提高國家科技計劃項目經費管理水平探究不同會計制度下科技經費核算及稅務處理問題

文/商喜英

提高國家科技計劃項目經費管理水平探究不同會計制度下科技經費核算及稅務處理問題

文/商喜英

隨著國家財政科技投入持續增長，國家科技計劃項目經費(以下稱“科技經費”)配置的合理性和經費管理的科學性日益為社會各界所關注。科研項目單位在科技經費的預算編制、經費使用、會計核算及稅務處理等方面存在一些問題，進一步規范科技經費管理，加強經費會計核算和稅務處理猶為重要。

存在問題；改進措施；會計核算；稅務處理

一、科技經費管理存在問題和改進措施

(一)管理規范

1.相關制度

為貫徹落實《國家中長期科學和技術發展規劃綱要(2006-2020年)》精神，規范科技計劃項目(課題)經費管理，財政部、科技部陸續出臺了《國家科技支撐計劃專項經費管理辦法》(財教[2006]160號)、《國家高技術研究發展計劃(863計劃)專項經費管理辦法》(財教[2006]163號)、《關于調整國家科技計劃和公益性行業科研專項經費管理辦法若干規定的通知》(財教[2011]434號)等文件，這些辦法的出臺規范了科技計劃項目經費的管理，提高了科技經費的使用效率。隨著科技體制改革的不斷深入，國務院先后印發了《關于改進加強中央財政科研項目和資金管理若干意見》(國發[2014]11號)和《關于深化中央財政科技計劃(專項、基金等)管理改進的方案》對中央財政科技計劃和科研項目資金管理改革做出了全面部署。《關于中央財政科技計劃管理改革過渡期資金管理有關問題的通知》(財教[2015]154號)文件規范過渡期資金管理，在國家重點研發計劃資金管理辦法出臺后按新辦法管理。

科技經費是指財政專項資金中用于課題研究開發活動的各項直接費用和間接費用。直接費用是指課題研究開發過程中發生的與之直接相關的費用，主要包括：設備費、材料費、測試化驗加工費、燃料動力費、差旅費、會議費、國際合作與交流費、出版/文獻/信息傳播/知識產權事務費、勞務費、專家咨詢費和其他支出。間接費用是指承擔課題任務的單位在組織實施課題過程中發生的無法在直接費用中列支的相關費用。

2.單位制度建設

應按國家宏觀政策的要求結合課題承擔單位和合作單位自身的業務性質需求，相關單位應提供科技項目順利進展的支撐平臺，建立健全與科技經費管理制度，以保證項目順利實施。

3.會計核算和稅務處理

課題承擔單位和課題合作單位均應對專項經費和自籌經費分別單獨核算、專款專用。遵循相關會計制度、票據管理規范和結轉結余經費相關管理規定。把握正確的支出范圍和支出標準，不得虛列開支。科研經費涉稅事宜按稅法要求進行稅務處理。

(二)科技經費管理中存在的問題

1.未按要求編制預算

未按預算編制原則即目標相關性、政策相符性和經濟合理性編制預算。預算總量、強度和結構與項目任務、性質和工作量不匹配，不符合國家財務政策和專項經費支持方向；預算編制與同類科研活動的支出水平不相匹配等。主要表現在：直接費用支出科目核算邊界不清晰，存在一項支出在多個科目中重復列支預算的現象；預算編制缺乏科學合理，隨意性較大，如未經調查脫離課題研究開發環節和過程，對投入課題的實物用量夸大估計，編制虛假預算；未執行經費管理標準，超標準編制預算；通過虛構科研人員，虛假投入工作量，編制“小任務，大預算”。

