營改增稅制改革——影響房地產企業的“雙刃劍”

鄧單月　鄭宇軒　楊　達

(云南大學經濟學院，云南　昆明　650091)

營改增稅制改革——影響房地產企業的“雙刃劍”

鄧單月鄭宇軒楊達

(云南大學經濟學院，云南昆明650091)

摘要：房地產行業是我國經濟的重要增長點之一，在我國國民經濟中扮演著至關重要的角色。根據“十二五”期間我國財稅體制改革的要求，2015年作為營業稅改增值稅的收官之年，在即將實行新稅收政策與嚴格的國家宏觀調控面前，房地產行業的發展面臨著巨大的考驗。研究營業稅改增值稅對房地產企業的影響，通過對房地產企業開發成本、稅收負擔、會計核算等方面的影響進行分析，有利于房地產企業對癥下藥，優化企業財務管理，降低稅收風險，提升自身實力，平穩度過“營改增”政策過渡期。

關鍵詞：營改增；房地產；影響

一、引言

根據“十二五”期間我國財稅體制改革的要求，營業稅改征增值稅(以下簡稱“營改增”)是我國2012至2015年財稅體制改革的重頭戲。2011年11月，財政部和稅務總局聯合頒發了《營業稅改征增值稅試點方案》拉開了我國營改增稅制改革的序幕。自2012年1月起，我國陸續啟動了營改增方案試點，試點區域由點到面，行業由窄到寬。迄今為止，僅剩建筑業、生活服務業、金融業和房地產業未全面完成營改增。2015年作為營改增的收官之年，在即將實行的營改增政策與嚴格的國家宏觀調控面前，房地產行業的發展面臨著巨大的考驗。

二、房地產企業營改增的必要性

自1994年稅制改革至2012年營改增實施之前的一段期間，我國增值稅和營業稅在流轉環節平行征收的問題一直存續。由于增值稅和營業稅在各自的稅基和征收方式等方面都存在著較大差異，雖然稅法對兩稅征收對象，兼營行為及混合銷售等作出了較為嚴格的規定，以協調兩稅并存的矛盾，但營業稅兩稅并存的問題一直沒有得到根本的解決。隨著我國經濟的飛速發展，經濟結構的不斷調整和完善，營業稅的稅負高、重復征稅等弊端也逐漸凸顯。為實現結構性減稅、支持相關產業平穩健康發展、促進我國經濟結構調整，我國陸續啟動營改增試點方案，從優先試點地區和行業的發展現狀來看，“營改增”對行業發展存在一定程度的助力。從房地產企業稅制特點來看，“營改增”的實施主要有以下幾個優點。

(一)避免重復征稅

根據現行的《營業稅暫行條例》及其實施細則規定，房地產行業應當按照“銷售不動產”稅目，以5%的稅率依房屋銷售價格全額繳納營業稅。從現行政策中不難看出，營業稅初始稅制的設計對于房地產銷售存在的重復征稅的現象是顯而易見的，這意味著房產轉讓次數越多，重復納稅問題越嚴重。雖然國家在后來的稅收相關文件中也出臺過類似“單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業額”等差額征稅的政策，但也僅是就個別情況有所規定，未從根本上改變營業稅重復征稅的弊端。

相較于營業稅，增值稅具有稅收“中性效應”，雖然都是流轉稅，但兩者在稅制設計和財務核算方面都有很大的差異。增值稅屬于價外稅，其計稅依據為納稅人生產經營活動所產生的增值額，在事務中采用購進扣稅的方法，即納稅人購買增值稅的應稅項目時所繳納的增值稅可以在其銷售應稅項目時實現全額抵扣，納稅人只需對應稅項目在本環節的增加值繳納增值稅。而營業稅屬于價內稅，納稅人基本上應當按照其提供應稅勞務所取得的營業額和銷售額，依照適用的稅率全額計算繳納營業稅。二者相比較而言，增值稅的稅制模式能夠更好地避免重復征稅。

