“互聯網+”背景下云審計的發展之路

張朝輝

【摘要】本文主要介紹了云審計的思維和技術、方法在審計業務流程的體現，以及如何保障云審計在審計業務流程中的實現，并提出審計行業應對云審計的發展應采取的策略。“互聯網+”時代，云計算在審計領域的運用，必將帶來審計領域的創新和發展，審計行業要抓住云審計發展的戰略機遇期，積極推動云審計的發展，形成更廣泛的以互聯網為基礎設施和創新要素的審計領域的新形態，提高會計師事務所的審計水平，縮小與國際四大的差距，提高中國會計師事務所的競爭力。

【關鍵詞】“互聯網+”云審計審計業務流程

據統計，世界500強中有超過85%的企業已經建立或正在建立財務共享服務中心，我國許多大型企業和企業集團，如聯想、海爾、中國電信、長虹、國泰君安、中英人壽等充分利用信息技術優勢，紛紛建立了財務共享服務中心。財務共享中心這種商業模式在“互聯網+”、云計算環境下應運而生，顛覆了人們對傳統財務會計的思維，在會計領域掀起一場翻天覆地的變革，當越來越多的企業采用云服務時，審計服務還能否再沿用傳統的審計技術、審計方法？在信息化時代的今天，云計算已經滲透到審計業務流程的每個環節，云審計已初具雛形，審計行業必須緊緊抓住“互聯網+”時代的新機遇，積極采取行動加快對云審計的戰略部署。

一、“互聯網+”、云計算的內涵

“互聯網+”就是“互聯網+各個傳統行業”，是指利用信息通信技術以及互聯網平臺，讓互聯網與傳統行業進行深度融合，創新發展形態。云計算是互聯網的最新應用，已廣泛的應用于社會各個領域。

目前，關于“云計算”的定義很多。美國國家標準技術研究院（NIST）2009年關于云計算的定義是：“云計算是一種按使用量付費的模式，這種模式提供可用的、便捷的、按需的網絡訪問，進入可配置的計算資源共享池（資源包括網絡、服務器、存儲、應用軟件、服務等），這些資源能夠被快速提供，只需投入很少的管理工作，或與服務供應商進行很少的交互。”云計算的廣泛運用，催生了新的商業模式，帶來了會計領域的變革，作為與會計密切相關的審計，會不會有云審計呢？

審計技術、審計方法的每一次重大改進，都是隨著商業模式的重大變革而催生的（秦榮生，2014）。“互聯網+”時代，云計算技術在會計領域的廣泛使用，催生了新的商業模式，必然會導致審計技術、審計方法的變革，云審計的出現也是一種必然。

關于云審計，目前還沒有準確的定義，北京中瑞誠會計師事務所上海分所文峰（2011），基于目前對云審計的一些初步認識和設想，給出了一個描述性定義：“云審計是利用互聯網的云計算概念，通過數據的云存儲，使得各種審計資源（參與審計的人員、程序和相關的硬件設備）通過云來協同，從而為審計人員提供更富有效率，更科學的審計過程?！迸ＦG芳等（2014）認為，云計算環境下的審計即為“云審計”。云審計的主要特點就是將互聯網的思維、云計算的技術和審計融合在一起，創造出審計領域的新形態，推動審計領域的創新和發展。

二、云審計在審計業務流程中的體現

審計的一般流程為：接受業務委托→計劃審計工作→實施風險評估程序→實施控制測試和實質性程序→出具審計報告。云審計的出現不會改變審計的一般流程，但是云審計已滲透到審計流程的每個環節，將深刻的改變著人們的審計思維和審計技術、方法。

（一）接受業務委托階段

在接受業務委托階段，云審計可以提高會計師事務所的專業勝任能力，并在一定程度上改善會計師事務所的獨立性。

1.云審計將提高會計師事務所的專業勝任能力

在云審計中，云軟件開發商針對全部會計師事務所開發審計軟件，考慮的因素比較全面，既要考慮大型會計師事務所的情況也要考慮中小所的情況，全部的審計程序都存儲在審計軟件中，審計程序的設計、維護和升級完全交由專業的云軟件開發商來進行，不再由各個會計師事務所承擔，會計師事務所只需要支付一定的費用，就可以共享像四大一樣先進的審計軟件，會計師事務所只用去選擇適合的審計程序即可，其專業勝任能力將得到極大的提高。

