關于新《高等學校會計制度》的思考

王宏宇+秘麗霞

【摘 要】 新《高等學校會計制度》（下文簡稱“新制度”）自2014年1月1日起施行，文章通過運用文獻查閱法、理論研究法與比較分析法，就新制度在會計核算基礎、會計科目尤其固定資產科目及會計報告體系三方面進行研究分析，得出這三方面改革的創新點，但也存在不足之處，結合不足提出自己對高校會計制度進一步完善的設想。

【關鍵詞】 高校會計制度； 固定資產； 價值計量； 會計報表

中圖分類號：G647 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）28-0123-02

隨著高等學校內外環境的變化，1998年國家財政部頒布的《高等學校會計制度》已經不能滿足高校會計核算的需要，因此財政部向社會廣泛征求意見，于2009年8月和2010年9月分別下發了《高等學校會計制度（征求意見稿）》一稿及二稿，加強了對高校會計制度改革的重視。而新制度于2014年1月1日開始施行，實現了高校會計制度十余年來的巨大變革。

一、新制度的創新點

（一）會計核算基礎略有變化

新制度總說明第四條“高等學校會計核算一般采用收付實現制，但部分經濟業務或者事項的核算應當按照本制度的規定采用權責發生制”。權責發生制的核算范圍由原來的“經營活動”擴大為“經濟業務或事項”，部分事項的核算變得更加科學合理。例如，新增的應收應付款項，采用權責發生制，充分反映了高校財務狀況，有利于財務風險管理。

（二）部分會計科目得到了合理的調整

新制度調整后的會計科目比較完整，比較真實地反映了資產負債情況。以前沒有備抵賬戶的固定資產和無形資產，新制度要求分別“計提折舊“及”累計攤銷“，比較真實的反映了資產狀況，避免虛增資產；以前基建會計游離于高校財務會計之外，不能全面反映高校資產、負債和凈資產情況，新制度新增了“在建工程“科目，調整了與其相關的應收應付和預收預付等款項。新制度還將借入的款項按照“短期借款”和“長期借款”分別核算，有利于高校內管理層及債權人等清晰地了解高校的負債結構，依此對高校財務合理管理；也有利于外界對高校財務狀況進行正確評價。

（三）會計報表得到了一定程度的完善

新制度調整了會計報表的結構，其中，資產負債表更具說服力。舊制度中的資產負債表按照會計恒等式“資產+支出=負債+凈資產+收入”，采用動靜態要素結合的方式列示，既不符合國際慣，也不利于報表使用者進行決策分析。而新制度采用了“資產=負債+凈資產”，僅用靜態指標反映資產負債表，使得資產負債清晰明了，便于報表使用者理解。

二、新制度的不足之處

（一）收付實現制存在弊端

新制度并未采納一、二意見稿中關于以修正的權責發生制或權責發生制為會計核算基礎的提議，仍以收付實現制為核算基礎，雖然權責發生制夸大了核算范圍，但新制度并未明確說明具體應核算什么，容易造成兩種核算方式使用上的混亂。可從資產負債表中看出：資產和負債類科目采用權責發生制，而凈資產的結余科目間接運用了收付實現制，可能導致“資產≠負債+凈資產”，而且收入支出表中的核算采用收付實現制，總體看來還會影響后期的高校教育成本核算的準確性。

（二）固定資產的分類標準及折舊年限不清

新制度中的固定資產是這樣定義的“固定資產是指高等學校持有的使用期限超過1年（不含1年）、單位價值在規定標準以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產”。其中，沒有說明規定標準是多少，不利于固定資產與存貨等其他科目的劃分。固定資產被分成了“房屋及構筑物；專用設備；文物與陳列品；圖書、檔案；家具、用具、裝具及動植物”六大類，其中，規定文物與陳列品；圖書、檔案及動植物不用計提折舊。但并沒有具體說明其他計提折舊的固定資產的折舊計算年限，新制度在“累計折舊”核算中只是明確“高等學校應當根據固定資產的性質和實際使用情況，合理確定折舊年限。省級以上財政部門、主管部門對高等學校固定資產折舊年限作出規定的，從其規定”。可見，部分資產的折舊年限和方法取決于高校財務人員的職業判斷，主觀性強，沒有統一的口徑，不利于各大高校固定資產的核算及信息披露的可比性，影響了相關利益者的決策行為。

（三）資產的價值計量屬性單一

按照新制度的要求，高校主要采用歷史成本對資產、負債等進行計量，歷史成本計量客觀性強，操作簡單，不符合現今物價變動會計對真實性的要求，使得會計信息缺乏正確性、公允性。

（四）會計報告體系不夠完善

新制度的財務報表包括資產負債表、收入支出表、財政補助收入支出表及附注，沒有采納一、二意見稿的預算支出表和基建投資表，其中，新制度規定基建投資單獨建賬，并未要求編制報表，在新舊制度銜接的初期階段，這樣易導致財務大賬與基建賬合并時，兩賬之間資金混亂，更甚者，某些高校借機違規操作隱藏部分賬目的事實。新制度也未采納二稿引入現金流量表的意見，不利于有效地進行高校的償債、支付及籌資等能力分析。

三、結合新制度的不足提出幾點建議

（一）確立權責發生制的基礎核算地位

國外發達國家（如美國）政府層面、事業單位以及高校主要以權責發生制為會計核算基礎，為了我國高校更好地面向世界、面向未來、面向現代化，與國際接軌，具有可比性，建議采用權責發生制，也可以避免隱藏一些真實重要的會計信息。

（二）合理確定固定資產的分類標準及折舊年限

為了合理的劃分固定資產與存貨等其他科目，可采納二稿中要求固定資產的單位價值標準為2 000元的規定，使得固定資產的確定合理有據，更具說服力。對于固定資產“房屋及構筑物；專用設備；家具、用具、裝具”折舊年限和方法上存在的問題，制度中需明確統一的折舊年限和方法。鑒于國外高校對房屋及構筑物的折舊年限不超過50年及我國工業企業的折舊年限為35～45年，筆者認為我國高校房屋及構筑物的折舊年限可統一規定為40年，采用直線折舊法。“家具、用具、裝具”折舊年限統一規定在8年，對于更新快的采用加速折舊法，而對于使用年限長的采用直線折舊法。高校“專用設備”一般用于科研等專項活動，其更新換代快，根據產品說明及供應商開出的有關證明確定折舊年限，采用加速折舊法。

（三）引入全面的資產價值計量屬性

隨著高校市場化程度不斷加強，相關資產類科目在設有備抵科目的同時，在使用歷史成本計量時，可引入全面的資產價值計量屬性，包括公允價值、可變現凈值等，以合理的反映高校相關資產的價值，保證會計信息滿足相關性和可靠性的要求，進而滿足高校債權人及其他信息使用者的需求。

（四）完善高校會計報告體系

新制度中三個基本報表提供的會計信息不能滿足相關利益者包括高校的監督部門、課題合作方、學生及家長等需求。建議增加“基建投資表”、“現金流量表”和“教育成本報表”等基本報表，為會計信息的使用者提供全面的高校管理信息，便于其根據全面真實可靠的會計信息做出正確的決策，同時提供有助于相關部門更科學合理地評估學校規模、辦學情況及辦學效益的會計信息。為進一步提高財務報告的信息質量，建議吸取國外高校的先進經驗，在高校會計信息披露體系中加入領導管理層討論與分析總結上一年本校的運營管理及財務狀況，對其中的重要事項加以說明。總之，高校會計報告體系通過提供全面、真實、科學的會計信息充分發揮其“服務”功能。

【參考文獻】

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