企業環境成本信息披露現有模式的比較分析

企業環境成本信息披露現有模式的比較分析

周婷，陳玲芳

(福建師范大學經濟學院，福州350108)

摘要：近年來，隨著環境的日益惡化，環境問題已成為制約經濟持續發展的一大瓶頸，企業環境成本信息披露變得愈加重要。在比較分析現有環境成本信息披露模式優缺點的基礎上，結合其應用現狀提出了建立環境成本與現有會計相融合的披露模式、完善環境成本信息披露體系并樹立先進的信息披露理念等優化策略。

關鍵詞：環境成本；信息披露；模式

收稿日期:2014-12-07

基金項目:福建省教育廳社會科學研究項目(JB13043S)

作者簡介:周婷(1989-)，女，福建三明人，碩士研究生，主要從事環境成本方面的研究；陳玲芳(1976-)，女，福建福州人，副教授，博士，碩士研究生導師，主要從事農業經濟研究。

中圖分類號：F234.2文獻標志碼：A

隨著全球氣候變暖和環境日益惡化，人們開始意識到以往過度注重經濟發展而忽視環境保護已經造成了嚴重的后果。經濟的發展與環境是息息相關的，而目前環境因素已經成為制約經濟持續發展的瓶頸，在這種情況下環境成本信息作為衡量和評價企業日常活動過程對自然環境造成影響的重要信息來源而備受關注。信息披露制度是一種新型內容融入會計系統的首要形式，是利益相關者獲取信息的主要方式，因此環境成本信息披露是環境會計發展過程中基礎和重要的一步，是將環境因素融入現有會計體系的關鍵。那么，如何進行真實有效的披露就成為一個亟待解決的問題，首要辦法就是優化現有的環境成本信息披露模式，實現環境成本信息高效有序地向需求者披露。

1企業環境成本信息披露的現有模式

企業環境成本信息披露是指企業將環境成本信息以各種形式特別是以會計報表的形式向信息需求者發布，它是用以了解企業對環境影響的重要形式[1]，也就是企業向社會利益相關者報告其履行生態環境保護等社會責任情況的形式。目前環境成本信息披露存在3種模式，分別是通過非財務信息披露方式、與現有財務報表相融合的披露方式和獨立的環境成本報告。

1.1　通過非財務信息披露方式

現有的信息披露制度主要是財務報告披露，財務報告包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的信息，簡稱報表和其他信息。其他信息主要指董事會報告和公司治理、內部控制等通過文字描述的公司現狀報告；財務報表包括報表本身披露和報表附注披露，其中報表是主體，而報表附注是對其必要的補充，是對報表中特殊項目進行的詳細說明。其他信息與附注都具有以文字描述為主的特征，因此本文將其他信息與報表附注統稱為非財務信息形式的披露方式。這種信息披露模式的具體格式和內容都是根據企業自身情況來決定，企業多是在董事會報告中提及企業的“環保政策”“環保風險”，在財務報表附注中的“管理費用明細”“在建工程明細”或“政府補助明細”的某一項或者幾項中提及環境信息[2]，沒有既定的模式，因此比較靈活，只要披露內容對財務報表公允性要求能起到補充作用即可。通過非財務信息披露方式是環境成本信息進入公眾視線的初級模式，大多以文字形式對企業的環保理念、環保措施，企業對環境的影響以及環境對企業的作用進行描述。

1.2　與現有財務報表相融合的披露方式

將環境成本信息與現有財務報表相互融合的方式是將一部分環境成本信息在財務報表中確認，比如在營業業務成本中新增明細環境成本這個二級科目，一些環保支出和排污費用直接確認為該科目內容；在營業收入中新增明細環境收入這個二級科目，用來核算由于采取環保措施而取得的收益等。這種模式只是對現有財務報表稍作添加，沒有改變原來的財務報表格式，主要是通過增加財務報表科目的方式來反映環境成本信息。當然，通過這種模式多是影響收入費用類項目，而大部分環境成本信息只出現在利潤表中，對于一些在報表中無法確認和具體說明的環境成本信息會在附注中進行必要的說明，但是附注中并沒有專門的環境成本項目來匯總企業經營過程中所發生的所有與環境相關的成本，此種方式是環境成本信息披露的中級模式，較初級方式有所進步，開始在財務報表內確認環境成本信息，將企業對環境的部分影響計入利潤中，使得利潤的數據更為公允和真實。

