試論醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法的應(yīng)用

文/唐云夢(mèng)

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試論醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法的應(yīng)用

文/唐云夢(mèng)

摘要：醫(yī)療體制改革在不斷推進(jìn)，我國醫(yī)院根據(jù)體制的變革不斷創(chuàng)新發(fā)展途徑，以期降低自身的運(yùn)行成本，在提高醫(yī)療水平的同時(shí)，提高經(jīng)濟(jì)及社會(huì)效益，此時(shí)成本核算的重要性便體現(xiàn)出來，本文將重點(diǎn)對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行簡(jiǎn)要介紹，并根據(jù)我國現(xiàn)階段醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀，分析作業(yè)成本法的應(yīng)用及應(yīng)當(dāng)注意的問題。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院； 成本核算； 作業(yè)成本法

醫(yī)院作為間接費(fèi)用較多，采用傳統(tǒng)的成本核算方法很難達(dá)到精準(zhǔn)計(jì)算的單位，非常適用作業(yè)成本法來實(shí)現(xiàn)成本的核算及控制，該方法在分配間接成本的科學(xué)性、成本控制的有效性方面作用比較突出，因此得到了比較廣泛的推廣。在醫(yī)療體制不斷改革的今天，要想在競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的市場(chǎng)中脫穎而出，需要醫(yī)院加大內(nèi)部管理力度，不斷提高成本核算水平，在提高醫(yī)院自身效益的基礎(chǔ)上，降低成本。本文將結(jié)合筆者的實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，對(duì)作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算中的應(yīng)用進(jìn)行探究。

一、作業(yè)成本法的概念

早在上世紀(jì)30年代，作業(yè)成本法便已經(jīng)出現(xiàn)，直至80年代才得以推廣。在歐美等發(fā)達(dá)國家，該方法是一種先進(jìn)的成本管理方法，其應(yīng)用范圍非常廣泛，迅速發(fā)展成為行業(yè)內(nèi)普及率最高的方法。作業(yè)成本法的基本原理是：成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，它更準(zhǔn)確地把各項(xiàng)成本及輔助費(fèi)用分配相應(yīng)的到作業(yè)層次，這樣生產(chǎn)或提供服務(wù)過程中所產(chǎn)生的成本費(fèi)用更加清晰，管理人員通過該方法可以更好地掌握單位或企業(yè)的運(yùn)行情況，并針對(duì)成本的成因采取相應(yīng)措施，優(yōu)化工作流程，進(jìn)一步降低成本。

與過去醫(yī)院的傳統(tǒng)成本核算方法相比，傳統(tǒng)成本核算方法在運(yùn)算中采取的是間接成本核算方法，這種方法的準(zhǔn)確度不高，針對(duì)性有待提高。而作業(yè)成本法采取的是直接結(jié)算的方法，核算的準(zhǔn)確度更高，并且根據(jù)每一項(xiàng)成本產(chǎn)生的原因進(jìn)行再分配，并且對(duì)每一項(xiàng)成本的控制點(diǎn)更加清晰，控制成本的針對(duì)性更強(qiáng)，彌補(bǔ)了傳統(tǒng)成本核算方法中的不足，在我國的醫(yī)療行業(yè)得到廣泛應(yīng)用和推廣。

二、醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀

（一）缺乏規(guī)范性

現(xiàn)階段，我國的很多醫(yī)院在成本核算方面都沒有系統(tǒng)性地規(guī)范措施，常常醫(yī)院需要核算的成本項(xiàng)目眾多，但是核算的方法沒有統(tǒng)一。這與醫(yī)院自身成本核算復(fù)雜，缺乏有效方法有直接關(guān)系。為了使成本得到有效控制，很多醫(yī)院以科室為單位實(shí)行成本核算，但是其核算的內(nèi)容、方法及具體的核算目的不一，容易對(duì)間接成本核算不完全。并且大多數(shù)醫(yī)院在成本核算方面僅僅將核算的收入和支出作為內(nèi)容，其核算的準(zhǔn)確性不高，核算水平也有待提高。

（二）成本控制機(jī)制缺乏合理性

醫(yī)院專門的財(cái)務(wù)部門往往從事的工作是記賬及管賬工作，并沒有對(duì)醫(yī)院的各項(xiàng)支出進(jìn)行有效的管理，他們所從事的工作往往注重成本發(fā)生后的計(jì)量上，而沒有從源頭控制好成本發(fā)生的環(huán)節(jié)，因此經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)“不知成本高在何處”；“不知從何處著手控制成本”的問題，有時(shí)會(huì)產(chǎn)生不必要的人力資源浪費(fèi)現(xiàn)象。

