變動成本法的應用研究

白宇濛

摘 要：目前應用較為廣泛的完全成本法雖然能夠滿足會計制度和會計準則的要求，但是這種方法也有著較為明顯的缺陷，不能滿足企業(yè)內部的的業(yè)績評價功能。而變動成本法的應用則能夠有效彌補完全成本法在這一方面的不足，能夠滿足企業(yè)在加強內部管理方面的需要。本文闡述了變動成本法的基本理論，并且進行了實例分析，發(fā)現變動成本法在應用過程中存在的問題，提出相應的對策建議。

關鍵詞：變動成本法;完全成本法;內部管理;應用

在完全成本法理論下，只要與產品生產有關的耗費都應計入產品成本。而變動成本法卻是從成本性態(tài)分析出發(fā)計算產品成本，講求的是真成本，它認為只有隨著產量的增加而成正比例增加的那部分成本（變動成本）才構成產品的真正成本。于是變動成本法就成為企業(yè)成本管理方面必要的、現實的選擇。隨著近年來企業(yè)所面臨市場競爭程度的日趨激烈，越來越多的企業(yè)開始注重內部管理，在這一背景下，加強變動成本法的應用就有著更加重要的意義

一、變動成本法相關理論

理論上而言產品成本是活勞動和物化勞動的和，也就是在制造成本中所消耗的V+C之和，這是基礎的成本理論，變動成本法是以成本形態(tài)分析為基礎，在成本計算方式中按照貢獻式損益來計算成本的一種方式。成本一般分為變動成本和固定成本，在應用變動成本法的過程中，將產品的制造費用劃分為變動成本和固定成本，以此作為變動成本法的應用基礎。變動成本法理論認為，在生產工藝和其他成本水平沒有發(fā)生太大變化下，產品成本與產量之間呈現出一定的比例關系。同時，固定成本應當作為期間成本處理，相較于完全成本法，變動成本法對于固定成本的處理，而沒有計入到產品生產成本中。變動成本法理論下的固定成本概念并不是產品成本，而只是為產品的生產制造提供必要的環(huán)境條件。

二、變動成本的應用實例

黑龍江省某工藝制品企業(yè)一直以來都存在著產品生產較高的問題，近年來隨著市場競爭程度的加劇，該企業(yè)開展了一系列的成本管理措施，但是并沒有取得較好的效果。為了更好的進行成本管理，該企業(yè)應用實施了變動成本法。該企業(yè)某車間的成本資料顯示，工人工資由于實行了計件制，并且沒有基礎工資，因而單件產品的生產費用為每件3元，生產工具成本1.3元，固定資產折舊費用每月8200元，倉儲費用和保險費用均為500元，辦公費用800元，勞保用品每件1元。

依據這一資料，如果采用完全成本方法的計算方式，該車間每月生產這一工藝產品2500件的話，其實際總成本為32120元;而如果依據變動成本法的計算方法對該車間生產成本進行計算可以發(fā)現，生產2500件產品的實際總成本為22120元。

之所以會出現這一成本計算上的差距，主要是由于在成本計算中，完全成本與變動成本關于固定成本的計算方面存在不同。變動成本法將固定成本按照期間成本計算，而完全成本法則將固定成本按照非生產成本計算。但是這一成本計算方式也與傳統的成本概念要求相悖，不滿足現行會計準則的要求。而在計算中，對于固定成本和變動成本的區(qū)分很難明確，固定成本與變動成本的計算存在交叉區(qū)域。同時，由于變動成本法依據成本形態(tài)分析為基礎進行成本計算，大大增加了會計人員的工作量，對于會計人員素質也提出了更高的要求。從該企業(yè)在變動成本法的應用過程中，也充分暴露出了這些問題。

三、變動成本法應用中應當注意的問題

1.與傳統成本理念要求相悖

在傳統的成本概念中，固定性制造費用被作為非生產成本是被計算到產品成本中的，這一理念也得到了廣泛的共識，是符合會計準則要求的。而變動成本法中，將固定成本按照期間成本進行處理，僅在產品成本計算中考慮變動制造費用。對于企業(yè)而言，如果依據變動成本法進行產品成本計算，顯然是不符合其利益和產品定價策略的，在企業(yè)產品生產過程中，固定成本損益是客觀存在的，如果企業(yè)采取的定價策略為貼合產品成本的定價策略。那么基于變動成本法的產品定價就要低于基于完全成本法的產品定價，相應的，在產品利潤上就會降低企業(yè)的產品利潤水平。變動成本法的應用雖然有著許多優(yōu)勢，但正是由于變動成本法與傳統成本理念要求相悖，極大降低了企業(yè)應用變動成本法的積極性。