2.云審計可以改善會計師事務所的獨立性

獨立性是注冊會計師執行鑒證業務的靈魂，在傳統的一對一審計中，審計費用由被審計單位支付，且要入駐被審計單位現場進行審計，往往會由于利益驅動、人情往來等因素最終導致審計人員不能保持獨立。但是在云審計中，可以由來自多個會計師事務所的人員組成項目小組對被審計單位進行多對一的審計，而且借助云平臺的便捷服務，注冊會計師可以隨時隨地下載被審計單位的數據，可以不入駐現場進行審計，這些都在一定程度上遏制了利益關系，提高審計獨立性。

（二）計劃審計工作

計劃審計工作階段，注冊會計師要與被審計單位簽訂審計業務約定書，制定總體審計策略和具體審計計劃。

1.云審計中要考慮審計責任的劃分

云審計環境下，可能出現多對一審計，那么審計業務約定書由誰來與委托方簽？相應的審計責任該如何界定？這就需要考慮劃分責任層次：（1）明確牽頭的會計師事務所對被審計單位的責任；（2）參與云審計的其他會計師事務所對被審計單位和牽頭的會計師事務所的責任；（3）項目成員對被審計單位和所屬會計師事務所的責任。責任層次劃分之后，由牽頭的會計師事務所與被審計單位簽訂審計業務約定書，牽頭的會計師事務所再與其他會計師事務所簽訂責任書，明確各自的審計責任。

2.云審計簡化了審計計劃工作

云審計環境下，只要把被審計單位的數據上傳到云平臺，會計師事務所的資源不再受時間和地域的限制，可以由天南海北不同的會計師事務所的成員組成一個項目小組共同完成審計工作，所以總體審計策略中人員的安排不再局限在一個會計師事務所內，在云計算下可以不依賴抽樣技術，進行總體審計，所以也無需確定計劃階段的重要性水平，具體審計計劃的編制將變得更為簡單，只需要去選擇云服務審計軟件中已設計好的審計程序即可。

（三）實施風險評估程序階段

風險評估是通過實施詢問、觀察、檢查和分析程序等審計程序，來了解被審計單位及其環境的六個方面，以識別和評估重大錯報風險。

1.云審計下需要特別關注外部法律環境和監管環境

云計算技術在被審計單位的應用還不成熟，在使用過程中肯定還存在一些技術漏洞，相關的法律法規也不太完善，注冊會計師在進行風險評估時要更加注重被審計所處的法律環境和監管環境，以防止被審計單位利用技術和法律漏洞進行舞弊行為。

2.云審計下應更注重對內部控制的了解

了解被審計單位的內部控制是風險評估階段的一個重要方面，尤其是在云計算技術的應用尚未成熟的今天。當被審計單位采用云服務，日常交易必將采用高度自動化處理，審計證據大多以電子形式存在，內部控制是否有效直接關系到電子證據是否可靠，并且對于自動化控制來說，對內部控制的了解也在一定程度上為進行控制測試提供了審計證據，所以云審計下應更注重對內部控制的了解。

（四）實施控制測試和實質性程序階段

針對風險評估階段識別出的認定層次的重大錯報風險，注冊會計師將實施進一步的審計程序，包括控制測試和實質性程序。

1.云審計下將更加依賴控制測試

在“互聯網+”時代，云計算的廣泛運用，被審計單位的日常交易采用高度自動化處理將成為普遍現象，審計證據大多以電子形式存在，電子證據的可靠與否取決于被審計單位的內部控制是否有效，僅通過實施實質性程序可能無法獲取充分的、適當的審計證據，注冊會計師必須對被審計單位的內部控制進行測試，以獲取控制運行有效的審計證據。

2.云審計下實施審計程序的范圍將擴大

傳統小數據時代，基于成本效益原則，采用審計抽樣的方法，即在實施審計程序獲取審計證據時抽取少量的樣本進行測試，由樣本的結果推斷總體的結果，采用這種方法抽樣風險是不可避免的。但在云計算下，海量數據的分析和處理可能一鍵操作即可完成，注冊會計師可以實施更廣泛的審計程序，為發表審計意見獲取更多更可靠的審計證據。