（三）決策輔助信息不完善

醫(yī)院成本管理的一個(gè)主要目的就是為醫(yī)院的經(jīng)營管理決策提供有效的信息支持，通過成本核算醫(yī)院的管理者可以明確醫(yī)院的各項(xiàng)經(jīng)營項(xiàng)目的運(yùn)營現(xiàn)狀，哪些項(xiàng)目可以為醫(yī)院創(chuàng)造效益，哪些項(xiàng)目制約醫(yī)院的發(fā)展，哪些項(xiàng)目可以成為醫(yī)院的核心競(jìng)爭(zhēng)力。但是傳統(tǒng)的成本管理通常是核算到科室層次，不能從整體上反映各項(xiàng)經(jīng)營項(xiàng)目的運(yùn)營情況，因此其決策輔助作用受到了較大的限制。

（四）信息化水平較低

成本核算的工作效率高低直接取決于醫(yī)院的信息化水平高低。成本核算隨著醫(yī)療體制的改革和完善日漸復(fù)雜，我國較大型地綜合性醫(yī)院開始注重信息化建設(shè)，為醫(yī)院配備高端的信息系統(tǒng)，這樣可以直接提高醫(yī)院的辦公效率，特別是對(duì)成本核算方面，能夠提供更加及時(shí)有效的信息。但是管理費(fèi)用，后勤費(fèi)用等各種間接成本發(fā)生渠道多樣，數(shù)據(jù)的歸集采用比較困難，對(duì)信息化水平要求較高，不少醫(yī)院仍亟需解決技術(shù)、設(shè)備和人才的投入問題。

三、醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法的應(yīng)用

作業(yè)成本法相較于過去的傳統(tǒng)成本核算方法具有很大的優(yōu)勢(shì)，醫(yī)院的組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜，且間接產(chǎn)生的費(fèi)用較多，采用作業(yè)成本法可以更準(zhǔn)確地完成醫(yī)院的成本核算。該方法把醫(yī)院的各科室的業(yè)務(wù)劃分為不同的作業(yè)，通過對(duì)作業(yè)進(jìn)行動(dòng)態(tài)的分析統(tǒng)計(jì)計(jì)量作業(yè)的成本。它以作業(yè)為中心，依據(jù)資源動(dòng)因?qū)⒊杀痉峙涞阶鳂I(yè)，再依據(jù)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)分配到最終的醫(yī)療服務(wù)，從而得到單項(xiàng)醫(yī)療服務(wù)的成本。其應(yīng)用流程主要有以下幾個(gè)方面。

（一）資源耗費(fèi)的確認(rèn)和計(jì)量

作業(yè)成本法會(huì)根據(jù)醫(yī)院運(yùn)行情況，將成本核算分成直接成本和間接成本兩個(gè)方面，并針對(duì)成本的記錄及相關(guān)信息進(jìn)行核查和分類，在對(duì)直接成本計(jì)算過程中，其方法與傳統(tǒng)成本核算方法相同。針對(duì)是按照醫(yī)院的具體資源耗費(fèi)情況劃分成不同的標(biāo)準(zhǔn)。動(dòng)因不同，則資源產(chǎn)生的耗費(fèi)不同，例如服務(wù)或相關(guān)設(shè)備所產(chǎn)生的費(fèi)用大多是按照人工或設(shè)備的工時(shí)進(jìn)行分配的，而房屋維修或設(shè)備維修所產(chǎn)生的費(fèi)用，則按照小時(shí)數(shù)或房屋的面積進(jìn)行具體分配。

（二）劃分作業(yè)中心

根據(jù)醫(yī)院的服務(wù)及相關(guān)信息數(shù)據(jù)要求，作業(yè)成本法會(huì)將這項(xiàng)內(nèi)容進(jìn)行劃分。主要分成主次兩種作業(yè)形式，對(duì)主要作業(yè)則采取更加重視的態(tài)度。這是決定醫(yī)院成本核算的關(guān)鍵，因此要格外重視作業(yè)成本的劃分。而主要作業(yè)中心則包括對(duì)藥品及日常工作所需辦公物品按照相應(yīng)的的計(jì)劃、采購、檢驗(yàn)、入庫、保管、出庫等日常作業(yè)。在確定好主要作業(yè)內(nèi)容后，就應(yīng)當(dāng)根據(jù)作業(yè)中心的劃分，按照成本性質(zhì)相同的原則開展工作。

