COSO框架下高校修繕專項資金管理內部控制設計探討

易慧霞

摘 要：隨著教育投入的增加，學校基本辦學條件不斷改善，基本建設和維修改造成為我國高校頻發腐敗案的重災區，加強修繕專項資金管理的內部控制成為高校內部控制的重要內容。文章以coso框架在我國企事業單位中的發展和應用為出發點，根據行政事業單位內部規范的具體規定，結合高校自身特點，闡述了高校內部控制目的、原則和基本方法，采用coso框架報告中控制環境等五要素分析法，對高校修繕資金管理內部控制進行設計和探討，建立健全高校修繕專項資金管理的制度與流程，以促進高校資金的安全有效使用，保持穩定、協調、健康發展。

關鍵詞：高校 coso報告 內部控制 修繕專項資金管理

中圖分類號：F234 ?文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）11-130-03

一、緒論

1.內部控制在我國企事業單位的發展與應用。國際公認內部控制綱領性文件——美國COSO委員會發布的《內部控制整合框架》（又被稱作coso報告），認為內部控制包括控制環境、風險評估、控制活動、信息和溝通、監測五要素。借鑒coso報告，我國財政部2006年起先后頒布《企業內部控制基本規范》、《企業內部控制配套指引》，要求中國企業以專業管理制度為基礎，全方位建立過程控制體系，描述關鍵控制點，以流程形式直觀表達生產經營業務過程，管理規范，防范風險、有效監管。

企業內部控制研究不斷深入，行政事業內部控制理論與實務也在不斷發展。2012年11月底財政部印發并要求行政事業單位自2014年1月1日起施行《行政事業單位內部控制規范（試行）》（以下簡稱《規范》）。該規范明確了行政事業單位內部控制目標、原則、方法以及在單位層面和業務層面實施內部控制的具體規定，體現和借鑒了coso框架理論中五個基本要求，即內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內部監督。

2.《規范》在高校的應用探討。高校內部控制應該以《規范》為基礎，結合高校特點，建立相應體系。

本文中高校特指國家財政舉辦的高校，承擔為國際社會培養人才的任務，有義務遵法守法，因此要求其經濟活動合法合規、資產安全并有效使用、財務信息完整真實，合理保證這三個與企業和coso報告中內部控制目標一致。而有效防范舞弊和預防腐敗則是相對于企業內控規范和coso報告的一大“中國特色”目標，具有很強現實針對性。而整個高校內部控制的最終目標是提高教學科研水平，促進高等教育持續、穩定、協調、健康的發展。

按照《規范》，建立與實施內部控制應當“通過制定制度、實施措施和執行程序，對經濟活動的風險進行防范和管控”，并應遵循“全面性原則、重要性原則、制衡性原則和適應性原則”。落實在具體工作上，應包括“梳理經濟活動的業務流程，明確業務環節，系統分析經濟活動風險，確定風險點，選擇風險應對策略，在此基礎上根據國家有關規定建立健全各項內部管理制度并督促相關工作人員認真執行”。

依據《規范》并借鑒coso報告五個要素分析方法，建立高校內部控制體系應當建立全面、系統和客觀的風險定期評估機制。進行風險評估時，要重點關注學校層面內部環境的風險評估——內部控制工作組織狀況、內控機制建設狀況、內部管理制度完善程度、關鍵崗位工作人員管理狀態、財務信息編報情況等;應重點關注預算、收支、政府采購、資產、債務、合同等重要經濟業務的管理。同時，通過相容崗位相互分離等八種控制活動和方法進行內部控制活動。最后通過監督和評估保障內部控制的有效性。

3.高校修繕專項資金管理內部控制研究的意義。相對于我國高校經濟活動和資金迅速增長的現狀，其內部控制制度并不健全，高校經濟活動中各類風險凸顯，有關物資采購、基本建設和修繕中挪用公款貪污受賄等腐敗案件不斷見諸報端，嚴重損壞了高校聲譽和教育事業發展。