1.3　環境成本報告方式

環境成本報告方式是企業編制單獨的環境成本報告披露年度的環境成本信息。通常，環境成本報告包括環境政策和目標、環保方法與成本、產品管理與設計、環境管理與參與以及獨立的環境成本報表[3]。這種方式所呈現的環境成本信息多是具體和全面的，包括非財務信息和財務信息，涉及到企業生產經營的全過程，將環境成本因素融入企業的經營決策之中，使得環境成本報告成為與現有財務報告相平行的信息披露方式，共同為利益相關者提供與決策相關的信息。這種披露方式是環境成本信息披露的高級模式，能夠提供完整的環境成本報表，系統地為利益相關者提供其所需求的、全面的環境成本信息。

2環境成本信息披露現有模式的優劣分析

2.1　初級模式

這種信息披露方式最大的優勢是簡單且無固定模式，不需要企業做額外的賬務處理，依然能夠向利益相關者傳達企業將保護環境理念融入企業的經營過程和企業的環保政策，將環境因素納入經營決策之中以及企業一系列與環境相關措施的信息[4]。這種方式的缺點是多以文字描述形式存在，信息散亂分布于董事會報告或財務報表附注中，所披露的內容不成系統，無明確的環境成本說明項目，因此各個企業之間披露信息的可比性差，信息的實用價值不大，同時沒有在財務報表內確認，企業的利潤中沒有考慮其經營造成的環境影響，企業所提供的經營成果是不完全利潤。這種模式一般是在環境成本會計的基本理論剛起步、環境成本會計的具體內容還未形成定論，同時企業內部的會計人員還不具備環境成本信息確認意識和處理能力時采用的模式。

2.2　中級模式

中級模式的優勢是環境成本信息部分體現為財務信息，在報表中出現了環境成本信息(見表1)，同時不需要對現有的財務報表體系做出較大的變動，也不需要建立新的財務報表，因此不需要過多的會計人員的培訓投入，可以沿用現有的會計處理系統。這種模式的缺點是各個企業將環境成本信息糅雜入現有的報表項目中，沒有統一的賬務處理方法，更沒有一致的會計處理科目，各個企業所披露的環境成本信息仍然不具有可比性，同時過于散亂的信息也無法提供全面的環境成本信息。這種模式適用于環境成本理論蓬勃發展階段，此時環境成本會計基本理論還未完全系統化，環境成本項目雖未統一，但已經處在逐步完善過程中。

表1　包含環境成本信息的利潤表

2.3　高級模式

高級模式的優點是編制了獨立的環境成本報表，有統一的環境成本要素(見表2)，利益相關者所獲取的信息是系統化的，能夠全面反映企業的經營全過程與環境的互動影響，同時采用統一的單獨報表使得各個企業披露的環境成本具有可比性，能夠通過報表了解到各個企業之間的環境成本差異，進而掌握各個企業履行環境義務的詳細情況。這種模式的缺點是需要編制一個新的會計報表，雖然環境成本報表的處理原理跟原有報表相似，但是在報表要素的確認方面因其涉及到環境特有的項目，對企業內部的會計人員要求高，企業需要建立額外的會計處理體系和人員培訓，這都將給企業帶來較大的資金和管理挑戰。這種模式適用于環境成本發展的成熟階段，此時環境成本會計基本體系的建設已完善，會計人員的素質培訓也已完成。

表2　環境成本報表 [5]

3環境成本信息披露模式的應用現狀

本文從環境保護部發布的《<上市公司環境信息披露指南>征求意見稿》中認定的火電、鋼鐵、水泥、電解鋁和煤炭等16 類重污染行業中，隨機選取了20家上市公司作為考察樣本，以2011—2013年的年度報告為研究內容，分析我國環境成本信息披露模式應用的現狀，具體情況如表3、表4所示。

表3　20家上市公司環境成本信息披露情況

表4　20家上市公司環境成本信息披露模式應用情況

從上述情況可知，由于國家近年來加大了對高污染行業的監督管理，因此樣本企業年度財務報告中至少在其他信息如董事會報告或者財務報表附注中出現了環境成本信息，每個企業普遍采用了初級模式進行環境成本信息的披露，但是更為客觀真實的中級模式的應用還不夠普遍，高級模式的應用基本還沒有開始。

目前環境成本信息披露所采用的模式等級是偏低的，整體的披露水平不高，多以文字描述為主，財務報表附注沒有單獨的環境成本信息匯總項目。其他信息披露中多采用董事會報告進行披露，對節約資源、保護環境進行說明。同時，在現有的披露模式下獲取的信息過于零散，決策相關性很弱，而且缺乏對環境成本與效益的全面考慮，甚至會做出錯誤的決策。此外，企業常常會選擇披露正面信息，對于負面的環境成本信息一般會隱瞞不進行披露，因而利益相關者無法獲得完整全面的環境成本信息。因此，目前的環境成本信息披露并不能系統地提供一個公司生產過程所帶來的環境成本總體情況，更不能提供一個公司完整的履行環境責任的情況。總的來說，從現有的環境成本信息披露模式中獲取的信息是比較凌亂的，并且多以正面的描述為主，系統的貨幣計量及其匯總都沒有，整體披露質量不高。