2.變動成本與固定成本難以劃分

在變動成本法應用中，如何準確的劃分變動成本與固定成本可以說是較好應用變動成本法的關鍵，但是事實上，在企業(yè)實際生產過程中，很少出現較為明顯的變動成本與固定成本區(qū)分。大多數企業(yè)的產品成本為混合成本，變動成本與固定成本的區(qū)分并不明顯，便如在固定資產損益方面，關于固定生產環(huán)境中的非生產資產折舊問題，依據變動成本法的思想，這一部分資產折舊損益是固定成本，并不計入產品成本。然而在企業(yè)生產中，由于所處行業(yè)領域不同，產品制造類型、生產工藝等方面都存在著不同，關于這一部分固定資產的認定并不一定完全符合實際情況。在很多企業(yè)中，這部分成本實際上是產品成本的組成，因而變動成本與固定成本在劃分方面的難度也使得變動成本法在實際應用過程中存在著一定的準確性問題。

3.大量的信息處理對于會計工作提出了更高的要求

變動成本分的計算基礎是對于產品成本進行形態(tài)分析，較完全成本法的計算方式相比，變動成本法的信息處理量大大增加，變動成本法往往需要進行大量的會計信息核算。例如在區(qū)分固定成本和變動成本中，如果對于企業(yè)產品生產中的混合成本進行計算，就需要對其進行拆分，分為變動成本和固定成本。在拆分計算過程中，會計人員的工作量巨大，這就對于會計人員的自身素質提出了更高的要求。隨著信息處理量的加大，也考驗著企業(yè)的財務管理水平和會計人才保障情況，如果企業(yè)缺乏較好的會計人才保障，特別是缺乏高素質會計人才，那么在變動成本法的應用中是無法取得較好效果的。便如在混合成本的拆解中，往往需要依賴會計人員的自身素質和工作經驗進行模糊性的判斷。

四、對我國變動成本法應用實施的建議

1.彌補變動成本法在企業(yè)成本概念要求方面的不足endprint

為了促進我國變動成本法的應用實施，首先應當在變動成本法中與傳統成本理念相悖方面進行重視和調整，汲取完全成本法中的一些優(yōu)勢，彌補變動成本法在這一方面的不足。變動成本法中對于固定成本的計算方式，應當進行更加科學、合理的優(yōu)化，在計算方法方面進行優(yōu)化，避免變動成本法的計算結構不符合實際原則。只有彌補變動成本法在企業(yè)成本概念要求方面的不足，才能提高企業(yè)在應用實施變動成本法方面的積極性。同時，也要充分發(fā)揮變動成本法的優(yōu)勢，如目標管理、業(yè)績考核等方面，結合變動成本法與完全成本法的優(yōu)缺點，在會計準則要求中也可以進行適當的調整，針對變動成本法的特點適宜的調整要求。

2.采取適宜的方法明確劃分變動成本與固定成本

針對變動成本法實施過程中變動成本與固定成本難以區(qū)分的問題，應當在變動成本法的應用中對于這一問題進行重點解決，在計算方法方面可以進行適當的創(chuàng)新，充分考慮企業(yè)實際生產中的混合成本問題。同時，在拆解混合成本的過程中，針對難以定量分析的問題，可以在拆解方式上靈活運用各種方法，明確劃分變動成本與固定成本。劃分變動成本與固定成本應當尊重實際，以企業(yè)的實際產品生產情況為指導，將變動成本與固定成本的比例控制在合理范圍內。也要針對不同產品的生產特點和企業(yè)具體情況，在變動成本與固定成本劃分中進行計算方法上的優(yōu)化。作為會計人員也應當認識到，在一定的環(huán)境下，變動成本與固定成本是能夠相互轉化的，并且隨著產品產量的變化而不斷變化。

3.提高會計人員素質

變動成本法的應用會帶來大量的會計信息處理工作，這就對于會計人員提出了更高的要求，因而在變動成本法的應用中，應當注重提高會計人員素質，積極引進高素質的會計人才。變動成本法的主要計算方法和思想同完全成本法都有著很大的不同，要求會計人員能夠較好的掌握變動成本法計算方法和應用思想，有著較好的變動成本法運用能力。對于企業(yè)混合成本的拆解問題，要取得較好的效果主要依賴于有著較高業(yè)務水平的會計人員，并且在定性分析中也需要會計人員有著豐富的經驗。整體來看，為了更好的應用變動成本法，企業(yè)要做好會計工作的人才保障，一方面積極引進高素質會計人才，另一方面也要對于現有會計人員開展培訓。促使會計人員能夠全面了解變動成本法的應用，提高會計人員的業(yè)務水平和職業(yè)素質。

五、結束語

變動成本法較完全成本法而言，在計算方法、成本管理理念方面都有著很大的不同，變動成本法在成本管理績效考核、目標管理等方面有著完全成本法不具有的優(yōu)勢，同時變動成本法也有著自身的局限性。從變動成本法的實際應用來看，其應用過程中所存在的主要問題表現在變動成本法與傳統成本理念要求不符、固定成本與變動成本難以劃分、會計信息處理工作量大等問題。為了促進我國變動成本法的應用實施，應當積極對于這些問題進行解決，企業(yè)也應當提高對于變動成本法應用的重視，并且為其提供充足的人才保障。

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