2.科技項目制度體系不完善

未建立科技經費管理制度，或有制度不執行。

一是，缺乏項目管理的相關配套機制。在課題預算編制、經費審批執行和課題驗收等方面缺乏系統的、有機的和有效的監管，出現違規現象。

二是，單位資產管理制度不健全。對科研設備購置的必要性、資產共享等方面沒有具體要求，對資產管理、日常使用和維護等方面沒有制度約束，造成不必要的浪費和資產流失。

三是，未制定或執行經費支出標準制度，出現同一單位不同項目同類支出標準不一致，支出過于隨意，不利于單位項目規范管理。

四是，未制定或未執行間接費用和績效支出管理制度。績效考核流于形式，或違規用于非科技人員獎金福利發放。

3.會計核算和稅務處理不規范

會計核算方面，未按相關會計制度規范執行，既使同一行業不同單位的課題經費的會計核算也存在不同，會計核算隨意性較大，會計數據不真實，信息不可比。

賬目設置方面，未按經費管理辦法的要求進行單獨會計核算，不單獨設置會計科目，或專項經費不在單位賬務系統中明細核算，不能做到專款專用，以表代賬或采用臺賬記錄等方式進行課題經費管理核算，審計需要賬目時從臺賬中挑撿拼湊，存在“一支多用”，應付檢查和審計的情況，無法實現課題經費有效管理。

轉撥經費方面，隨意增加協作單位外撥經費，未按項目任務書(預算書)和規定時間、約定金額撥付協作單位經費。以負債或銀行承兌匯票等方式代替專項經費撥付，專款未專用，影響課題研究研究任務正常開展。

稅務處理方面，卻乏稅務知識，忽視課題經費涉稅事宜，不遵循稅法規定，存在隨意抵扣、加計扣除、多攤銷和多折舊的情況，加大單位涉稅風險。

(三)如何提高和改進科技經費管理水平

1.建立健全科技經費管理制度

將科技經費管理納入單位財務管理體系，完善單位內控制度，建立科技經費管理辦法。按經費管理要求建立和完善固定資產、間接費用、績效支出等管理規定，并執行到位。

2.按要求編制和執行課題預算

預算編制要圍繞目標相關性、政策相符性、經濟合理性和程序規范等方面進行。特別關注的是多個單位共同承擔一個課題的，預算要說明各承擔單位的具體任務、預算安排；防止課題間重復安排預算；專項經費不宜大量列支實驗必備常規通用及辦公設備；差旅費支出與任務相關；專項經費支出應符合政府采購相關規定；設備費中不得列支日常管理用辦公設備；材料費不允許列支一般性辦公耗材；燃料動力費中不允許列支日常水、電、氣、暖耗費；專項經費不得用于與項目無關的基建和生產性設備購置支出；材料費內部供應則按內部轉移成本價格計價，數量測算應符合研究任務需求量；設備、材料等物資出、入庫手續應當完備，不能“以購代耗”；會議費開支內容按國家規定執行，不得超開支范圍列支會議費；設備等采購簽訂采購合同；應完善內部轉移相關制度和轉賬手續等。

3.規范會計核算和稅務處理

科技計劃項目要求在技術創新方面充分利用產學研的方式完成技術創新上、中、下游的對接，項目和課題單位主要為企業、科研院所和高校等單位，不同會計制度下科技經費會計處理有所不同。但筆者認為，無論適用何種會計制度，經費核算的宗旨不會改變，那就是可靠、相關、可比和明晰。課題單位應按照所屬行業會計制度和財務管理的要求對課題經費進行會計核算和管理。

課題單位應充分尊重稅法原則，稅收籌劃是納稅人的一項基本權利，但有一定界限。對于課題承擔單位來說，科技專項經費是財政撥款，存在的納稅事項的，應按稅法原理正確處理涉稅事宜。

二、不同會計制度下的科技經費的會計核算

以下就企業、高等學校和科學事業單位科技經費收入、支出、期末結轉和資產等核算進行分析。

(一)企業會計制度下的科技經費核算

企業承擔項目課題取得的收入符合政府補助的定義和特征，屬于政府補助，應當按照《企業會計準則第16號-政府補助》的規范核算。政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助，科技計劃項目大多屬于與收益相關的政府補助。

課題單位收到財政部門撥付的科研經費，用于補償以后期相關費用或損失的，取得時確認為遞延收益，在確認相關費用的期間計入當期損益；用于補償已發生的相關費用或損失的，取得時直接計入當期損益。科技計劃專項資金后補助屬于與收益相關的政府補助，應當直接計入當期損益。筆者認為，課題單位用科技經費購置科研設備資產，屬于與資產相關的政府補助，遞延收益應當在資產使用的壽命期內，平均計入以后各期損益。