4完善企業環境成本信息披露模式的對策

企業環境成本信息披露制度是外部利益相關者獲取企業內部信息和了解企業履行環境義務情況的途徑，其目的是依據所獲得的信息進行科學管理，通過適度的預算和控制來實現經濟效應與環境效應的協同共進。環境成本信息披露模式的優化能夠更全面地為利益相關者提供所需求的信息，由于現有各種模式都具有各自的優缺點，所以要完善現有的信息披露模式，必須從我國現階段環境成本會計的發展現狀入手。

4.1　建立環境成本與現有會計相融合的披露模式

目前我國環境成本會計發展還未成熟，還處在眾說紛紜尋求統一的階段，因此還不具備獨立的環境成本報告的條件，最優的選擇是采用與現有的財務報告相融合的方式，與我國現行環境成本會計理論建設相統一，將相關貨幣計量列示在財務報表項目中，同時需要修正其缺點，通過會計準則公布切實可行的披露樣式，增強企業環境成本信息的橫向可比性，通過目前財務報告的發布途徑，提供給利益相關者，滿足其決策需要。當然，還要加快我國環境成本會計的理論研究，早日建立統一的環境成本會計要素，將獨立的環境成本信息披露模式作為未來努力的方向，盡快實現全面真實地披露環境成本信息的目標。

4.2　完善環境成本信息披露體系

為進一步優化現有的環境成本信息披露模式，應做好環境成本的預算工作，開展全面的事前預算成本管理，日常管理過程注重與環境協調共進，通過進行環境成本的日常記錄工作和期末匯總，并與期初的預算進行比照，從而找出差距，分析原因。只有采取這種事前預測的手段，才能夠有效地保證生產過程按著計劃進行。事前加大投入力度，一切以預防環境污染為原則進行，從長遠來看不僅對環境而且對企業的可持續發展來說都是有益處的。當前我國企業的自覺性還不夠，應當利用法律法規來制約各企業的行為，比如在會計法規中應當明確規定哪些部分的環境成本信息必須披露，披露的程度達到什么級別才算合格。同時，還應當要求企業在財務報表附注中進行單項完整的環境成本的披露，使報表內確認與報表外披露相輔相成，共同構成完整的環境成本信息披露體系。

4.3　樹立先進的環境成本信息披露理念

企業會計人員不應把環境成本看作是日常核算的負荷，應當全面認識環境成本，通過環境成本的核算來約束企業的日常活動，通過與環境友好共處來促進經濟增長。有效的環境成本管理應當貫穿于從日常采購到售后處理的各個環節中，不能只將環境成本管理局限于生產過程，因此只有會計人員樹立了注重環境成本信息披露的理念，才能從根本上提高環境成本信息披露的質量。同時，環境成本信息披露對會計人員素質也提出了更高的要求，企業應當加強對會計人員環境成本知識的培訓，定期開展環境成本核算工作的心得交流，力求使會計人員的素質水平與環境成本信息披露的要求相適應。

參考文獻:

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[2]任月君,楊琳琳.低碳經濟背景下企業環境成本會計研究[J].東北財經大學學報,2012(2):65-70.

[3]劉麗敏,劉敬芝.環境成本信息披露的國際比較及啟示[J].商業研究,2008(12):140-143.

[4]李丹.企業環境成本信息披露載體探析[J].會計師,2012(2):8-9.

[5]周興榮,焦董瑞.環境成本會計信息披露研究[J].煤炭經濟研究,2008(8) :65-59.

責任編輯：沈玲

ComparativeAnalysisofExistingModelsofEnterpriseEnvironmentCostInformationDisclosure

ZHOUTing,CHENLingfang

(CollegeofEconomics,FujianNormalUniversity,Fuzhou350108,China)

Abstract：Inrecentyears,withtheincreasingdeteriorationofenvironment,environmentalproblemhasbecomeabottleneckrestrictingtheeconomydevelopmentandenterpriseenvironmentcostinformationdisclosurebecomesmoreimportant.Basedonthecomparativeanalysisoftheadvantagesanddisadvantagesoftheexistingenvironmentalcostinformationdisclosuremodes,combinedwiththepresentsituationoftheapplication,thispaperpresentsoptimizationstrategiesofestablishingthedisclosuremodeofcombiningenvironmentalcostandtheexistingaccounting,improvingenvironmentcostinformationdisclosuresystem,settingupanadvancedinformationdisclosureconceptandsoon.

Keywords：environmentalcost;informationdisclosure;patternanalysis