（五）出具審計報告階段

通過實施審計程序獲取審計證據，當獲取到充分、適當的審計證據時，注冊會計師可以出具審計報告。

1.云審計將實現連續審計

傳統審計大多站在期末時點，對被審計單位進行審計并出具審計報告，這種審計屬于事后審計，具有滯后性。在“互聯網+”時代，云計算的廣泛運用，注冊會計師可以隨時從云端下載被審計單位的資料和數據對其進行分析，注冊會計師可以實現實時、連續的審計，對于像銀行、保險、證券等行業對數據的實時性要求比較高，注冊會計師實施連續審計，可以有效的減少審計結果和經濟活動的時差問題，實現由事后審計到連續審計，為被審計單位提供更及時更有效的審計服務。

2.云審計下促進審計成果的綜合應用

傳統審計結果比較單一，即一份審計報告，但是“互聯網+”時代，大數據、云計算的廣泛運用，注冊會計師可以通過對數據深度挖掘、綜合分析，發現被審計經驗管理中存在的一些問題，并提出建設性的建議，促進審計成果的綜合應用，實現由單一審計結果到綜合應用，可以更好的為被審計單位提供服務。

三、云審計下的審計業務流程實現

“互聯網+”時代，云審計的出現顛覆了傳統的審計思維，云審計已滲透到整個審計業務流程，云審計下的審計業務流程的實現主要通過云審計平臺的建設、標準化的審計數據采集、數據管理和數據分析等幾個方面來保障。

（一）云審計平臺的建設

要實現云審計，云審計平臺建設要先行，這是一項基礎設施。在我國，中國注冊會計師協會是唯一的注冊會計師行業管理協會，截至2015年9月30日，中注協有團體會員（會計師事務所）8350家，個人會員超過20萬人，巨大的人力資源為中注協牽頭建立公共云審計平臺奠定人員基礎；另外，“互聯網+”時代，云計算在會計領域的廣泛應用，中興通訊等眾多企業成功建設財務共享中心，為云審計平臺的建設奠定了技術基礎。未來要建設的云審計平臺可以和企業的財務共享中心建設有機地結合起來，將被審計單位和會計師事務所通過云平臺聯接起來，實現資源共享，可以更迅速更便捷的提供審計服務。

（二）標準化的審計數據采集

云審計下的數據采集要充分考慮數據的高度復雜化、多元化、異構性等特點，數據標準化是數據共享和綜合利用的基礎，數據標準化、降低數據轉換成本是數據采集的一個關鍵性問題?？蓴U展商業報告語言（eXtensible Business ReportingLanguage，XBRL）目前已在國際財務報告中廣泛使用。Charles Hoffman在《XBRL在財務報告中的應用》（2008）中認為“XBRL是一種電子交換商業信息的全球標準化方法，提供了一種全球認同的財務報告術語以及業務規則的語義”。XBRL統一了財務信息的語言，降低財務信息的電子交換成本，同理，如果將XBRL或類似技術運用到云審計中，從不同被審計單位采集的數據經過XBRL標準化處理，可以方便的進行財務信息交換、審計信息交換以及財務信息與審計信息之間的交換，那么數據標準化處理、數據轉換成本的問題就迎刃而解了。

（三）云審計下的數據管理

數據的有效管理是實現大數據審計分析的重要環節，云審計下的數據管理要重視數據安全管理和數據使用管理。

1.數據安全管理

大數據、云計算給人們帶來便捷的同時，數據的安全性、保密性成為被審計單位和會計師事務所共同擔憂的問題。云服務提供商應當采用像銀行等金融系統或支付寶系統的數據安全保護措施，隨時關注云存儲系統中存在的安全漏洞，及時予以修補，防止網絡黑客破壞網絡安全；另外要加強行業主管部門的監管，對于盜用數據、泄露數據的行為給予嚴懲。

2.數據使用管理

“互聯網+”時代，大數據給人們帶來大量信息的同時，也給數據的使用管理帶來了很大難度，建議采取以下措施解決：首先要設定使用權限，嚴禁沒有使用權限的人員接觸和使用數據；其次要區分數據使用熱度，云平臺存儲著海量數據，但是數據的使用率是不同的，因此需要區分數據使用熱度，對于經常使用的數據，應存儲在高效計算設備中，對于不常使用的數據，則僅需存儲在一般設備中，提高數據的使用效率。