1.收到財政部門科技經費

收到經費時：

借：銀行存款

貸：遞延收益-××項目(課題)--財政撥款

2.科技經費支出

發生研發費用時：

借：研發支出-××項目(課題)--財政撥款-材料費/燃料動力費/測試化驗加工費/差旅費/會議費/勞務費等

貸：存貨

應付職工薪酬

庫存現金、銀行存款等

項目完成或期末結轉研發支出：

借：管理費用-研發支出-××項目(課題)--財政撥款

貸：研發支出-××項目(課題)--財政撥款-材料費/燃料動力費/測試化驗加工費/差旅費/會議費/勞務費等

補償已發生的相關費用或損失的，按補償金額結轉：

借：遞延收益-××項目(課題)--財政撥款

貸：營業外收入-政府補助××項目(課題)

3.購置科研設備資產

借：固定資產-××項目(課題)--財政撥款

貸：銀行存款等

計提折舊時：

借：研發支出-××項目(課題)--財政撥款

貸：累計折舊

期末或項目完成時，按累計折舊額結轉收益：

借：遞延收益-××項目(課題)--財政撥款

貸：營業外收入-政府補助××項目(課題)

4.如果科技項目因故終止或未通過驗收，按規定應交回全部財政撥款

借：遞延收益-××項目(課題)--財政撥款(項目未結轉收益的)

營業外收入-政府補助××項目(課題)(項目本年度已結轉收益)

年初未分配利潤(以前年度項目結轉收益)

貸：銀行存款

5. 期末結轉

按企業期末損益結轉要求進行結轉。

(二) 高等學校會計制度下的的科技經費核算

高等學校遵循事業單位財務規則，執行《高等學校會計制度》和《高等學校財務制度》。

1. 收到財政部門撥付經費

①從同級財政部門取得的科技經費。

借：零余額賬戶用款額度、銀行存款等

貸：財政補助收入--××項目(課題)

②取得非財政專項科研經費

借：銀行存款等科目

貸：科研事業收入--××項目(課題)

2.科技經費支出

借：科研事業支出--××項目(課題)--財政撥款-材料費/燃料動力費/測試化驗加工費/差旅費/會議費/勞務費等

貸：存貨

應付職工薪酬

庫存現金、銀行存款等

3.購置科研設備資產

購進：

借：科研支出--××項目(課題)

貸：零余額賬戶用款額度、銀行存款等

同時：

借：固定資產--專用設備

貸：非流動資產基金--固定資產

計提折舊時：

借：非流動資產基金--固定資產

貸：累計折舊

4.如果科技項目因故終止或未通過驗收，按規定應交回全部財政撥款

借：財政補助收入--××項目(課題)(當年從同級財政部門取得的經費)

科研事業收入--××項目(課題) (當年非財政專項科研經費)

財政補助結轉--××項目(課題)(以前年度從同級財政部門取得的經費結轉)

非財政補助結轉--××項目(課題) (以前年度非財政專項經費結轉)

貸：零余額賬戶用款額度、銀行存款等

5.期末結轉

①將“財政補助收入”本期發生額結轉至“財政補助結轉”

借：財政補助收入--××項目(課題)

貸：財政補助結轉--××項目(課題)

②“科研事業收入”和“科研事業支出”科目下的科技項目專項資金收支結轉至“非財政補助結轉”

收入結轉：

借：科研事業收入--××項目(課題)

貸：非財政補助結轉--××項目(課題)

支出結轉：

借：非財政補助結轉--××項目(課題)

貸：科研事業支出--××項目(課題)

(三) 科學事業單位會計制度下的科技經費核算

科學事業單位遵循事業單位財務規則，執行《科學事業單位會計制度》和《科學事業單位財務制度》。

1.收到科技經費

①從同級財政部門取得的科技經費

借：零余額賬戶用款額度、銀行存款等

貸：財政補助收入--××項目(課題)

②按合同規定預收科技經費

借：銀行存款等

貸：預收賬款--××項目(課題)--財政撥款

以科研項目完成進度確認科研收入時，按照科研項目合同完成進度確認金額：

借：預收賬款--××項目(課題)--財政撥款

貸：科研收入--××項目(課題)