高校修繕不同于基建，后者由于多年以來社會關注度高，國家監管紅線清晰，管理相對規范。修繕項目由于類型復雜，國家相關管理法律法規不明確，存在大量超預算、項目完成不理想以及其他大量隱藏風險。隨著高等學校校區建設高潮的褪去，各類改造、裝修等修繕項目逐年增加，在很多高校，年度修繕資金額度甚至超出基建支出。在這種背景情況下，研究高校修繕專項資金管理非常重要。

如何保證高校資金合理合法使用，對如何防范防控高校經濟活動風險，近兩年高校學者和實踐工作者也將coso報告引入高校內部進行研究，但大部分是總體框架體系文字性研究描述，或僅就合同管理、貨幣資金單一業務類型研究分析。高等學校修繕資金的管理涉及高校的多個業務環節，是其內部管理的重點和難點，加強《規范》在高校內部復雜業務的應用研究，對改善目前高校專項修繕資金管理有非常重要的現實意義。

二、高校修繕專項資金管理內部控制設計

筆者采用內部控制五要素分析法分析高校內控環境和專項資金管理現狀，通過梳理各類經濟活動的業務流程、明確不同的職能部門職責，對單位經濟活動中面臨的各種風險進行分析，并嘗試利用有效控制活動，將風險控制在可承受范圍之內。

（一）內部環境

高校兼具學術性和公益性事業組織特性，產品具有半公共產品性質，內部控制管理意識并不強，對內控的認識停留在概念層面，常常將會計控制混同于內部控制，將一般財經規章制度視為內部控制制度，僅針對經費使用范圍、標準、管理程序進行控制，常常忽略業務流程控制，處置問題缺乏依據和標準。

大部分高校實行黨委領導下的校長負責制，普遍執行“三重一大”集體決策制度，但決策過程常常取決于分管建設部門的匯報和領導的個人意志。組織結構中資產、財經、審計、監督等多管理部門常常分屬不同校級領導，分別對各自領導負責，相互之間信息溝通快捷、規范性欠缺。

高校修繕專項資金管理含項目立項、預算編制、收到撥款、選擇修繕專項工程隊伍、簽訂施工合同、施工過程管理、驗收計入固定資產等，涵蓋了高校重要經濟活動的所有類型;涉及學校領導、資產、財經、審計、監督等多個管理部門，內控被認為是審計、紀檢監察部門職責，在實際工作中缺乏頂層系統規劃，各職能部門在不同業務環節之間職責不甚清晰、銜接不甚緊密，項目較為重視最終造價審定，鐵路警察各管一段，沒有相應的職能部門對整體專項資金管理過程后評估。

修繕資金項目管理過程中不僅涉及財務知識，還涉及大量不同類別建筑，包括結構、土建、強弱電、水暖、設備、材料、造價等多種專業，高校內部專項資金管理過程中相關人員素質良莠不齊，不能完全滿足整體修繕工程管理中的需求。

高校資金來源多樣化，涉及資金額巨大，而修繕專項資金大部分來源于財政資金，國家相關管理規定嚴格。

（二）風險評估

總體來說，高校修繕專項資金管理風險源于高等學校以上內部環境的特點，常常忽略業務流程控制，資產、財經、工程管理、審計、監督等多管理部門缺乏有效機制配合，專業人員欠缺，在這種背景下，筆者梳理出高校修繕專項項目管理業務流程和相應的經濟業務活動（如圖1中前三列），并據此分析大部分高校存在的內部控制風險：

1.立項階段。目前學校修繕資金項目立項常常由基建或修繕等工程部門提交，實質管理上還涉及資產管理和資金管理工作，單個部門決策，容易導致權限配置不合理決策程序不規范，比如資產處未確定修繕和基建項目用途、裝修標準，會導致決策失誤與國家和高校教育發展戰略脫節、內容不合規，可能造成項目投資前期估算與進度安排等不協調等。

2.預算批復階段。由于可行性研究和申報材料不符合財務部門要求，造成財務管理部門對項目理解不到位，常常導致學校申報的修繕和預算排序靠后，常常使項目得不到批復或不能全額批復、設計難以按照準確完整實現預期效益。