（三）計(jì)算成本對(duì)象的單位成本

成本動(dòng)因中包括作業(yè)成本，產(chǎn)品最終由作業(yè)貢獻(xiàn)的方式和原因便是由作業(yè)成本表示的，產(chǎn)品的消耗情況可以直接由對(duì)作業(yè)的需求強(qiáng)度及頻率表示。因此對(duì)產(chǎn)品和服務(wù)在分配成本時(shí)采取怎樣的比例可以直接由作業(yè)動(dòng)因決定。所耗費(fèi)的作業(yè)動(dòng)因數(shù)量可以直接決定服務(wù)的成本。而不同的核算目的也能顯現(xiàn)出不同的作業(yè)動(dòng)因，從而得出不同的結(jié)果。

四、醫(yī)院成本核算中作業(yè)成本法在應(yīng)用中應(yīng)當(dāng)注意的問題

如前文所述，作業(yè)成本法在當(dāng)今醫(yī)院控制成本中具有顯著的優(yōu)勢(shì)，它可以準(zhǔn)確地將醫(yī)院的成本進(jìn)行核算，并且根據(jù)醫(yī)院的具體作業(yè)流程，有效降低核算成本。但是在具體操作中還有很多問題值得注意。

（一）有效控制成本

為了使醫(yī)院實(shí)現(xiàn)成本的有效控制，作業(yè)成本法可以針對(duì)醫(yī)院的作業(yè)流程進(jìn)行分析和研究，將可以增值的部分及不能帶來收益的部分區(qū)分開，并尋求對(duì)應(yīng)的措施將非收益部分所產(chǎn)生的成本盡量消除，以此來實(shí)現(xiàn)對(duì)成本的控制目的。因此，醫(yī)院在采取作業(yè)成本法時(shí)應(yīng)當(dāng)不僅僅停留在簡(jiǎn)單的核算工作上，要充分利用作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)，有效控制核算成本。

（二）完善核算信息系統(tǒng)

作業(yè)成本法依托于信息系統(tǒng)，因此，醫(yī)院要想改善對(duì)成本核算的方法，要重視對(duì)成本核算系統(tǒng)的建立和完善工作。有效的信息系統(tǒng)可以更加便捷地完成信息量龐大的核算工作，特別是針對(duì)計(jì)算量大且比價(jià)冗繁的情況。因此不斷完善核算信息系統(tǒng)可以提高工作效率，提升成本核算的準(zhǔn)確率，降低人員的工作量，對(duì)醫(yī)院成本核算工作意義重大。

（三）重視成本效益因素

在采取作業(yè)成本法時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循成本收益的原則，重視成本效益這一重要因素，由于成本核算的工作量很大，為了使醫(yī)院的成本得到有效控制，進(jìn)而提高醫(yī)院的收益，應(yīng)當(dāng)將成本與收益兩項(xiàng)指標(biāo)相結(jié)合，不能一味僅將數(shù)據(jù)作為參考價(jià)值，防止出現(xiàn)成本增加的數(shù)值高于收益數(shù)值的現(xiàn)象。

五、結(jié)論

面臨我國醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的現(xiàn)狀，我國醫(yī)院開始實(shí)行作業(yè)成本法實(shí)現(xiàn)對(duì)醫(yī)院成本的控制，該方法可以有效獲得更加準(zhǔn)確的信息。特別是在醫(yī)院資金渠道繁多，經(jīng)營活動(dòng)日趨復(fù)雜的今天，作業(yè)成本法可以彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本核算方法的不足。在采用成本作業(yè)法時(shí)，不應(yīng)當(dāng)僅僅將成本的計(jì)算停留在簡(jiǎn)單的核算上，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)作業(yè)成本法對(duì)信息的分析和研究，適時(shí)調(diào)整對(duì)醫(yī)院成本的控制項(xiàng)目，并嚴(yán)格按照遵循成本效益的原則，充分調(diào)動(dòng)起員工的工作積極性，將作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)充分發(fā)揮出來。

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上接（第110頁）中小企業(yè)要進(jìn)行充分利用，有利于中小企業(yè)面對(duì)融資等資金困難方面，能夠起到緩解作用， 從而認(rèn)識(shí)到對(duì)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展而言，內(nèi)部管理的重要性，根據(jù)自身發(fā)展情況，在管理投資方面適當(dāng)加大，促進(jìn)企業(yè)管理人員充分認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)的重要性。要對(duì)會(huì)計(jì)人員的工作進(jìn)行充分的尊重，理解工作需要，要避免因?yàn)閭€(gè)人原因，阻礙會(huì)計(jì)人員的正常工作。