2.科技經費支出

借：科研支出--××項目(課題)--財政撥款

貸：應付職工薪酬

庫存材料

庫存現金、銀行存款等

3.購置科研設備資產(同高等學校會計處理)

4.如果科技項目因故終止或未通過驗收，按規定應交回全部財政撥款

借：財政補助收入--××項目(課題)(當年從同級財政部門取得的經費)

科研收入--××項目(課題)(當年非財政專項科研經費)

財政補助結轉--××項目(課題)(以前年度從同級財政部門取得的經費結轉)

非財政補助結轉--××項目(課題) (以前年度非財政專項經費結轉)

貸：零余額賬戶用款額度、銀行存款等

5.期末結轉(同高等學校會計處理)

三、科技經費的稅務處理

課題單位應關注科研經費相關稅務處理問題，以防范涉稅風險。

(一)增值稅

一是進項稅抵扣問題，增值稅是以商品(含應稅勞務或應稅服務)在流轉過程中產生的增值額作為征稅對象而征收的一種流轉稅。筆者認為，國家科技計劃項目為公益類項目，不以盈利為目的，不作為“商品”流轉，項目購進固定資產和材料等進項稅額不應抵扣課題承擔單位增值稅，應做進項稅額轉出。

二是，課題單位委托協作單位提供檢驗、測試、化驗和數據加工等服務，應與受托方簽訂委托合同。筆者認為，該委托業務費屬于受托方提供服務取得的收入，屬于應稅行為，受托方應根據其業務性質，向委托方開具正式發票，并應就服務收入繳納增值稅等流轉稅、城市維擴建設稅及附加費。

(二)企業所得稅

課題單位的專項科技經費收入符合《關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》(財稅[2011]70號)文件中的不征稅收入定義要求，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。同時，其用于支出形成的費用和形成的資產計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。

課題單位從事符合《國家稅務總局關于印發<企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)的通知>》(國稅發[2008]116號)文件規定的研究開發活動的相關費用，可應享受研發費用加計扣除政策，文件第八條規定，法律、行政法規和國家稅務總局規定不允許企業所得稅前扣除的費用和支出項目，均不允許計入研究開發費用。筆者認為，課題單位科技經費收入屬于不征稅收入從收入總額中減除，其利用財政撥款進行科技計劃項目研究開發支出形成的費用和形成的資產計算的折舊、攤銷也不得在計算應納稅所得額時扣除。在申報研發費加計扣除時，要剔除稅前列支的研發費用中包含的財政撥款支出這一部分。有些承擔單位將科技計劃經費財政撥款計入應稅收入，將其研究開發活動發生的支出和財產計提的折舊列作研發費用享受加計扣除，是對政策的曲解，違反了稅制原理，即存在納稅遵從風險。

(三)個人所得稅

個人所得稅是利用稅收對個人收入進行調節的一種手段。筆者認為，個人所得無所謂資金來源，只要符合征稅范圍的個人所得，均應繳納個人所得稅。科技經費直接費用中，支付勞務費和專家咨詢費涉及個人所得稅的處理，在支付以上費用時，課題單位應按稅法要求代扣代繳個人所得稅。

(四)印花稅

印花稅是以經濟活動和經濟交往中書立、領受印花稅法所列舉的憑證而繳納的一種稅，印花稅法明確規定了應當納稅的項目，并具體劃定了印花稅的征稅范圍，一般地說列入稅目的就要征稅，未列入稅目的就不征稅。筆者認為，科技計劃項目任務書、預算書等合約書不屬于印花稅法所規定的征稅項目范圍內，故不繳納印花稅。但委托相關單位的測試化驗加工費簽訂的合同，屬于印花稅征稅范圍，應區分合同類別按加工承攬合同、技術合同等稅目繳納印花稅。

總之，應加強對科技經費的科學化、規范化、合理化管理，加強科技經費會計核算和稅務管理，確保課題承擔單位科研工作的健康、可持續發展。

(作者單位：國家國防科技工業局核技術支持中心)

筆者多次參加國家科技計劃項目經費的論證、審評、中期檢查和財務驗收工作，本文針對科技計劃項目承擔單位在經費管理、會計核算和稅務處理實務工作中存在的問題，進行分析探究，以提高經費管理水平。