3.設計階段。與項目立項階段相似，負責設計職能部門不合理，常常未充分征求學校教師同學意見、項目細化設計征求意見不充分完整，設計深度不足、存在設計缺陷，此外，因為業務能力不足，修造價信息變更，技術方案、概預算與實際不符，都可能導致造成施工組織、工程質量以及生產運行成本過高等問題，最終造成投資超出批復額度。

4.隊伍選擇階段即招標。非常容易產生廉政風險，修繕資金的管理由于巨大利益誘惑極易產生賄賂等腐敗現象，在政府采購造成中標人無力承擔工程項目、中標價格與實際不符、相關人員涉案等問題。施工合同與招標文件不一致或存在訂立其他協議則是非常容易在前期忽視的風險。2014年《政府采購法》修訂，《政府采購法實施條例》頒布，對原有《政府采購法》與《招投標法》關于工程招標范圍不清晰之處重新進行了界定，修繕工程管理單位又面臨不符合《政府采購法》規定的風險。

5.建設階段。工程物資不能確保質量、工程監理不到位，施工質量控制管理有風險，還存在預付款超付、隨意變更設計造成變更后造價突破預算，資金支付出現問題等，均可導致工程質量低，進度遲甚至中斷等風險。如果財務部門完全不了解工程的進度和相關業務管理情況，不要求相關審核資料，很難控制相關風險。

6.竣工驗收階段。如果僅由工程管理部門參與，文件、參與人員不符合要求，很難保證施工質量符合設計需求，工程造價不進行審計，尾款支付、工程造價控制很容易失控，最終把關不嚴這些都可能引起工程交付使用后的重大隱患。另外還容易造成資產及檔案移交不清晰規范，則會造成后續管理困難。

（三）高校修繕專項資金管理風險控制活動

認識和控制高校修繕專項資金管理風險，明確不同，必須加大內部控制制度宣傳力度，使全校教職工特別是相關職能部門能全面準確認識并重視內部控制要求，完善內部治理、組織結構，明確部門內部崗位職責，增強部門之間的協調配合能力， 優化人力資源政策、加強健康的大學文化建設。

1.根據以上工作流程，首先需要梳理的修繕專項管理流程，合理明確歸口職能部門和其他配合協調部門（如圖1四、五列），完善工程項目各項管理制度，根據重要性原則，高校應制定修繕專項資金頂層管理文件，成立修繕專項管理小組，確定各環節牽頭部門或牽頭人員，明確各環節存在的風險和每個環節各部門職責，按權責對等原則，對有關經濟活動統一管理。

（1）重視項目立項，將可行性研究、設計、概預算等材料交由資產管理、技術、財會等相關工作人員共同審核，也可委托具備資質的中介機構審核。堅持集體審議，且相應財務管理人員或負責人應當參與項目決策。同時實行項目評審應實行問責制。

（2）加強設計時間精力投入。要求設計單位根據使用方意見以能實現基本功能技術方案為基礎，在預算額度內，最大可能的優化、深化設計，滿足人才培養、科學研究需求。

（3）嚴格按照政府采購法的要求開展項目隊伍的選擇，一般應當采用公開招標的方式承包單位和監理單位。采取簽訂保密協議、限制接觸等必要措施，預防腐敗，尤其要注重各環節的內部牽制，信息公開等。高校因為缺乏相關專業人才，在合同訂立時應強調明確合同訂立的范圍和條件。對于影響重大、關系復雜的合同，可以要求法律、技術、財會等專業人員或者聘請外部專家參與談判。

（4）項目實施中對合同履行情況進行有效監控。應當實行嚴格的工程監理制度，按照合同要求和預算管理要求對承包單位施工質量、安全、工期、進度和資金使用進行監督。

大宗材料、重大設備采購按政府采購和招標辦法執行。

嚴格控制項目實施洽商變更，依據項目決策、概預算、審批權限決定變更內容和資金額度，并對工程變更價款的支付進行嚴格審核。

（5）嚴格預算控制原則，強調經批準的投資概算是工程投資的最高限額。建設項目竣工后，按規定辦理竣工決算和審計，進行項目檔案整理和資產移交等工作。

（6）高校修繕專項管理小組應建立完工項目評估制度，重點考核預期目標是否實現、投資效益，同時進行管理考核，同時要求進行責任追究。

2.明確內部控制風險措施。如圖1所示，修繕資金管理涉及多個部門、多種經濟業務活動，梳理流程和制定管理辦法中，只有嚴格按照內部控制方法逐一進行內部控制設計，才能使內部控制真正有效。因此高校修繕資金的相關管理細則或操作指南應該包括以下內容：