（二）會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)方面

1.中小型會(huì)計(jì)事務(wù)所要主動(dòng)拓展市場(chǎng)，追求更高的發(fā)展目標(biāo)。目前國內(nèi)外大型會(huì)計(jì)事務(wù)所，主要還是以大中型企業(yè)為客戶群體對(duì)象，對(duì)國內(nèi)諸多中小企業(yè)的會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)需求缺乏關(guān)注，我國中小型會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)當(dāng)抓住這個(gè)機(jī)遇，主動(dòng)拓展市場(chǎng)，結(jié)合財(cái)務(wù)、營銷等綜合業(yè)務(wù)水平，創(chuàng)建以中小企業(yè)為主的客戶服務(wù)對(duì)象，并形成一種獨(dú)特的業(yè)務(wù)模式，對(duì)自己業(yè)務(wù)進(jìn)行不斷完善，追求系統(tǒng)化、多樣化的業(yè)務(wù)。逐步形成獨(dú)具特色的會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)，以此來吸引更多的中小企業(yè)，為中小企業(yè)提供專業(yè)化的咨詢服務(wù)。

2.分析市場(chǎng)需求，定位市場(chǎng)。中小企業(yè)這個(gè)領(lǐng)域的會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)擁有非常可觀的效益，在機(jī)遇與壓力并存時(shí)，市場(chǎng)定位要找準(zhǔn)顯得非常重要。分析中小企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)的需求，了解企業(yè)的需要，用準(zhǔn)確的眼光來破解企業(yè)動(dòng)心的關(guān)鍵點(diǎn)。采用針對(duì)性的相關(guān)服務(wù)來解決企業(yè)內(nèi)部管理的問題。這樣就能夠完全獲取企業(yè)的信任。最后，會(huì)計(jì)咨詢機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)對(duì)自己的服務(wù)不斷進(jìn)行優(yōu)化，促進(jìn)服務(wù)意識(shí)的提升。為了企業(yè)自身利益，可以培養(yǎng)長(zhǎng)久性的顧客群體。作為服務(wù)型的會(huì)計(jì)咨詢機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)做好本職的服務(wù)工作，能力促進(jìn)服務(wù)意識(shí)的提升，以真誠打動(dòng)中小企業(yè)。

3.將業(yè)務(wù)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變?yōu)閷ｉT化戰(zhàn)略。會(huì)計(jì)咨詢機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)充分利用自己的特點(diǎn)，實(shí)行專門化戰(zhàn)略，進(jìn)而打造出屬于自己特色的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。所謂的專門化戰(zhàn)略，指的是會(huì)計(jì)咨詢機(jī)構(gòu)集合自己的優(yōu)勢(shì)以及特點(diǎn)，在某一領(lǐng)域?qū)ｉT提供會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)，將會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)做強(qiáng)、做細(xì)、做好，以此來贏得中小企業(yè)的青睞。只有專職于某一領(lǐng)域，才能為特定的中小企業(yè)提供更優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。同時(shí)，通過市場(chǎng)細(xì)分，擴(kuò)大非審計(jì)業(yè)務(wù)領(lǐng)域，重組已有的業(yè)務(wù)服務(wù)領(lǐng)域，加強(qiáng)工作的標(biāo)準(zhǔn)化，提高扎實(shí)的基礎(chǔ)，進(jìn)而起到成本降低作用。

4.提升會(huì)計(jì)人員的知識(shí)水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)。就目前現(xiàn)狀來講，無論是技術(shù)方面還是人員素質(zhì)方面，都沒有滿足會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)的要求。因此，會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)做好人員培訓(xùn)培養(yǎng)工作，促進(jìn)會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)的提升，會(huì)計(jì)人員需要不斷的學(xué)習(xí)，積極拓展自己的業(yè)務(wù)技能，更新知識(shí)，與會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)相聯(lián)系，學(xué)習(xí)計(jì)算機(jī)技術(shù)、營銷、管理以及公共關(guān)系等一系列知識(shí)，通過不斷的時(shí)間獲得豐富的經(jīng)驗(yàn)積累，適應(yīng)市場(chǎng)變化需求，促進(jìn)業(yè)務(wù)水平不斷提升。

四、總結(jié)

綜上，在現(xiàn)階段社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展快速、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的環(huán)境下，會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)與中小企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新重視彼此，促進(jìn)兩者之間的良好合作，提升兩者之間良好的合作關(guān)系，共同尋找新的突破點(diǎn)，促進(jìn)企業(yè)效益的提升，在雙方各自領(lǐng)域不斷增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，最終實(shí)現(xiàn)雙贏局面。

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作者單位：（廣東省中山市人民醫(yī)院） （深圳市正祥財(cái)稅咨詢服務(wù)有限公司）