就房地產行業而言，“營改增”是解決其開發過程中所產生的重復征稅問題的必要手段。當前，我國房地產開發在生產、流通、分配等環節均存在較為嚴重的重復課稅問題，例如在開發完成最終環節的不動產銷售中，其在建筑安裝環節中所購買的材料所含的增值稅、建筑勞務成本和購買土地繳納的營業稅都無法得到抵扣?？梢姡瑢⒎康禺a行業納入增值稅的征稅范圍是解決其重復征稅問題的重要手段。

(二)完善增值稅抵扣鏈

建筑業是房地產業最為關鍵的上游行業，依據流轉稅稅負嫁接的原理，建筑業的稅負也直接影響著房地產業的稅負。依據當前稅法對建筑業混合銷售的相關規定，建筑業在銷售自產貨物時征收增值稅，在提供建筑業勞務時征收營業稅，但其銷售貨物繳納的增值稅與提供建筑業勞務繳納的營業稅均不能在建筑物建造完成銷售時進行抵扣。由此可見，這不僅增加了房屋的建造成本，同時也抑制了一般納稅人企業購買房產的需求，因為其購買房產所繳納的營業稅不能像購買固定資產的進項稅一樣進行抵扣。由此可見，營業稅和增值稅的并行，破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅作用的發揮。營改增實施之后，上述混合銷售行為將不復存在，與此同時不管是銷售自產貨物還是提供建筑業勞務都統一繳納增值稅，并且能夠在實現銷售繳納增值稅時進行抵扣。增值稅稅收中性的核心特征是抵扣機制，抵扣機制的完善有利于規范我國稅收體制、加大上下游企業相互監督力度，從而促進房地產行業平穩健康發展。

三、“營改增”對我國房地產企業的影響分析

2015年3月5日，李克強總理作政府工作報告時強調，要促進房地產行業平穩健康發展。房地產作為我國國民經濟的支柱型產業，營改增的推行從長遠上看符合中央協調推動經濟穩定增長和結構優化的戰略目標，但短期內勢必對房地產企業內外部環境造成一定程度的影響，主要體現在企業稅負、現金流、會計核算等方面。

(一)積極影響

一是“營改增”政策可能在一定程度上降低房地產開發企業的稅收負擔?！盃I改增”政策是本著“優化稅制結構，避免重復征稅”原則進行的，據統計，上海市有89%的試點企業在實行營改增后稅負都有不同程度的下降，所以營改增的實施有可能在一定程度上降低房地產開發企業的稅收負擔，其降低程度取決于房地產增值稅稅率及相關配套政策。房地產企業開發成本涉及方面較廣，成本支出項目較多，其中土地成本、建筑安裝成本占比較高，此外還涉及到規劃設計、拆遷安置、園林綠化及廣告銷售等方面的成本。如果房地產開發企業成本支出能夠實現全面有效的抵扣，將會在一定程度上降低其稅負水平。特別是在相關政策完善以后，形成完整的包括建筑業、房地產行業在內的抵扣鏈條之后，房地產企業稅負降低程度將會有效降低。

二是“營改增”政策的實施有利于促進房地產開發企業財務核算水平的提高。在“營改增”實施以前，房地產開發企業流轉稅為營業稅，其計稅對象是應稅營業額，也就是對應稅營業收入全額計征稅款，同時不存在抵扣稅額，僅需一個“應交營業稅”子科目進行核算，稅務處理非常簡單。但在房地產企業“營改增”實施以后，需要房地產企業對進銷項進行準確核算，其中由于成本項目較多，其進項稅可能涉及到6%、11%、17%等不同的稅率，新稅收政策的實行對房地產開發企業的財務核算水平提出了更高的要求。面對新舊稅制的銜接與過度，財務工作者自身素質的提升將會被提高空前重要的高度。在此背景下，要求房地產企業改變過去相對粗放的會計核算方式，提高自身財務核算水平，合理進行稅收籌劃，降低企業涉稅風險。

