淺談新建火力發電廠納稅籌劃

白亞紅

摘要：目前各大發電廠都在大力發展火電，在籌建期及剛投入運行階段納稅籌劃極為重要。不僅可以降低稅負減少財務費用，還可以降低稅收風險，但新建火電廠往往是新成立的法人公司，納稅籌劃經驗較欠缺。本文根據火力發電廠特有的行業特點就企業所得稅、耕地占用稅、土地使用稅、房產稅、契稅、增值稅等討論納稅籌劃及需注意的事項，希望對同行業企業能有所幫助。

關鍵詞：火力發電廠 納稅籌劃

納稅籌劃的基礎是對稅法的深刻理解和掌握，在此基礎上順應稅收政策導向，合乎稅法并順應立法意圖安排企業的經濟行為，進行合理合法的納稅籌劃。納稅籌劃的實質是獲得稅后利潤最大化，企業作為市場經濟主體，其本性是盡可能地獲取利潤最大化，因此，在總收入不變的前提下，稅后利潤要實現最大化，就必須壓縮成本，使其最小化。

作為我國電力企業的重要組成部分，火電發電廠的作用一直都不容小覷。目前五大發電集團及神華集團都在大力發展火電，在籌建期及剛投入運行階段納稅籌劃極為重要。不僅可以降低稅負減少財務費用，還可以降低稅收風險，但新建火電廠不管是“上大壓小”異地擴建工程還是純新建項目，往往是新成立的法人公司，大多數財務人員并無多少火電廠基建項目納稅籌劃經驗。本文分稅種討論除西部大開發以外納稅優惠政策進行納稅籌劃及需注意的事項。

一、企業所得稅

火力發電廠為取得環保電價，都會上脫硫、脫硝、除塵設備。為了促進企業節能減排、推動綠色生產、鼓勵企業購買使用保護環境、節能節水的設備，2008年新的企業所得稅法及其實施條例將專用設備納入可抵免所得稅額優惠政策。專用設備稅額抵免優惠首先規定在《企業所得稅法》第三十四條：企業購置用于環境保護、節能節水安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。

2008年版在企業所得稅優惠目錄中關于火電發電廠可享受企業所得稅優惠的主要有，一是冷卻塔節水設備，二是大氣污染防治設備中濕法脫硫專用噴嘴、濕法脫硫專用除霧器、袋式除塵器等，但必須滿足相應的性能參數。

同時，需注意的事項有以下幾點。

（一）報備

專用設備抵免所得稅優惠屬于事前備案的優惠項目，需要在企業所得稅年度申報前完成備案。納稅人應向稅務機關報送資料，申請備案，經稅務機關登記備案后執行。報備時稅務機關一般要求設備發票復印件、技術資料等。如袋式除塵器，供貨商開成除塵器，稅務機關有可能無法認定為享受優惠的設備，給企業帶來損失，這就要求發電企業在基建期注意收集資料且供貨商開具發票時嚴格按照目錄名稱開具。

（二）抵免限額

專用設備投資額的10%可以從企業當年的應納稅額抵免，當年不足抵免的可以在以后5個納稅年度結轉抵免。如一臺除塵器價值含稅價為3800萬元，增值稅已抵扣，可以抵免所得稅額為324.79萬元=3800/1.17×0.1。

（三）及時取得設備發票

稅法規定的企業所得稅優惠的企業，應當實際購置并自身實際投入使用前款規定的專用設備；這就要求機組投入商運當年或之前年度必須取得發票，而現在發電企業設備供應有其集團所屬物資公司供應，而物資公司有可能完成年度任務不給開具發票，等到次年再開，這就要求發電企業提前與物資公司溝通。

二、耕地占用稅

建設火力發電廠一是主廠區、鐵路線、灰場、進廠道路需經國家土地資源部批準使用的耕地，二是建設期間施工方生活區、物資臨時倉庫占用臨時租用的耕地，對于以上兩種情況根據《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》分別進行納稅籌劃。

（一）需國家批準的耕地

國土部同意企業建設使用耕地后會向省人民政府下達批復，省一級政府向市級轉發文件，此時當地稅務機關往往要求發電企業繳納耕地占用稅，如不繳納滯納金，而根據《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》第十二條的相關規定，發電企業應根據當地稅務機關同級級別的土地部門向企業下達的辦理用地手續文件時繳納，而不是市、縣級一級土地批復文件。

《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》第四條規定，“耕地占用稅以納稅人實際占用的耕地面積為計稅依據，按照規定的適用稅額一次性征收”。值得注意的是，耕地占用稅往往與發電企業購買地價有關，在與當地政府商談地價時，充分考慮耕地占用稅，如1平方22元耕地占用稅1畝地就為1.47萬元，在打包地價中，必須以文字形式明確地價中是否包含耕地占用稅，以免以后產生糾紛。

