外部監督機制，敦促行政事業單位推行內控建設

前已述及，行政事業單位“產權人虛位”，從而缺乏推行內控建設的動力。而動力是一個系統進化從低階走向高階的關鍵因素。不過，我們可以借助外力推動組織進化和有效運行，因此，行政事業單位內控建設可以建立“加油”機制，使其內控建設順利推行。

由于行政事業單位行使公共權力的權力來自于上級部門的授權，因而從外部以行政強力推動行政事業內部控制建設可以作為外部推動力。這個行政強力可以從兩個方面來體現，一是以行政命令下發《規范》，要求其必須建設；二是增加外部監管來監督和檢查其建設的進程和效果。

從《規范》內容看，這兩個方面都已經啟動（外部監督在《規范》第五章評價與監督中體現）。《規范》要求：“國務院財政部門及其派出機構和縣級以上地方各級人民政府財政部門應當對單位內部控制的建立和實施情況進行監督檢查，有針對性地提出檢查意見和建議，并督促單位進行整改。”但是目前該項工作進展緩慢，其重要原因就是這個外部監管機制沒有及時建立和運行。因此，制定科學合理的監管機制是促使行政事業單位內控建設的重要動力。

外部監管機制重在督促行政事業單位落實內控建設工作，因此建立的監管機制必須操作性強，具體細致，基本內容必然包括誰來監督、如何監督、何時監督、監督結果公示、如何激勵、如何處罰等內容。特別需要強調的是，由于該項工作是一把手工程，因此對于內控建設工作滯后，效果不佳的單位要追究單位負責人的行政責任，這樣才能保證行政事業單位內控建設取得深化改革的成效，才能朝著建設服務型政府的目標前進。

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