（四）云審計下的數據分析

“互聯網+”時代，大數據伴隨著云計算也在改變著人們的思維，云審計下的數據分析要實現以下三方面的思維轉變：

1.對總體數據分析將成為主流

傳統審計，審計人員力量有限，數據分析能力有限，不可能收集和分析所有數據，基于成本效益原則，審計人員在對數據分析時采用審計抽樣分析技術。在“互聯網+”時代，人們依然可以采用樣本分析法，但這不再是分析數據的主要方式，面對海量數據，云計算可以輕而易舉完成對全部數據的采集和處理，且完全符合成本效益原則，可以不再依賴審計抽樣。

2.更加關注數據的利用效率

傳統小數據時代，人們比較關心數據的精確度，但在大數據時代，當人們面對海量數據時，數據的精確度已讓人無暇顧及，人們只需要掌握事物的大致發展趨勢即可，更重要的是追求數據的及時性和使用效率，以幫助決策者及時利用數據作出經濟決策。

3.更加注重數據間的相關關系分析

在“互聯網+”時代，海量數據從不同來源獲取，數據間因果關系已很難追根求源，只需要“知道是什么就夠了，沒必要知道為什么”，即人們只需要把精力放在尋找事物之間的相關關系上即可，因為建立在相關關系分析的基礎上的預測才是大數據的核心。

四、應對云審計發展的策略

（一）建立審計法規、完善審計準則

“互聯網+”時代，將大數據、云計算技術運用在審計領域還屬于新興事物，目前還沒有相應的技術標準和法律法規來規范云審計的過程。因此，當前和未來最迫切的任務是制定云審計的法律法規，確立云審計的法律地位，確立云審計過程各個階段注冊會計師的法律責任。同時，要制定云審計環境下的審計準則，云審計下的審計準則不是對原有審計準則的全盤否定，而是在原有審計準則的基礎上，融入大數據、云計算的思維、方法和技能，創新和發展審計業務，完善原有的審計準則。云審計下審計準則的制定既要符合當前時代背景，也要有一定的前瞻性，對云審計的過程進行規范和指導，保證在云審計下的審計服務質量。

（二）注冊會計師行業的發展

云審計的廣泛運用，提高了會計師事務所的專業勝任能力，也提高了財務報表審計的客觀性，增強了社會公眾對注冊會計師的信任，注冊會計師行業在社會上的地位將會更加穩固，注冊會計師行業也將不斷發展壯大，中國注冊會計師協會必須要抓住大數據、云計算的戰略機遇期，利用其龐大的人力資源優勢，大力推進云審計平臺的建設和云審計環境下的審計準則制定，讓云審計的發展有一個基礎設施平臺和政策平臺；此外還要加快培養新時代的注冊會計師，一方面可以考慮在每年的注冊會計師后續教育中加大對云審計的培訓力度，另一方面可以考慮在組織注冊會計師全國統一考試時加入云審計相關理論知識和實踐技能的考核。

（三）會計師事務所的發展

會計師事務所是推動云審計發展的主力軍，會計師事務所要順應時代的發展，響應政策的號召，抓住“互聯網+”帶來的機遇期，及時調整發展戰略。首先，要在會計師事務所內部建立云審計質量控制制度，規范注冊會計師的執業行為和執業質量；其次，要及時組織注冊會計師進行培訓學習，普及互聯網的審計思維，推廣云計算帶來的審計技術及方法的變革，迅速打造一支適應云審計的注冊會計師隊伍；最后，要組建更廣泛的網絡事務所，云審計下審計資源的共享度將大大提高，各個會計師事務所之間要加強聯系，組成更廣泛的網絡事務所，共享專業資源、共享統一的質量控制政策和程序等。

（四）審計人員的發展

“互聯網+”時代，大數據、云計算給審計人員工作帶來便捷的同時，也對審計人員提出了更高的要求，審計人員不能再墨守老一套的審計模式，要用戰略的眼光適應當前的發展，積極參加學習和培訓，也可以深入企業進行學習，快速提高其對大數據、云計算技術的認識和利用能力，并將其靈活運用在審計業務中，推動云審計的發展，提高審計效率，為社會公眾提供高質量的審計服務。