（二）臨時占用的耕地

根據《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》第十三條相關規定，發電企業占用的非永久性耕地，應在規定的時間內繳納耕地占用稅。發電企業在合同規定的時間內一般為2-3年內占用的耕地恢復到農民可更耕中，可退還已經繳納的全部耕地占用稅。租地到期后，由于要從當地財政退還稅款，首先要滿足在規定時間內；二是取得當地農民的確認土地部門出具復墾證明；三是稅務部門申請；四是財政部門退稅。以上一個環節出現問題都會退稅失敗，因此需注意以下事項。

1.租賃的期限

與當地政府簽訂租地合同，充分考慮工期。在施工結束后，催促施工企業盡快撤離，備品備件及時轉入已完工的倉庫中。

2.復墾過程中

一是請有資質的公司做復墾工作；二是邀請當地的村民做監督，費用由復墾公司出；三是邀請當地土地局隨時監督。

三、土地使用稅

根據《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》的規定，發電廠在土地使用稅納稅籌劃時需注意以下事項。

（一）是否在納稅范圍之內

根據《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第二條相關規定，城鎮土地使用稅的納稅人，為使用的土地在以下范圍之內：城市、縣城、建制鎮、工礦區。根據以上規定，新建電廠不會在納稅范圍之內，當地政府會在以后某個時間下發文件把新建電廠所在地納入范圍之內。

（二）納稅開始繳納的時點

根據《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第九條相關規定，對于新出讓或劃撥的土地，分兩種情況繳納土地使用稅，一是使用時是耕地的，自國家批準之日起滿1年時開始繳納土地使用稅；二是使用時非耕地，自國家批準次月起繳納土地使用稅。可以理解為在正常情況下對于征收的耕地，在繳納完耕地占用稅一年后，繳納土地使用稅，對于征收的非耕地在使用次月起繳納土地使用稅。但對于征收時不在納稅范圍之內的又分幾種情況，一是繳納完耕地占用稅滿一年以后才劃入征稅范圍內的，批準的當月繳納，如2013年5月繳納的耕地占用稅，2015年1月劃入納稅范圍，2015年1月開始繳納土地使用稅；二是繳納完耕地占用稅滿一年之內才劃入征稅范圍內的，以耕地占用稅繳納滿一年繳納，如2013年5月繳納的耕地占用稅，2013年10月劃入納稅范圍，征收的土地2014年5月開始繳納土地使用稅。

發電企業通過政府劃撥方式取得土地后，在還沒辦理到土地手續前，如果發電企業土地還沒有使用，農民還在耕種或是建設用地以前的企業還在生產，則發電企業不需繳納土地使用稅。如果發電企業圍欄圈地使耕地荒蕪，原住民已遷走，雖沒有辦理土地手續，也需繳納土地使用稅。

（三）優惠政策

根據《國家稅務局關于電力行業征免土地使用稅問題的規定》（國稅地[1989]13號）第一條相關要求，火電廠免征土地使用稅范圍僅對電廠圍墻外的鐵路專用線、輸灰管、灰場、輸油（氣）管道，其他用地不管圍墻內外均需繳稅。同樣需去當地地稅部門報備，在還沒有辦理土地稅之前需提供土地測繪圖。

四、房產稅

火力發電廠的房產，應在168試運通過轉入商用后的次月繳納，按照房產稅的相關規定，房產稅是以房屋為征稅對象，按房屋的計稅余值為計稅依據，但火力發電廠在繳納房產稅時存在以下問題：建設往往不是單臺建設，一般為兩臺，兩臺機組轉入商運時間不同；有時發電后，比如空車汽車衡及控制室、翻車室等房產還未建成；決算還未做，房產價值靠估算；房產的界定，如煤桶倉算不算房產等一些列問題，這給我們帶來一系列納稅風險。

為解決以上問題納稅籌劃如下。

（一）是否在納稅范圍之內

同土地使用稅一樣存在同樣的問題，城市、縣城、建制鎮和工礦區是房產稅的征收范圍。如不在征收范圍之內是不需要繳納的，但在政府下發文件把電廠土地納入征稅范圍之內后，一般不會再下發把房產稅納入征稅范圍的文件，根據《國家稅務總局關于北京市房產稅征稅范圍問題的批復》國稅函[2000]1003號文“房產稅的征稅內容、范圍應與土地使用稅的征稅范圍一致。”房產稅的納稅義務應在當地政府把土地納入征稅范圍的次月如房產啟用開始繳納。

（二）與工程部、稅務部門實地確認是否是房產

根據《財政部稅務總局關于房產稅和車船使用稅幾個業務問題的解釋與規定》（[1987]財稅地字第3號）規定：關于“房產”的解釋“房產”是以房屋形態表現的財產。房屋是指有屋面和圍護結構（有墻或兩邊有柱），能夠遮風避雨，可供人們在其中生產、工作、學習、娛樂、居住或儲藏物資的場所。”但財務賬上確定的房產與稅法不一致，比如說鍋爐，現有鍋爐都是從鍋爐廠買的框架式成套設備，企業固定資產賬上會計入鍋爐一臺，但是在實地考察會發現，在鍋爐幾十米高的框架中，確實存在著屋面和圍護結構，供人們在其中生產、工作，這些場所需要我們繳納稅款，因此需要財務做大量工作確定哪些是應稅房產并確認價值。

