論視同銷售涉稅業(yè)務(wù)會計核算

文/王華敏

論視同銷售涉稅業(yè)務(wù)會計核算

文/王華敏

本文通過對與視同銷售有關(guān)的法律法規(guī)的闡述，并結(jié)合視同銷售的相關(guān)業(yè)務(wù)，對所得稅和增值稅(流轉(zhuǎn)稅可基本上參照增值稅法規(guī))兩大稅收法規(guī)在“視同銷售”方面的規(guī)定與企業(yè)會計準則規(guī)范進行比較分析，尋求二者的主要異同。

視同銷售；增值稅；企業(yè)所得稅

視同銷售在會計與稅法上都沒有明確的定義，但大致可歸納為:一般情況下,稅法上的“視同銷售”常常是以那些商品交易或者勞務(wù)交易的轉(zhuǎn)移活動計繳稅金,不是單獨的將銷售核算和”視同銷售”等同起來;而會計上的”視同銷售”對于一切的市場貿(mào)易活動和商品的轉(zhuǎn)移活動全部進行繳納稅金上的計量,換句話說,會計上的”視同銷售”要按照正常銷售一樣確認和計量，不僅要計量銷售收入,也要計量銷售成本。

一、 視同銷售增值稅的處理

增值稅上的視同銷售，本質(zhì)為增值稅“抵扣進項并產(chǎn)生銷項”的鏈條終止，而會計上沒有做銷售處理.按照相關(guān)的法律法規(guī)來看,市場經(jīng)濟活動中有以下幾種比較常見的經(jīng)濟行為往往是被當做是視同銷售處理的,其中包括自己再生產(chǎn)商品之后沒有自主銷售而是將商品交給第三者進行代銷;企業(yè)法人內(nèi)部包含兩個或者兩個以上的核算機構(gòu),其中一個機構(gòu)將商品運送到其它機構(gòu)并進行銷售的情況;采用不合理的手段將企業(yè)自己生產(chǎn)的商品用于非應(yīng)稅項目;將自己生產(chǎn)的商品作為一種投資資本援助他人,進而成為特殊的股東或者投資者的;將已經(jīng)生產(chǎn)出來的商品不進行銷售而是將其作為員工的福利來分配給員工等.其中用自己生產(chǎn)的商品用于非應(yīng)稅項目在會計處理中不做銷售處理，直接按成本轉(zhuǎn)賬，將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者要分情況而定，首先是對于處于同一資本下的企業(yè)市場經(jīng)濟活動中的合并與兼并要通過其它的方式來確認投資收入.其次當多家企業(yè)處于同一資本控制下時,在市場經(jīng)濟活動中也要要求各個企業(yè)按照相應(yīng)商品的價格進行計量，將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人不確認收入，相關(guān)成本計入營業(yè)外支出。

二、視同銷售企業(yè)所得稅的處理

企業(yè)所得稅上的視同銷售，是貨物的權(quán)屬發(fā)生轉(zhuǎn)移，而會計上沒有做收入處理。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。同時,國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門也相應(yīng)的頒布了一定的規(guī)定和條例,以此來彌補《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》的不足之處。從定義上可以分析出，企業(yè)所得稅中認定為收入了，會計上不一定能確認收入。當然,和個人所得稅法是完全不同的,一般來說企業(yè)所得稅法常常是以法人所得稅為主要模式,這也決定了如果企業(yè)是處于同一法人之間,那么它們之間的正常經(jīng)濟貨物流轉(zhuǎn)往往是不會被當作”視同銷售”看待的.對于這種情況,國務(wù)院稅務(wù)部門曾在2008年發(fā)布的828號文件中明確的將部分特殊銷售活動不認定為視同銷售,其中主要包括了將企業(yè)目前已有商品用作其他用途生產(chǎn)或深加工，企業(yè)生產(chǎn)的商品本質(zhì)上沒有發(fā)生改變,但是商品的形狀和結(jié)構(gòu)發(fā)生了一定的改變，同一法人控制下,兩個或者兩個以上的機構(gòu)之間的正常貨物流轉(zhuǎn)等.而對于這些國家所規(guī)定的特殊銷售情況,企業(yè)只要沒有將自己的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到企業(yè)外,那么企業(yè)的所有權(quán)就不會發(fā)生本質(zhì)的改變,而這種情況下對于企業(yè)的資產(chǎn)計稅時也要按照規(guī)定來進行核算。

綜上所述,我們可以明顯的發(fā)現(xiàn),對于企業(yè)來說,其所得稅的視同銷售和經(jīng)濟活動中增值稅的視同銷售還是有所區(qū)別的,而具體來說這些區(qū)別主要體現(xiàn)在以下幾個方面,首先是增值稅的視同銷售種類復(fù)雜,不僅僅包括常見的自產(chǎn)自銷,貨物購買,更包括將產(chǎn)品委托給他人加工的情況.而企業(yè)所得稅只有在對自己生產(chǎn)的商品進行核算時才會被看作是視同銷售.其次,增值稅視同銷售行為的外延也比企業(yè)所得稅的要寬泛一些，企業(yè)應(yīng)該區(qū)分同一種行為在增值稅與企業(yè)所得稅上的不同處理。

因此,筆者個人認為,如果是以目前的會計工作實際和稅務(wù)為基礎(chǔ)的話,我們就會發(fā)現(xiàn)在視同銷售的認定上,會計和稅法既有相同之處,也有很大的不同.主要包括以下幾種情形：(1)無論是企業(yè)所得稅的核算還是會計工作中的認定亦或者是相應(yīng)的增值稅法律法規(guī),都將某種經(jīng)濟活動看作是視同銷售，如將企業(yè)的商品用于作為員工福利的,將購買的貨物用于抵債或者分配等。(2)會計將其作為視同銷售看待而企業(yè)所得稅或者增值稅沒有如此判定的行為,如企業(yè)購買的商品用于同一家法人控制下的其他企業(yè)投資等。

視同銷售概念的提出是為了區(qū)分稅法與會計對相同業(yè)務(wù)做出的不同規(guī)定。會計與稅法對于視同銷售行為的認定異同主要是由于各自立法對于各自定義的側(cè)重點而導(dǎo)致，本文總結(jié)歸納了流轉(zhuǎn)稅及企業(yè)所得稅視同銷售規(guī)定的不同，并是與會計準則中規(guī)定進行比較，有助于會計實務(wù)人員工作的開展。

[1]財政部.企業(yè)會計準則講解[M].人民出版社,2010.

[2]中國注冊會計師協(xié)會.注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材-稅法[M].吉林出版集團有限責任公司,2014.

(作者單位：貴州信邦制藥股份有限公司)