（1）崗位控制。合理設置內控關鍵崗，明確劃分職權，保證不相容崗位相互分離，如項目可行性論證環節與決策環節可分別由工程管理和資產管理部門擔當、概預算編制環節與預算審核以及項目實施環節與項目資金款支付環節可分別由工程管理部門和財務管理部門承擔、竣工決算環節與造價和決算審計環節分別由工程管理部門和審計部門承擔等。

（2）權限控制。確立建設項目議事決策機制，明確不同崗位權限、相關責任和審批流程，只允許在授權范圍內行使職權，重大事項集體決策，禁止任何人單獨決策或擅自改變集體決策。

（3）合同控制。實施合同由政府采購歸口管理原則，確立財務與政府采購管理部門溝通協調機制，合同管理與工程現場管理、預算管理、收支管理密切結合。

（4）預算控制。強化預算約束，在單位經濟活動的全過程中實施預算管理，進行洽商變更必須經過項目立項決策相關單位共同決策。

（5）會計控制。重視會計機構建設和隊伍建設中的修繕資金管理人員的培訓，確保會計人員能夠了解修繕工程管理的基本流程和風險控制點，具有履行崗位責任制能力，規范會計基礎工作。

（6）單據控制。依照國家有關規定，要求提供結合修繕項目實施過程中的必要單據，如，工程進度款支付時必須提供經采購部門認可的施工合同、施工方請款申請，監理單位的進度報告以及造價咨詢人員的認價單據;支付材料款必須提供經采購部門認可的采購合同和材料入庫驗收人員簽字確認憑證，支付工程尾款時必須提供全部合同、合格的項目驗收憑證、以前付款情況匯總以及審計出具的工程造價結算審計結果。票據和單證形式內容，要求相關人員按確定規則填制、審核、歸檔和保管。

（7）信息公開控制。高校應根據國家規定和高校實際情況建立健全相關信息公開制度，確定專項資金管理立項、預算以及政府采購等信息內部公開的內容、范圍、方式和程序。

（四）信息與溝通

修繕管理涉及部門多，很容易產生部門協調項目拖延問題，只有建立自下而上、自上而下或者內部部門間有效的信息流通機制，才能保證項目實施不被拖延。因此建立例會制度、修繕項目管理決策條例、信息通報制度非常重要。此外，加強信息系統建設，保持高效準確的信息傳遞，通過信息化固化內控流程，能夠提高工作效率，強化內控制度以利于工作計劃的實現。

（五）加強內部監督

內部控制的建立和實施中，高校內部審計和紀檢監察應保持相對獨立，加強過程監督。尤其是整個修繕資金管理中，要從事后追究責任轉變為事前、事中、事后全過程監督，要對高校內控制度建設和執行情況、內部控制關鍵崗位及人員的設置情況等進行定期或不定期檢查，及時發現問題，提出改進建議，減少管理過程中的風險因素。

三、結論及建議

加強內部控制提高資金使用效益要求不斷創新高校管理模式。通過coso框架下控制環境等五要素分析法，認真研究高校修繕資金管理流程及其風險點，嚴格根據行政事業單位內部控制規范要求，梳理分析學校層面、經濟業務層面的各類風險，明確相關部門和崗位的職責權限，利用相應控制手段進行開展控制活動，建立健全高校修繕專項資金內部管理，非常值得在高校其他財務管理工作中借鑒，能有效提高管理水平和風險防范能力，防止經濟舞弊現象的發生，確保高校資金安全，有效促進高校持續、穩定、協調、健康的發展。

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（作者單位：北京師范大學 北京 100000）（責編：呂尚）