（三）房產價值的確定

由于火力發電廠決算一般滯后于轉入商運，一方面盡快做好決算，另一方面財務部門與計經部門的造價管理人員、工程施工預算人員進行溝通，盡量做好準確的估算價值，尤其注意的是法人管理費的分攤、貸款利息的分攤，避免多交或少繳稅款。在決算前申報稅款時，最好與稅務部門商議以打包方式繳納，比如全廠房產價值4億元，不在詳細分明，在決算后在分明細，避免有些房產多繳稅、有些房產少繳稅，雖然不能做到完全規避風險，但可以做到更低。

五、契稅

對于新建火力發電廠采用出讓方式取得土地使用權需繳納契稅，根據《中華人民共和國契稅暫行條例》第八條規定，發電企業在簽訂土地權屬合同的當天，或是發電企業取得具有土地合同性質憑證如繳納土地款的當天為契稅的納稅義務發生時間。發電企業在繳納地價款后需繳納契稅，往往國家土地批文在后，如2010年1月某發電企業預付土地款1000萬元，繳納契稅30萬元，在層層土地申請文件中，土地一直是出讓方試取得，但國土部考慮到是國家大型項目最后批復可能是以劃撥形式取得，以稅法規定就不需要繳納契稅，企業就面臨著多交契稅的風險。因此，財務人員要時刻與前期工作土地管理人員密切聯系，盡量做到不少繳也不多繳稅款，這需要前期工作人員做到心中有數。

六、增值稅

火力發電廠固定資產投資大、進項稅額大，比如兩臺66萬機組45億投資購買設備20億元留抵金額為3億元，正常發電后需1年半抵扣完，因此是國稅局稽查的重點，對每個電廠來說都會面臨著固定資產抵扣專項檢查。需要注意的事項有以下幾點。

（一）財務人員對整個基建非常了解

熟悉國家頒布的固定資產名錄，哪些是構筑物、房產，哪些是設備，做到心中有數，比如說施工中水管線所用的管材是屬于輸水設備，還是屬于和土地在一塊的構筑物。

（二）取得增值稅發票時以整套設備開具，不要以明細開具

比如鍋爐價值幾億，由很多種部件組成，鋼板占有很大比例，如果分別開具則鋼板有不能抵扣的風險。

（三）優惠政策

對于火力發電廠主要為中水的利用，中水一般為污水處理廠供應，在商談中水的價格時充分考慮中水退稅50%的增值稅稅收優惠政策。

七、其他需考慮的問題

（一）地稅征收機關的確定

火力發電企業一般為當地重點納稅企業，按照稅法規定公司注冊所在地稅務局為稅收征收機關，為縣或鎮級，但是地稅局有直屬稅務局，通過市縣財政的較量，火力發電企業在直屬局繳納稅款的比率較大，這會降低當地政府的積極性，特別是在外圍施工如鐵路線、中水管線的建設阻工協調方面。這就需要發電企業盡最大努力，平衡好市級、縣級財政問題。對于國稅來說，由于不存在直屬局一說，就簡單多了，讓國稅自己認定屬于市級財政或是縣級財政。

（二）關于甲供材的問題

根據《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第十六條規定，電建施工企業向發電廠提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其向稅務部門報稅時，其繳納營業稅的基數應包括工程建設所用原材料如沙、石、鋼板及其他物資在內，不包括施工方領用的汽輪機等設備性的，也就是說電廠建設期，電廠作為甲方向施工方提供的材料施工方應繳納營業稅，電廠每月應向主管稅務局報送供應材料明細，與稅務機關及時溝通，確定材料范圍。如在以后納稅檢查中發現施工企業因甲供材少繳營業稅，稅務機關能追究電廠“甲供材”營業稅的納稅連帶責任。

（三）代扣營業稅的問題

根據稅法規定，施工企業繳納建筑營業稅等稅款需在發電廠所屬地稅繳納，發電企業一定把好關，把稅款交到所屬稅務局，以免發電企業承擔連帶責任。另外，營業稅代扣代繳，因牽涉到分包且單位較多，會給發電企業財務人員增加工作量，但對一個新建電廠如20億建筑工程項目來說可取得120萬元=20億×3%×2%的手續費，可以降低整個工程的造價。

（四）需要火力發電企業高層領導的重視

在火電廠前期工作階段、基建期、投運期進行納稅籌劃，合理合規納稅、降低稅務風險看似財務部門的工作，其實需要各個部門緊密配合，需造價部門、工程管理部門、物資部門全部參與其中，才能做好稅務工作，企業領導需充分認識到稅務工作不是單純的財務工作。

參考文獻：

[1]中華人民共和國耕地占用稅暫行條例.2007-12-1.

[2]中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例.2007-1-1.

（作者單位：焦作電廠）