三是“營改增”政策的實施有利于提高房地產開發企業的資金流動性?，F金流是企業經營發展的關鍵命脈所在，尤其對于開發周期較長的房地產行業而言，充足的現金流和較強的融資能力是企業正常運轉的關鍵所在。資金問題是房地產企業財務風險的根源，房地產大多采用期房銷售的模式，在實施“營改增”以前，營業稅的計征要求房地產開發企業在收到銷售預收款當期就繳納相應的營業稅，造成房地產企業稅收預繳資金支出數額較大。而在“營改增”實施以后，房地產開發企業項目開發前期的開發成本會產生較大的進項稅，可以在預售階段抵減銷項稅，因此在項目預售階段，通常無需繳納或僅需繳納較少的增值稅，從而有效減少項目預售階段的稅收資金支出。

(二)消極影響

一是短期內同樣可能造成房地產開發企業成本和稅負的上升。在“營改增”政策實行的初期，由于房地產增值稅相關配套規定不健全、行業抵扣鏈條尚不完整等原因，房地產行業涉及的各項成本項目抵扣方法可能不確定，例如融資成本、土地成本建筑業人工成本能否抵扣，土地增值稅如何處理等問題，目前細則還未出臺。存在一些房地產開發項目成本在“營改增”前已發生，而銷售又發生在營改增后，導致增值稅銷項稅發生且無進項稅可抵扣，從而導致稅負上升。此外，在稅率方面，若房地產開發企業增值稅稅率可能高于上游行業稅率，即銷項稅稅率高于進項稅稅率，無形中增加了房地產開發企業的稅負成本。

二是短期內增值稅發票獲取難度大導致房地產開發企業成本上升。房地產開發企業涉及的生產環節較多、生產鏈較長，從短期來看，“營改增”會對房地產開發項目的成本產生消極影響。建材方面，大宗商品一般可以由供應商提供增值稅專用發票進行抵扣，但一些小五金等零部件供應商一般為個體戶或小規模納稅人，其進項稅可能無法抵扣。人工方面，房地產開發行業為勞動密集型行業，人工成本較高，按目前稅法規定無法實現進項稅抵扣，因而使房地產開發企業成本再次增加。因此，只有當“營改增”稅制改革全面深入，房地產企業能夠取得相匹配的可抵扣進項稅額，降低稅負的效果才會顯現出來，短期內房地產企業面臨開發成本和稅負上升的風險。

三是賬務處理難度和稅收違法風險的增加。“營改增”政策的實施給房地產開發企業帶來了會計核算、發票開具、認證抵扣、繳納稅款等一系列的新問題，導致房地產開發企業賬務處理難度和稅務風險同時增加。財務工作者在面對新舊稅務制度銜接過渡的過程中，稍有不慎便會導致財務核算不合規、納稅申報不準確。在“營改增”之前，房地產開發企業經查利用“代開”、“虛開”發票的方式虛增成本，例如建筑業的“甲供材”現象。在營業稅稅制下，“虛開”“代開”發票的違法成本較低，但在“營改增”后，虛開增值稅發票違法成本較高，或觸犯刑事責任，從而造成企業稅收違法風險的上升。

四、結束語

“營改增”是我國房地產企業未來發展的“雙刃劍”，其對企業影響利弊的大小取決于房地產企業自身財務管理工作的優劣?！盃I改增”既是房地產企業未來一段時間經營面臨的重大挑戰，也是其實現長遠發展的重大機遇?？偟膩碚f，2015年是“營改增”的收官之年，改革將加快我國稅制與國際稅制接軌的步伐，降低重復納稅，促進企業改革，增強企業綜合競爭實力。如何規避“營改增”的實施為企業帶來的風險、提前籌劃、平穩度過“營改增”政策過渡期，以及如何利用“營改增”這一契機優化企業管理、增強企業綜合實力、實現企業長遠發展是我國房地產企業未來幾年財務管理工作的重中之重。

參考文獻：

[1] 郭祥.營改增對房地產行業是“利好”嗎？[J].財會月刊，2012(12).

[2] 張運賢，芻議.“營改增”對房地產企業未來影響及對策[J].會計師，2014(14期).

[3] 畢雪超.“營改增”對房地產開發企業財務管理影響分析[J].當代經濟，2015(11期).